Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 мая 2008 г. N А56-10929/2007 Заявление ОАО о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления ЕСН, НДФЛ и пеней, а также привлечения к налоговой ответственности удовлетворено частично, поскольку, в частности, ежемесячная региональная надбавка, начисленная и выплаченная работникам ОАО на основании его внутреннего нормативного документа, не является выплатой, относимой к расходам на оплату труда согласно НК РФ и подлежащей обложению ЕСН

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 мая 2008 г. N А56-10929/2007

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20 июля 2007 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 апреля 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Корпусовой О.А. и Морозовой Н.А., при участии от открытого акционерного общества "Российские железные дороги" Кроплиса В.Ю. (доверенность от 26.12.2007 N 11/3-89), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу Астапенковой Л.К. (доверенность от 16.01.2008 N 05-06/00688) и Наскидашвили С.Г. (доверенность от 09.01.2008 N 05-13/00016),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2008 по делу N А56-10929/2007 (судьи Третьякова Н.О., Будылева М.В., Горбачева О.В.),

установил:

Открытое акционерное общество "Российские железные дороги" (далее - Общество, ОАО "РЖД") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 05.04.2007 N 22-04/06919 в части доначисления и предложения уплатить 45 849 822 руб. единого социального налога за 2003-2005 годы и 15 140 092 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога; доначисления и предложения уплатить 248 229 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет Обществом как налоговым агентом и 119 829,32 руб. пеней, начисленных за несвоевременное его перечисление в бюджет; а также привлечения Общества к ответственности, предусмотренной:

- пунктом 1 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за грубое нарушение правил учета доходов и расходов, выразившееся в неправильном отражении на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, в виде взыскания 5 000 руб. штрафа;

- пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) единого социального налога за 2003-2005 годы в виде взыскания 9 169 964 руб. штрафа;

- статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет ОАО "РЖД" как налоговым агентом, в виде взыскания 49 645,40 руб. штрафа.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.07.2007 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции в части предложения уплатить 13 085 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет Обществом как налоговым агентом, и соответствующую сумму пеней, а также в части привлечения ОАО "РЖД" к ответственности по пункту 1 статьи 120 НК РФ, в виде взыскания 5 000 руб. штрафа; и по статье 123 НК РФ в виде взыскания 2 617 руб. штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных ОАО "РЖД" требований отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2008 решение суда от 20.07.2007 отменено в части отказа Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа от 05.04.2007 N 22-04/06919 о доначислении и предложении уплатить 114 192 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет Обществом как налоговым агентом, соответствующей суммы пеней, а также привлечения ОАО "РЖД" к ответственности по статье 123 НК РФ по эпизоду, связанному с предоставлением Обществом материальной помощи работнику Соловьеву О.Е. на приобретение квартиры под условием продажи работником Обществу имеющейся у него квартиры; о доначислении и предложении уплатить 45 849 822 руб. единого социального налога, соответствующей суммы пеней, а также наложения 9 169 964 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, по эпизоду, связанному с выплатой Обществом работникам региональной надбавки. В этой части заявленные Обществом требования удовлетворены. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление апелляционного суда и отказать Обществу в удовлетворении заявленных им требований о признании недействительным ее решения в части:

- доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц, не удержанный и не перечисленный в бюджет Обществом как налоговым агентом, и соответствующую сумму пеней по эпизоду предоставления Обществом работникам - налогоплательщикам стандартных налоговых вычетов в отсутствие заявлений о предоставлении таких вычетов и документов, подтверждающих право на их использование;

- доначисления и предложения уплатить 114 192 руб. налога на доходы физических лиц с соответствующей суммой пеней и штрафом по статье 123 НК РФ по эпизоду, связанному с предоставлением ОАО "РЖД" материальной помощи работнику Соловьеву О.Е. на приобретение квартиры под условием продажи работником Обществу имеющейся у него квартиры;

- доначисления и предложения уплатить 45 849 822 руб. единого социального налога, соответствующую сумму пеней и 9 169 964 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по эпизоду, связанному с выплатой Обществом работникам региональной надбавки.

