Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 декабря 2008 г. N А42-4460/2007 Суд удовлетворил заявленные требования, поскольку, в частности, налоговый орган не доказал о наличии у Общества обязанности перечислить в бюджет (уплатить) за проверенный период удержанного НДФЛ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 23 декабря 2008 г. N А42-4460/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 ноября 2008 г. N А42-4460/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Асмыковича А.В. и Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Робинзон" Венкова А.А. (доверенность от 10.01.2008) и Демидовой О.Н. (доверенность от 10.01.2008), от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Кузнецова Д.С. (доверенность от 25.11.2008 N 01-14-28-06/189062) и Житлиной Л.В. (доверенность от 08.02.2008 N 01-14-27-33/-21984)

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 30.05.2008 (судья Евтушенко О.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2008 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Згурская М.Л.) по делу N А42-4460/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Робинзон" (далее - Общество, ООО "Робинзон") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция) от 25.07.2007 N 9618 в части предложения уплатить 2 614 461 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного Обществом как налоговым агентом в бюджет, предложения удержать и перечислить в бюджет 28 502 руб. налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению ООО "Робинзон" как налоговым агентом, предложения уплатить 580 315 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, а также в части привлечения Общества к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неперечисление налога на доходы физических лиц в виде взыскания 528 593 руб. штрафа.

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 30.05.2008 заявленные ООО "Робинзон" требования удовлетворены.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2008 решение суда от 30.05.2008 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе и в дополнениях к ней Инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Обществу в удовлетворении заявления, ссылаясь на нарушение судами норм процессуального права, а также на неправильное применение норм материального права. По мнению подателя жалобы, суды необоснованно не приняли во внимание результаты опроса в ходе выездной проверки Лимана М.Ю. - бывшего работника Общества, который сообщил о получении от Общества заработной платы в большем, чем отражено в платежных ведомостях и иных отчетных документах, размере. Налоговый орган оспаривает признание судами показаний этого лица (бывшего работника ООО "Робинзон"), полученных налоговым органом в соответствии со статьей 90 НК РФ, не отвечающими требованиям достоверности и достаточности ввиду неподтверждения их иными доказательствами. Инспекция в жалобе утверждает о нарушении судами требований статей 67 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) при принятии в качестве доказательств по делу показаний, данных суду первой инстанции, другими бывшими работниками Общества - Астаповым И.Г., Шиловским Р.Е., Гавриковой Т.П. и Коваленок В.Д.

Инспекция считает незаконным признание судами недействительным ее решения в части предложения уплатить 2 614 461 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного Обществом как налоговым агентом в бюджет. По мнению Инспекции, судами необоснованно учтена как переплата налога на доходы физических лиц сумма, отраженная Обществом по дебету счета 68.11, в размере 3 070 000 руб. Суды неправильно оценили представленные Инспекцией в материалы дела документы, бесспорно подтверждающие, по ее мнению, не только отсутствие у Общества по состоянию на 01.01.2004 какой-либо переплаты налога на доходы физических лиц, но и наличие задолженности по этому налогу в размере 4 593 353,15 руб.

В заседании суда кассационной инстанции представители Инспекции настаивали на удовлетворении жалобы, а представители Общества просили решение и постановление судов оставить без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов с учетом ограничения полномочий суда кассационной инстанции, установленного в статье 286 АПК РФ.

Как видно из материалов дела, в феврале - апреле 2007 года Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления Обществом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 21.05.2007 N 219. Рассмотрев возражения, представленные ООО "Робинзон" на акт проверки, Инспекция приняла решение от 25.06.2007 N 8328 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Решением Инспекции от 25.07.2007 N 9618, принятым по результатам выездной проверки, ООО "Робинзон" привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 5 701 руб. штрафа за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению бюджет Обществом как налоговым агентом, а также 522 892 руб. штрафа за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного налоговым агентом. Кроме того, Обществу предложено:

уплатить 2 614 461 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет и 580 315 руб. пеней, начисленных за нарушение сроков перечисления налога на доходы физических лиц;

удержать и перечислить в бюджет 28 502 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного Обществом как налоговым агентом.

