Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 ноября 2008 г. N А05-3229/2008 Поскольку Общество представило полный комплект документов, предусмотренный НК РФ, что отражено в оспариваемом решении налогового органа, суд пришел к выводу о правомерности включения в облагаемую базу по ставке 0 процентов стоимости спорных услуг

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 ноября 2008 г. N А05-3229/2008

Резолютивная часть постановления оглашена 27.11.2008.

Полный текст постановления изготовлен 28.11.2008.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Абакумовой И.Д., Корпусовой О.А.,

рассмотрев 27.11.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.06.2008 (судья Панфилова Н.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2008 (судьи Потеева А.В., Осокина Н.Н., Чельцова Н.С.) по делу N А05-3229/2008,

установил:

Открытое акционерное общество "Соломбальский лесопильно-деревообрабатывающий комбинат" (далее - Общество, ОАО "Соломбальский ЛДК") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением - с учетом уточнений в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) - о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 11.02.2008 N 07-20-295 в части доначисления 18 739 руб. 07 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и отказа в возмещении 9792 руб. этого налога в связи с осуществлением экспортных операций. В качестве устранения последствий допущенного нарушения своих прав и законных интересов Общество просило обязать Инспекцию принять решение о возмещении 9792 руб. НДС.

Решением суда первой инстанции от 20.06.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 27.08.2008, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, просит отменить вынесенные судебные акты и принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган считает, что услуги по подаче'и уборке вагонов являются дополнительными и не относятся к услугам, связанным с транспортировкой, погрузкой и перегрузкой экспортируемого товара.

Инспекция также полагает, что суды, исследовав представленные налогоплательщиком дополнительные документы, подменили тем самым налоговый орган в отношении проведения камеральной налоговой проверки, что повлекло нарушение положений статей 81, 88 и 176 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В отзыве Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие согласно части третьей статьи 284 АПК РФ.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом 20.09.2007 налоговой декларации по НДС за август 2007 года, в которой заявлено к возмещению из бюджета 21 832 631 руб. НДС.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что ОАО "Соломбальский ЛДК" неправомерно включило в налоговую базу, облагаемую по ставке 0 процентов, стоимость услуг по подаче и уборке вагонов в размере 110 117 руб. По мнению налогового органа, указанные услуги не относятся к связанным с реализацией экспортируемого' товара; поэтому они подлежат обложению по ставке 18 процентов.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 24.12.2007 N 07-20-201/193 и принято оспариваемое решение от 11.02.2008 N 07-20-295, которым Обществу в связи с оказанием услуг по подаче и уборке вагонов доначислен НДС по ставке 18 процентов в размере 19 821 руб., а также отказано в возмещении 9842 руб. указанного налога по данным операциям.

Общество не согласилось с решением налогового органа в части доначисления и отказа в возмещении НДС, в связи с чем обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Из материалов дела видно и судами установлено, что Общество заключило ряд договоров: от 25.12.2006 N 31/19 - с компанией "ДЛХ А/С" (Дания), от 09.01.2007 N 31/33 - с компанией "Линкольн Вуд СА" (Швейцария), от 05.03.2007 N 31/218 - с компанией "Тимплай Апс" (Дания). Согласно условиям названных договоров, заявитель обязуется предоставлять заказчикам (иностранным компаниям) следующие услуги:

- приемка пиломатериалов, поступивших в железнодорожных вагонах с составлением актов приемки по внешнему виду и количеству;

- раскредитование пиломатериалов на станции Архангельск-город Северной железной дороги;

- доставка железнодорожных вагонов с пиломатериалами заказчиков от станции Соломбалка до погрузочно-разгрузочной площадки ОАО "Соломбальский ЛДК";

- выгрузка пиломатериалов на погрузочно-разгрузочные площадки;

- погрузка пиломатериалов на суда, баржи, железнодорожный или автомобильный транспорт в соответствии с указанием заказчика.

В марте, апреле и мае 2007 года Общество выполняло обусловленные договорами услуги, что подтверждается актами о приемке выполненных работ за указанные периоды. При этом в названных актах, а также в протоколах согласования договорных цен с иностранными контрагентами, оказываемые услуги поименованы как услуги по подаче и уборке вагонов.

В связи с этим налоговый орган, руководствуясь постановлением Федеральной энергетической комиссии Российской Федерации от 19.06.2002 N 35/15, которым утверждены Правила применения сборов за дополнительные операции, связанные с перевозкой грузов на федеральном железнодорожном транспорте (Тарифное руководство N 3), пришел к выводу о том, что подача-уборка вагонов является дополнительной услугой, связанной с перевозкой грузов.