Податель жалобы считает, что суд апелляционной инстанции неправильно применил нормы материального права, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция в сентябре - декабре 2006 года провела выездную налоговую проверку филиала открытого акционерного общества "Российские железные дороги" - Санкт-Петербургского отделения Октябрьской железной дороги и его подразделений по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) в бюджет единого социального налога и налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2003 по 31.12.2005. Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте от 28.02.2007 N 26/22.

Решением налогового органа от 05.04.2007 N 22-04/06919 Общество привлечено к ответственности за допущенные нарушения, в том числе за неуплату (неполную уплату) единого социального налога - по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 9 169 964 руб. штрафа, за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет, - по статье 123 НК РФ в виде взыскания 52 246 руб. штрафа. ОАО "РЖД" также доначислено и предложено уплатить 45 849 822 руб. единого социального налога и 15 140 092 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога, 261 232 руб. налога на доходы физических лиц и соответствующую сумму пеней.

Общество обжаловало часть решения налоговой инспекции в арбитражном суде.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы налогового органа, установила следующее.

Из пункта 2.1 мотивировочной части решения от 05.04.2007 N 22-04/06919 следует, что налоговый орган в ходе выездной проверки признал неправомерным - в нарушение положений статьи 207, подпунктов 3 и 4 пункта 1, пункта 3 статьи 218 НК РФ -предоставление Обществом в 2003 - 2005 годах своим работникам стандартных налоговых вычетов в размере 300 (600) руб. и 400 руб. за каждый месяц налогового периода (всего на сумму 178 607 руб.). Общество не подтвердило правомерность вычетов: не представило письменные заявления работников (подаваемые, как считает инспекция, ежегодно) о предоставлении стандартных вычетов на себя и на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет, а также документы на детей, включая справки учебных заведений.

Это нарушение привело, по мнению налогового органа, к недоплате ОАО "РЖД" как налоговым агентом в бюджет 23 479 руб. налога на доходы физических лиц.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные Обществом документы (заявления, свидетельства о рождении, справки из учебных заведений и т.д.), подтвердил законность и обоснованность предоставления ОАО "РЖД" стандартных налоговых вычетов отдельным работникам, в связи с чем признал недействительным решение инспекции в части предложения уплатить 10 476 руб. налога на доходы физических лиц с соответствующей суммой пеней и привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции в этой части.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда по рассматриваемому эпизоду.

Статьей 207 НК РФ установлено, что плательщиками налога на доходы физических лиц (налогоплательщиками) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

При этом в силу пунктов 1 и 2 статьи 226 НК РФ обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога, определенную в соответствии со статьей 224 НК РФ, возложена на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, - налоговых агентов. Исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц является доход, полученный налогоплательщиками. В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

В соответствии с подпунктами 3 и 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение следующих стандартных налоговых вычетов:

- налоговый вычет в размере 400 рублей за каждый месяц налогового периода вплоть до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей;

- налоговый вычет в размере 300 рублей (с 01.01.2005 - 600 рублей) за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок и которые являются родителями или супругами родителей, а также на каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями, приемными родителями. Этот налоговый вычет действует до месяца, в котором доход налогоплательщиков, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода налоговым агентом, представляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 40 000 рублей.

Налоговый вычет, установленный подпунктом 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ, производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супругов родителей, опекунов или попечителей, приемных родителей.

Как указано в пункте 3 статьи 218 НК РФ, установленные этой статьей стандартные налоговые вычеты предоставляются налогоплательщику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты.

При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит требования о ежегодном оформлении и подаче работником-налогоплательщиком налоговому агенту заявления о предоставлении стандартных налоговых вычетов.