ООО "Робинзон" обжаловало решение налогового органа в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные Обществом требования.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, установила следующее.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекция пришла к выводу, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 210 и статьи 226 НК РФ при определении в 2004-2005 годах общей суммы доходов бывшего работника Лимана М.Ю., подлежащей налогообложению, не учло суммы заработной платы, выплаченные этому лицу неофициально. Вывод о получении работником дохода, неправомерно не учтенного Обществом для целей налогообложения, сделан налоговым органом на основании заявления Лимана М.Ю., поступившего в Инспекцию 28.11.2006, и опроса этого лица в ходе проверки. Лиман М.Ю. сообщил, что с сентября 2001 по апрель 2006 года он работал в должности помощника капитана. Заработная плата в 2004-2005 годах состояла из берегового оклада за стоянку в порту и ремонт судна в размере 1 338 руб., а также 10% от суммы реализации рыбы и премии. Сумма начисленной заработной платы в месяц в 2004 году в среднем составляла 40 000 руб., общая сумма, подлежащая начислению за год, - 480 000 руб. В 2005 году он фактически получил заработную плату в сумме 367 262 руб. Лиман М.Ю. утверждает, что за все суммы он расписывался в общих ведомостях по окончанию рейса. При увольнении ему выдали справку о доходах за 2005 год, в которой сумма дохода не соответствует фактическим выплатам.

Решением Инспекции от 25.07.2007 N 9618 ООО "Робинзон" по рассматриваемому эпизоду предложено удержать и перечислить в бюджет 28 502 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного Обществом как налоговым агентом и начислены пени за неперечисление в бюджет этой суммы налога. Кроме того, Общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению бюджет Обществом как налоговым агентом, в виде взыскания 5 701 руб. штрафа.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным оспариваемое решение Инспекции в этой части, придя к выводу о недоказанности факта выплаты Обществом бывшему работнику Лиману М.Ю. каких-либо сумм сверх сумм заработной платы, отраженных в расчетных ведомостях по ее начислению, лицевых счетах, налоговых карточках, а также ведомостях на выплату заработной платы. Суды посчитали протокол опроса Лимана М.Ю. недостаточным доказательством для подтверждения факта и размера дохода, полученного работником от налогового агента в 2004-2005 годах. Суды сослались на отсутствие у налогового органа каких-либо иных документов, подтверждающих выплату, учет либо выдачу Лиману М.Ю. заработной платы в размере большем, чем указано в бухгалтерских документах, представленных Обществом.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов по этому эпизоду.

Как следует из статьи 207 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004-2005 годах) плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками (статья 209 НК РФ). Обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц возложена, по общему правилу, на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, на что указано в пункте 1 статьи 226 НК РФ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с указанной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).

Судами установлено, что основанием доначисления Инспекцией налога на доходы физических лиц, начисления пеней и наложения штрафа по статье 123 НК РФ, явился ее вывод о выплатах Обществом в 2004-2005 годах своему работнику Лиману М.Ю. сумм, не учтенных для целей налогообложения, в виде "неофициальной" части заработной платы. Этот вывод сделан Инспекцией на основании заявления названного лица, направленного в Инспекцию после его увольнения из Общества, а также его показаний, данных Инспекции в ходе выездной налоговой проверки.

Суды, исследовав все представленные сторонами доказательства по делу, оценив протокол опроса Лимана М.Ю. от 12.04.2007 (т. 1, л. 127-129), его заявление, поступившее в налоговый орган 28.11.2006, и сопоставив эти документы с полученными в судебном заседании показаниями Лимана М.Ю. и других работников Общества, пришли к выводу, что показания Лимана М.Ю., положенные в основу выводов Инспекции о выплате Обществом названному лицу "неофициальной" части заработной платы, не учтенной для целей исчисления налога на доходы физических лиц, не являются достоверным доказательством, бесспорно подтверждающим этот факт.

Налоговой инспекции Лиман М.Ю. в ходе опроса (протокол от 12.04.2007, т. 1, л. 127-129) сообщил, что за один рейс (25-30 календарных дней) по вылову путассу он получал 40 000 руб. Названная сумма является начисленной заработной платой, учитываемой для целей налогообложения; при ее выдаче Лимана М.Ю. знакомили с расчетной ведомостью, он расписывался в платежных ведомостях. При этом в протоколе опроса не указаны конкретные суммы, которые Лиман М.Ю. получал в каждом месяце 2004 года. В заявлении, поступившем в Инспекцию от Лимана М.Ю. 28.11.2006, бывший работник Общества назвал суммы заработной платы, которые он получал в 2005 году, утверждая, что фактически полученная за 2005 год сумма дохода не соответствует сумме, указанной в справке Общества 2-НДФЛ.