Этот вывод Инспекции обоснованно признан ошибочным судами первой и апелляционной инстанций по следующим мотивам.

Так, судами установлено, что Общество в марте, апреле и мае 2007 года принимало поступившие в железнодорожных вагонах на станцию Архангельск-город Северной железной дороги экспортные пиломатериалы, принадлежащие компаниям "Тимплай Апс" (Дания), "ДЛХ А/С" (Дания) и "Линкольн Вуд СА" (Швейцария), после чего доставляло этот груз путем транспортировки железнодорожных вагонов собственными тепловозами по железнодорожному пути необщего пользования (принадлежащему Обществу на праве собственности) от железнодорожной станции Соломбалка до погрузочно-разгрузочной площадки, с которой пиломатериалы отгружались на суда.

Выполнение Обществом указанных функций подтверждается техническим паспортом подъездного пути ОАО "Соломбальский ЛДК" и свидетельствами (от 07.05.2003 серии 29 АВ N 155780 и серии 29 АВ N 155779, от 12.01.2005 серии 29 АГ N 010587 и серии 29 АГ N 010590) о государственной регистрации права собственности на подъездной железнодорожный путь, железнодорожный мост и железнодорожные тупики, а также схемой подъездного пути Общества (на которой отмечен путь доставки указанных пиломатериалов от железнодорожной станции Соломбалка до погрузочно-разгрузочной площадки) и Инструкцией о порядке обслуживания и организации движения на подъездном пути (том 3, листы 1-15 и 25-28).

Таким образом, оказанные Обществом услуги фактически представляют собой осуществление перевозки, погрузки и перегрузки экспортных пиломатериалов, поименованных в актах приемки услуг и протоколах согласования цен "как услуги по подаче и уборе вагонов", что обусловлено сложившимися на железной дороге терминами. Кроме того, заявителем в материалы дела представлены расчеты стоимости подачи и уборки вагонов (в рублях за один вагон) по трем иностранным компаниям; указанная стоимость рассчитана исходя из возможного количества перевозимых пиломатериалов, веса порожнего: вагона, протяженности пути от станции Соломбалка до погрузочной площадки, а также из затрат на перевозку тепловозом. Стоимость уборки порожнего вагона в расчеты не включена и контрагентами по договорам не оплачивалась.

Следовательно, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что оказанные Обществом услуги представляют собой единый технологический процесс, часть утвержденного Правилами комплекса перевозочных и транспортно-экспедиционных услуг. Следовательно, являются комплексными услугами по перевозке, погрузке и перегрузке экспортных пиломатериалов.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортных товаров. К таким операциям относятся: работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок; по перевозке или транспортировке, организации, сопровождению,

погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров; выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги), а также на работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенный режим переработки на таможенной территории.

Согласно части третьей статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом. Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 указанного Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения этих операций, либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Данная правовая позиция отражена Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 04.03.2008 N 14227/07.

В материалы дела Общество представило грузовые таможенные декларации, поручения на отгрузку экспортных пиломатериалов и счета-фактуры, в ходе проверки которых судами установлено, что по счетам-фактурам от 30.04.2007 N 487 и от 31.05.2007 N 697 услуги в отношении четырех вагонов (по ГТД N 10203100/140607/0001554) были оказаны до помещения товара под таможенный режим экспорта.

В связи с этим заявитель внес соответствующие изменения в счета-фактуры:

- из счета-фактуры от 30.04.2007 N 487 (по ставке 0 процентов) Общество исключило услуги по подаче-уборке трех вагонов и выставило по трем вагонам новый счет-фактуру по ставке от 30.04.2007 N 495 по ставке 18 процентов;

- из счета-фактуры от 31.05.2007 N 697 (по ставке 0 процентов) заявитель исключил услуги по подаче-уборке одного вагона и выставил по этому вагону новый счет-фактуру от 31.05.2007 N 704 (по ставке 18 процентов).

Исправленные счета-фактуры представлены Обществом в суд первой инстанции, которым исследованы в соответствии со статьей 71 АПК РФ наряду с другими доказательствами по делу.