На это указано и в письме Министерства финансов Российской Федерации от 27.04.2006 N 03-05-01-04/105, где разъяснено, что до изменения у налогоплательщика права на тот или иной стандартный налоговый вычет возможно "бессрочное" заявление, которое будет являться основанием для применения стандартных налоговых вычетов в течение нескольких лет.

Суд апелляционной инстанции установил, что Общество не смогло по объективным причинам предъявить налоговому органу в ходе выездной проверки заявления работников о предоставлении стандартных налоговых вычетов с документами, подтверждающими право на их применение. Эти документы заявитель представил в суд, включая запросы в учебные заведения и их ответы с подтверждением факта обучения детей работников по очной форме в проверяемый период. Судебные инстанции, оценив их, пришли к выводу, что стандартные налоговые вычеты предоставлялись Обществом ряду работникам на основании их письменных заявлений и при наличии документов, подтверждающих право на стандартные налоговые вычеты.

Правомерность исследования и оценки судами дополнительно представленных Обществом в суд документов, которые не были представлены налоговому органу в ходе проверки, подтверждается положениями статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствует абзацу третьему пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" и согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 N 267-0. В пункте 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 указано на обязанность суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 6 статьи 100 НК РФ.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает правильным вывод суда об отсутствии у налоговой инспекции оснований для доначисления и предложения заявителю уплатить 10 476 руб. налога на доходы физических лиц с соответствующей суммой пеней, а также привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление названной суммы налога в бюджет.

Жалоба налоговой инспекции по рассмотренному эпизоду подлежит отклонению.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном неудержании и неперечислении Обществом в бюджет в декабре 2003 года налога на доходы физических лиц с выплаченной работнику (Соловьеву О.Е.) материальной помощи в сумме 1 800 000 руб. (пункт 2.3 мотивировочной части решения от 05.04.2007 N 22-04/06919). Налоговый орган полагает, что Общество должно было удержать и перечислить в бюджет в 2003 году 233 740 руб. налога на доходы физических лиц с названной суммы.

Суд первой инстанции отказал ОАО "РЖД" в удовлетворении заявления по вышеописанному эпизоду, указав на непредставление Обществом документов, подтверждающих факт удержания налога на доходы физических лиц с суммы материальной помощи, выплаченной Соловьеву О.Е.

Суд апелляционной инстанции удовлетворил требования ОАО "РЖД" по названному эпизоду частично. Суд признал недействительным решение налогового органа в части предложения уплатить 114 192 руб. налога на доходы физических лиц, соответствующей суммы пеней и привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ за неудержание и неперечисление названной суммы в бюджет.

Кассационная инстанция не находит правовых оснований для отмены такого решения суда апелляционной инстанции.

Судом апелляционной инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что в декабре 2003 года на основании протокола от 13.10.2003 N НЗк-106/пр комиссии по вопросам оказания финансовой и иной материальной помощи "Октябрьской железной дороги" - филиала ОАО "Российские железные дороги" Санкт-Петербургскому отделению дороги выделены финансовые средства на предоставление материальной помощи работнику Соловьеву О.Е. для приобретения 3-комнатной квартиры, расположенной в городе Санкт-Петербурге. При этом согласно выписке из протокола (т. 2, л. 13) из предоставляемой Соловьеву О.Е. суммы - 60 000 долларов США - материальная помощь составляет 32 000 долларов США - сумму разницы в стоимости имеющейся в собственности его семьи 4-комнатной квартиры в поселке Мга (28 000 долларов) и приобретаемой 3-комнатной квартиры в городе Санкт-Петербурге. По платежному поручению от 19.12.2003 N 11633 (т. . 2, л. 12) на счет Соловьева О.Е. перечислено 1 800 000 руб. В графе "Назначение платежа" поручения указано "Материальная помощь согласно выписке из протокола от 13.10.2003 N НЗк-106/пр".