В судебном заседании суда первой инстанции Лиман М.Ю. (т. 2, л. 146-149) указал примерную сумму его заработной платы в месяц в 2004-2005 годах (примерно 40 000 руб.) за один рейс по вылову путассу. В то же время в 2005 году он записывал после рейса каждую сумму, которую получал. Расчетные листки не просил ему выдавать.

Поскольку иных доказательств Инспекция не представила, суды признали не доказанным налоговым органом факт выплаты Обществом Лиману М.Ю. "неофициальной" части заработной платы сверх сумм, отраженных в расчетных ведомостях по начислению заработной платы, лицевых счетах, налоговых карточках и ведомостях на выплату заработной платы.

Статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность каждого лица, участвующего в деле, доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Причем часть 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, возлагает на орган, который принял это решение.

Как указано в статье 71 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций дали надлежащую оценку представленным Инспекцией протоколу и заявлению Лимана М.Ю. Сведения, изложенные в этих документах, обоснованно признаны судами недостаточными для установления обстоятельств, положенных в основу выводов оспариваемого решения налогового органа.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Следовательно, свидетельские показания, полученные налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ, могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но они должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом.

Из имеющихся в материалах дела бухгалтерских документов (в том числе платежных ведомостей), не следует, что бывшему работнику Общества Лиману М.Ю. выплачивалась заработная плата в размере большем, чем ООО "Робинзон" учитывало для целей налогообложения.

Налоговый орган не представил иных доказательств выплаты Обществом работникам неофициальной, не учтенной в установленном порядке заработной платы, кроме показаний одного бывшего работника.

Между тем, как указано в подпункте 4 пункта 1, пунктах 2 и 3 статьи 228 НК РФ, физические лица, получающие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет в порядке, установленном статьей 225 НК РФ. Названные лица обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию Общая сумма налога, подлежащая уплате, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода.

Судами правомерно учтено отсутствие ссылок Инспекции на подачу Лиманом М.Ю. (после увольнения в апреле 2006 года и обращения 28.11.2006 в Инспекцию с заявлением о получении в 2004-2005 годах неучтенных для целей налогообложения доходов) в налоговый орган по месту его учета налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2004-2005 годы, где были бы отражены все суммы полученного дохода, включая выплаченные Обществом неофициально.

То есть в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, его статьями 80, 228, 229, порядке Лиман М.Ю. о полученных неофициально доходах и их размере не заявляет. Не сообщает Инспекция и о самостоятельной уплате Лиманом М.Ю. налога на доходы физических лиц с неофициально выплаченной ему заработной платы.

Кассационная инстанция отклоняет как не соответствующее содержанию оспариваемых судебных актов утверждение Инспекции о том, что вывод судом о недоказанности факта выплаты Лиману М.Ю. неофициальной части заработной платы обоснован показаниями допрошенных в судебном заседании судом первой инстанции работников Общества - Астапова И.Г., Шиловского Р.Е., Гавриковой Т.П. и Коваленок В.Д. Перечисленные работники ООО "Робинзон" допрошены судом первой инстанции с целью подтвердить или опровергнуть вывод Инспекции о выплате Обществом своим работникам "неофициальной" части заработной платы по "конвертной схеме". Опрошенные лица сообщили суду о том, что выплаченные им суммы заработной платы соответствуют указанным в платежных ведомостях.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов по рассмотренному эпизоду.

В кассационной жалобе Инспекция оспаривает решение судов о признании недействительным ее решения в части предложения Обществу как налоговому агенту уплатить 2 614 461 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет. По ее мнению, суды неправильно оценили предоставленные Инспекцией документы, бесспорно подтверждающие факт наличия у Общества задолженности, а не переплаты по налогу на доходы физических лиц по состоянию на 01.01.2004.