Инспекция в кассационной жалобе указывает на то, что измененные счета-фактуры оформлены заявителем с нарушением законодательства Российской Федерации (в частности, в книге продаж Общества не содержится указаний на новые счета-фактуры от 30.04.2007 N 495 и от 31.05.2007 N 704). Данное обстоятельство, по мнению налогового органа, является основанием для отказа Обществу в возмещении НДС. Инспекция также полагает, что суд, проверяя представленные заявителем новые документы, подменяет собой налоговый орган в отношении проведения камеральной налоговой проверки. Податель жалобы считает, что Обществу необходимо представить уточненную декларацию в порядке статьи 81 НК РФ и другие дополнительные документы, которые должны быть проверены Инспекцией в установленный срок.

В данном случае кассационная инстанция признает позицию налогового органа ошибочной.

Предметом настоящего спора является решение Инспекции, которым Обществу в отношении услуг по подаче-уборке вагонов отказано в применении ставки 0 процентов и в возмещении НДС по указанным услугам.

Документы, которые налогоплательщик должен представить в налоговый орган с декларацией по НДС для подтверждения ставки 0 процентов, указаны в статье 165 НК РФ, по которой перечень названных документов является закрытым и в нем отсутствуют счета-фактуры на реализацию экспортных товаров (работ, услуг).

Из оспариваемого решения Инспекции также видно, что пакет документов по статье 165 НК РФ представлен Обществом в налоговый орган в полном объеме.

Согласно статье 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 указанного Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи. После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ.

Вычеты по НДС в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ производятся на основании счетов-фактур при приобретении товаров (работ, услуг), выставленных продавцами этих товаров (работ, услуг).

В данном случае Общество не вносило исправления в счета-фактуры, выставленные продавцами и являющиеся основанием для применения налоговых вычетов по НДС за август 2007 года, равно как и не вносило исправлений в книгу покупок. Заявитель в ходе судебного разбирательства внес изменения в счета-фактуры на реализацию услуг иностранным контрагентам, оказанных непосредственно самим Обществом, которые для определения обоснованности применения ставки НДС 0 процентов и правомерности соответствующих налоговых вычетов правового значения не имеют.

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65 указано, что положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (в том числе статей 165 и 176) устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.

Согласно этому порядку рассмотрение заявлений налогоплательщиков о возмещении НДС и принятие по ним решений отнесены к компетенции налоговых органов, которые принимают такие решения по результатам проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации и приложенных к ней документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а также дополнительно истребованных на основании пункта 8 статьи 88 НК РФ документов, подтверждающих в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Как определено пунктом 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

В силу части первой статьи 4 АПК РФ налогоплательщик может обратиться в суд только в случае нарушения его права на возмещение НДС: то есть когда надлежащее соблюдение им данной процедуры, регламентированной главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, не обеспечило реализации его права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей.

Исправленные счета-фактуры представлены Обществом в подтверждение выручки от реализации экспортных операций и расчета оспариваемых сумм НДС. Указанные документы не относятся к обязательному пакету документов, представляемому налогоплательщиком при проведении камеральной налоговой проверки. Таким образом, в рассматриваемом случае все необходимые документы для обоснованности применения ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов (в оспариваемой Обществом части решения Инспекции с учетом уточнений) представлены заявителем в полном объеме и стали предметом камеральной проверки.

ОАО "Соломбальский ЛДК" заявило в составе экспортных операций услуги, оказанные иностранным контрагентам, по счетам-фактурам (с учетом внесенных изменений) от 30.03.2007 N 330, от 30.04.2007 N 487, 488, 490 и от 31.05.2007 N 697. Из указанных счетов-фактур, актов приемки выполненных работ и грузовых таможенных деклараций следует, что спорные услуги оказаны Обществом в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта (том 1, листы 48-49; том 3, листы 17-19, 44, 46 и 48).

Данное обстоятельство установлено судами первой и апелляционной инстанций и подтверждено самим налоговым органом (том 3, лист 35). Представление заявителем полного комплекта документов по статье 165 НК РФ отражено в оспариваемом решении Инспекции. Следовательно, является правильным вывод судов о правомерности включения в облагаемую базу по ставке 0 процентов 104 106 руб. 46 коп. стоимости спорных услуг.

Поскольку доводы кассационной жалобы не опровергают выводы обжалуемых судебных актов, а по сути направлены на переоценку установленных по делу фактических обстоятельств (что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции) оснований для отмены решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.06.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2008 по делу N А05-3229/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

И.Д. Абакумова

О.А. Корпусова