В ходе рассмотрения дела в судах Общество ссылалось на то, что сумма материальной помощи, предоставленной Соловьеву О.Е., фактически составила только 921 600 руб., и что в период с 2004 года по декабрь 2005 года из заработной платы работника удержан налог на доходы физических лиц в сумме 119 808 руб. Остальная сумма денежных средств - 878 400 руб., является не материальной помощью, а предоплатой за принадлежащую семье Соловьева О.Е. на праве долевой собственности квартиру, приобретенную ОАО "РЖД" по договору купли-продажи от 11.08.2004.

Суд апелляционной инстанции, оценив представленные заявителем документы (т. 2, л. 59-62, 75, 78), согласился с доводом Общества о том, что сумма материальной помощи, фактически выделенная Соловьеву О.Е., составила 921 600 руб., а оставшаяся сумма -878 400 руб. - представляет собой предварительную оплату приобретенной Обществом у семьи Соловьева О.Е. на основании договора купли-продажи от 11.08.2004 квартиру. В то же время суд признал не доказанным факт удержания и перечисления Обществом в бюджет 119 808 руб. налога на доходы физических лиц с выплаченной работнику материальной помощи в сумме 921 600 руб. На этом основании суд подтвердил законность решения налогового органа от 05.04.2007 N 22-04/06919 в части предложения Обществу уплатить 119 808 руб. налога с соответствующей суммой пеней, а также в части привлечения ОАО "РЖД" к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в бюджет указанной суммы налога.

Суд также признал не основанным на нормах Налогового кодекса Российской Федерации возложение налоговым органом на налогового агента (ОАО "РЖД") обязанности по удержанию и перечислению в бюджет 114 192 руб. налога на доходы физических лиц с 878 400 руб., перечисленных Соловьеву О.Е. в качестве предоплаты за приобретенную у него квартиру. В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 и пунктом 2 статьи 228 НК РФ с дохода в виде сумм, полученных от продажи имущества (в данном случае - квартиры), физические лица самостоятельно исчисляют и уплачивают налог на доходы.

Выводы суда соответствуют имеющимся в деле документам, а также основаны на положениях статей 209, 210 (пункт 1), 226 (пункт 2), 228 (подпункт 2 пункт 1 и пункт 2) НК РФ, поэтому кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции в этой части.

Кассационная инстанция отклоняет довод налоговой инспекции о том, что 878 400 руб., полученных работником Соловьевым О.Е. от ОАО "РЖД", не являются предоплатой за квартиру, проданную Обществу по договору от 11.08.2004. Судом апелляционной инстанции на основании представленных Обществом документов установлено, что названная сумма перечислена Обществом на основании протокола от 13.10.2003 N НЗк-106/пр в счет оплаты приобретаемой у семьи Соловьева О.Е. квартиры по цене, составляющей рублевый эквивалент 28 тыс. долларов США. Соловьев О.Е. представил в налоговую инспекцию по месту жительства декларацию по налогу на доходы физических лиц за 2003 год (т. 3, л. 117-121), в которой указал доход от продажи квартиры в поселке Мга в сумме 878 400 руб., а также применил в соответствии с подпунктом 2 пункта 220 НК РФ имущественный налоговый вычет в этой же сумме в связи с приобретением в собственность квартиры в городе Санкт-Петербурге. Налоговый орган не ссылается на то, что Соловьев О.Е. и члены его семьи не имели права на уменьшение суммы дохода, полученного от продажи ОАО "РЖД" квартиры, находящейся в долевой собственности, на налоговый вычет в этой же сумме в связи с приобретением квартиры в Санкт-Петербурге.

Таким образом, поскольку в результате оценки имеющихся в деле доказательств суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что 878 400 руб. не является безвозмездно предоставленной Соловьеву О.Е. материальной помощью, оснований для удержания Обществом налога на доходы с физических лиц с указанной суммы не имелось. Вывод суда подтверждается материалами дела и не подлежит переоценке судом кассационной инстанции в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 05.04.2007 N 22-04/06919 в части предложения Обществу уплатить 114 192 руб. налога на доходы физических лиц, соответствующую сумму пеней, а также в части привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление указанной суммы налога.