Судами установлено, что Общество в проверяемый период (с 01.01.2004 по 31.12.2005) в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ несвоевременно перечисляло в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц. С 01.01.2004 по 31.12.2005 Общество удержало 28 191 993 руб. налога с фактически выплаченных доходов работникам, а в бюджет перечислило только 15 833 212 руб. налога.

При определении суммы задолженности Общества по налогу на доходы физических лиц, подлежащей перечислению в бюджет, Инспекция приняла во внимание наличие у Общества по состоянию на 01.01.2004 переплаты по налогу на доходы физических лиц в сумме 9 744 320 руб. Факт наличия переплаты и ее размер налогоплательщик подтвердил данными балансового счета 68.1 "Налог на доходы физических лиц".

С учетом признанной налоговым органом переплаты налога по состоянию на 01.01.2004 в размере 9 744 320 руб. сумма неправомерно не перечисленного Обществом как налоговым агентом в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц составила 2 614 461 руб. Эта сумма отражена Инспекцией в акте проверки как подлежащая уплате Обществом в бюджет.

В возражениях на акт проверки Общество сослалось на отсутствие задолженности перед бюджетом по налогу на доходы физических лиц и на необоснованный неучет Инспекцией дебетового сальдо по балансовому счету 68.11. (т. 1, л. 125).

Налоговый орган провел дополнительные мероприятия налогового контроля, в ходе которых выяснял наличие (отсутствие) переплаты подоходного налога за 2002-2003 годы и ее размер. Инспекция направила Обществу требование представить документы за 2002 -2003 годы, подтверждающие, в том числе, полученные работниками Общества доходы, а также начисленные, удержанные и перечисленные в бюджет суммы налога на доходы физических лиц. Требование Инспекции Общество исполнило частично, обратив при этом внимание Инспекции на нарушение положений статьи 89 НК РФ, так как проверка проводится за период 2004-2005 годы.

ООО "Робинзон" в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля представило в Инспекцию копии платежных поручений на уплату в бюджет 3 070 000 руб. налога на доходы физических лиц. Эта сумма налога была учтена организацией в 2003 году по дебету счета 68.11 "Авансы по налогу на доходы физических лиц". С учетом названной суммы переплата налога на доходы физических лиц по состоянию на 01.01.2004, отраженная на балансовых счетах 68.1 и 68.11, составила 12 814 320 руб., а не 9 744 320 руб., как указано налоговым органом.

В результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция не приняла возражения Общества о наличии у него по состоянию на 01.01.2004 переплаты в сумме 12 814 320 руб. По мнению Инспекции, заявленная Обществом как переплаченная в бюджет сумма 3 070 000 руб., числящаяся на балансовом счете 68.11, не может быть учтена и, следовательно, не может быть принята в уменьшение суммы выявленной задолженности. Общество в ходе выездной проверки не заявляло об имеющейся переплате налога в размере 3 070 000 руб. Документы, подтверждающие ее наличие (в том числе балансовый счет 68.11) налоговому органу не представлялись.

Оборотно-сальдовую ведомость по счету 68.11 за IV квартал 2003 года с начала года Общество представило только в ходе проведения Инспекцией дополнительных мероприятий налогового контроля. Карточки балансовых счетов по заработной плате и налогу на доходы физических лиц, платежные поручения на перечисление в бюджет налога, а также реестры сведений о доходах физических лиц за 2002-2003 годы Общество в Инспекцию не направляло.

Одновременно Инспекция изучила имеющиеся у ее за 2002 -2003 годы документы, относящиеся к расчетам Общества по налогу на доходы физических лиц (карточки расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц, сведения о доходах физических лиц, банковские выписки). Инспекция выяснила, что Общество перечислило в бюджет в 2003 году 23 333 676 руб., а не 28 703 817,86 руб., как оно утверждает. Следовательно, по состоянию на 01.01.2004 у Общества не было переплаты по налогу на доходы физических лиц, отраженной по дебету счетов 68.1 и 68.11, напротив, имелась задолженность по этому налогу в сумме 4 593 353,15 руб.

Принятым по результатам проверки решением Инспекции от 25.07.2007 N 9618 ООО "Робинзон" предложено уплатить по рассматриваемому эпизоду 2 614 461 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет, с соответствующей суммой пеней. Общество также привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ.