Жалоба налоговой инспекции по рассмотренному эпизоду подлежит отклонению.

В ходе выездной налоговой проверки (пункт 3.2 мотивировочной части решения от 05.04.2007 N 22-04/06919) инспекция установила занижение налогоплательщиком облагаемой за 2003 - 2004 годы единым социальным налогом базы на 129 217 132,65 руб. По мнению налогового органа, Общество неправомерно, в нарушение пункта 1 статьи 236 НК РФ, не учитывало суммы региональной надбавки за фактически отработанное время, начисленной и выплаченной работникам организации на основании внутреннего (локального) нормативного документа - Указания начальника Октябрьской железной дороги от 31.12.2002 N Н-547/у "О введении региональной надбавки работникам структурных подразделений Санкт-Петербурга" и приказа по Санкт-Петербургскому отделению Октябрьской железной дороги Министерства путей сообщения Российской Федерации от 20.01.2003 N 29. Налоговая инспекция считает, что названные выплаты соответствуют критериям, установленным статьями 252 и 255 НК РФ, являются составной частью оплаты труда работников, а потому должны включаться в расходы на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, и, следовательно, учитываться при определении налоговой базы, облагаемой единым социальном налогом. Невключение ОАО "РЖД" суммы выплаченной региональной надбавки в базу, облагаемую единым социальным налогом, повлекло, по мнению проверяющих, неуплату в бюджет 45 652 734 руб. единого социального налога.

Суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа и отказал заявителю в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции от 05.04.2007 N 22-04/06919 в части доначисления 45 652 734 руб. единого социального налога, соответствующей суммы пеней и привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога. Суд указал, что перечень расходов на оплату труда, установленный в статье 255 НК РФ, не является исчерпывающим. Выплаченные Обществом в 2003 - 2004 годах на основании внутреннего (локального) нормативного документа региональные надбавки обоснованно расценены налоговой инспекцией как расходы на оплату труда, которые уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, и, следовательно, подлежат включению в базу, облагаемую единым социальным налогом. Спорные региональные надбавки не относятся ни к материальной помощи, ни к компенсационным начислениям в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда в этой части и удовлетворил требования ОАО "РЖД" по вышеописанному эпизоду. Суд посчитал, что выплаты в виде региональной надбавки установлены Обществом в целях выравнивания размеров оплаты труда работникам, занятым на промышленных предприятиях регионов с высокой стоимостью жизни. Указанная надбавка предусмотрена локальным нормативным актом, ее выплата производилась сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации. Спорная региональная надбавка в соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ не может учитываться при налогообложении прибыли. Следовательно, эту региональную надбавку нельзя отнести к выплатам, относимым к расходам на оплату труда в соответствии со статьей 255 НК РФ и подлежащим обложению единым социальным налогом.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает правильным вывод суда об отсутствии у налоговой инспекции правовых оснований для доначисления Обществу 45 652 734 руб. единого социального налога за 2003 - 2004 годы.

В соответствии со статьями 236 и 237 НК РФ объектом налогообложения для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам. Налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных организацией за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Как указано в пункте 3 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц, не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Вопрос об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, решается на основании норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

Согласно статье 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. К расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, и начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда. В пункте 25 статьи 255 НК РФ указано, что к названным расходам относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работников, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором (пункты 2 и 3 статьи 255 НК РФ).

Между тем не все выплаты, связанные с оплатой труда, могут быть отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. В статье 270 "Расходы, не учитываемые в целях налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации приведен перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции установил, что введение спорной региональной надбавки обусловлено тем, что Москва, Санкт-Петербург и Ленинградская область имеют более высокий прожиточный минимум по сравнению с другими регионами. Выплаты в виде региональной надбавки установлены в целях выравнивания размеров оплаты труда работников, занятых на промышленных предприятиях регионов с высокой стоимостью жизни. Цель выплат - способствование максимальному сокращению отставания заработной платы работников Общества от роста потребительских цен в отдельных регионах.

Оценив и исследовав в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, суд обоснованно указал, что ни нормами законодательства Российской Федерации, ни коллективным договором, ни трудовыми договорами обязанность выплат данной надбавки не предусмотрена. Указанная надбавка установлена локальным нормативным актом -Указанием начальника Октябрьской железной дороги от 31.12.2002 N Н-547/у "О введении . региональной надбавки работникам структурных подразделений Санкт-Петербурга".

Кассационная инстанция считает правильным вывод суда апелляционной инстанции о том, что поскольку спорные выплаты производились сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства Российской Федерации, то региональная надбавка в соответствии с пунктом 25 статьи 270 НК РФ не может учитываться при налогообложении прибыли.

Следовательно, ежемесячная региональная надбавка, начисленная и выплаченная работникам общества на основании его внутреннего нормативного документа, не является выплатой, относимой к расходам на оплату труда согласно статье 255 НК РФ и подлежащей обложению единым социальным налогом.

Таким образом, решение налоговой инспекции от 05.04.2007 N 22-04/06919 в части доначисления и предложения уплатить 45 652 734 руб. единого социального налога за 2003 -2004 годы с соответствующей суммой пеней и наложения на налогоплательщика 9 130 547 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ (45 652 734 руб. х 20%) обоснованно признано судом апелляционной инстанции недействительным.

Вывод суда апелляционной интсанции соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике (постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25 09.2007 NN 16001/06, 16636/06, от 18.12.2007 N 8583/07).

В то же время кассационная инстанция считает, что у апелляционного суда отсутствовали правовые основания для отмены решения суда первой инстанции в части отказа Обществу в признании недействительным оспариваемого решения налогового органа о доначислении и предложении уплатить 197 088 руб. единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, с соответствующей суммой пеней и штрафом по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Из решения налогового органа следует, что единый социальный налог в сумме 45 849 822 руб. доначислен Обществу по двум эпизодам:

- в связи с неучетом в облагаемой за 2003 - 2004 годы единым социальным налогом базы 129 217 132,65 руб. - суммы региональной надбавки за фактически отработанное время, начисленной и выплаченной работникам организации на основании внутреннего (локального) нормативного документа;

- в связи с непринятием к зачету расходов по больничным листам, оплаченных за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации на цели обязательного социального страхования, что повлекло занижение Обществом на 197 088,03 руб. суммы единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования в 2003 - 2005 годах.

Суд первой инстанции установил, что ОАО "РЖД" не оспаривает вывод налогового органа о занижении им на 197 088 руб. суммы единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, поэтому законность решения инспекции по этому эпизоду судом первой инстанции не проверялась. ОАО "РЖД" не оспаривает этот вывод суда первой инстанции. В апелляционной жалобе решение суда в этой части Обществом не обжаловалось.

Следовательно, постановление суда апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 05.04.2007 N 22-04/06919 о доначислении и предложении уплатить 197 088 руб. единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования, и соответствующую сумму пеней, а также в части привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату этой суммы налога в виде взыскания 39 417 руб. штрафа (197 088 руб. х 20%) подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции в этой части.

Принимая во внимание результат рассмотрения кассационной жалобы налогового органа и положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с открытого акционерного общества "Российские железные дороги" подлежит взысканию в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу 200 руб. в частичное возмещение судебных расходов.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2008 по делу N А56-10929/2007 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу от 05.04.2007 N 22-04/06919 о доначислении и предложении уплатить 197 088 руб. единого социального налога с соответствующей суммой пеней, а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату этой суммы налога в виде взыскания 39 417 руб. штрафа.

В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.07.2007.

В остальной части обжалуемое постановление суда оставить без изменения.

Взыскать с открытого акционерного общества "Российские железные дороги" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу 200 руб. в возмещение судебных расходов.

Председательствующий

Н.Г. Кузнецова

Судьи

О.А. Корпусова

Н.А. Морозова