Суды признали такое решение Инспекции необоснованным. Суды исследовали в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ представленные сторонами документы и, дав надлежащую оценку доводам налогового органа и возражениям Общества, пришли к выводу о недоказанности материалами дела позиции Инспекции о наличии у Общества обязанности перечислить в бюджет (уплатить) за проверенный период 2 614 461 руб. удержанного налога на доходы физических лиц.

Этот вывод судов соответствует имеющимся в деле доказательствам и кассационная инстанция не находит правовых оснований для его переоценки с учетом положений статьи 286 АПК РФ.

В соответствии с приказом Общества от 30.12.2002 N 139 "Об учетной политике ООО "Робинзон" на 2003 год" (т. 2, л. 62-70) налог на доходы физических лиц от начисленной заработной платы учитывается на балансовом счете 68.1 (НДФЛ). В случае осуществления авансового платежа по налогу на доходы физических лиц от заработной платы, планируемой к выплате, налог учитывается на балансовом счете 68.11 (авансы по НДФЛ).

Суд первой инстанции установил, что ведение счета 68.11 рекомендовано Обществу налоговым органом в 2003 году, и только в марте 2006 года на основании приказа директора Общества от 31.03.2006 N 38 (т.2, л. 80) балансовый счет 68.11 "Авансы по НДФЛ" закрыт с переносом расчетов на балансовый счет 68.1 "НДФЛ".

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, ведение бухгалтерского учета операций, связанных с налогом на доходы физических лиц, осуществляется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", к которому рекомендуется открыть соответствующий субсчет 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц". Начисленные суммы налога на доходы физических лиц отражаются по кредиту субсчета 68-1 в корреспонденции с дебетом разных счетов, в зависимости от вида дохода, например: при удержании налога с дохода в виде заработной платы - по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (дебет счета 70, кредит субсчета 68-1). По дебету счета 68 (субсчет - 1) отражаются суммы налога на доходы физических лиц, фактически перечисленные в бюджет, в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (дебет субсчета 68-1, кредит счета 51).

Заявитель представил в материалы дела карточки счетов 68.1 и 68.11, свидетельствующие об отражении по состоянию на 01.01.2004 по дебету счетов 12 814 320 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного и перечисленного Обществом как налоговым агентом в бюджет. Карточки балансовых счетов по заработной плате и по налогу на доходы физических лиц, платежные поручения на перечисление в бюджет налога, а также реестры сведений о доходах физических лиц за 2002-2003 годы, Обществом уничтожены по акту (т. 2, л. 90-94) по истечении срока хранения в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете".

В акте выездной проверки от 21.05.2007 N 219 и в решении от 25.07.2007 N 9618 указано на признание налоговым органом в качестве переплаты по налогу на доходы физических лиц суммы, отраженной Обществом по дебету счета 68.1, в размере 9 744 320 руб. Эта сумма принята без проверки подтверждающих ее документов. В то же время сумму переплаты, числящуюся по дебету счета 68.11, 3 070 000 руб., Инспекция отказалась принять по мотиву непредставления Обществом в ходе выездной проверки документов, ее подтверждающих.

Кроме того, Инспекции сослалась на протокол опроса бухгалтера Общества Демидовой О.Н., где указано на отражение уплаты налога на доходы физических лиц в бюджет по дебету счета 68.1, и нет упоминания о счете 68.11.

Кассационная инстанция считает непоследовательными, а потому неправомерными действия Инспекции, когда при равных обстоятельствах суммы, отраженные по счету 68.1, приняты без подтверждающих документов, а по счету 68.11 - не приняты.

Инспекция в ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций не ссылалась на то, что Общество неправильно вело бухгалтерский учет операций, связанных с перечислением налога на доходы физических лиц в бюджет, и (или) что на счетах 68.1 и 68.11 отражались недостоверные операции.

В силу прямого запрета, установленного в статье 89 НК РФ, Инспекция не имела права истребовать и оценивать документы Общества за 2002-2003 годы, не вошедшие в период, охваченный' выездной налоговой проверкой.

Что касается протокола опроса бухгалтера Демидовой О.Н. (т.1, л. 134), то опрос проводился в апреле 2007 года. Вопрос о ведении бухгалтерского учета по налогу на доходы физических лиц в ООО "Робинзон", как он сформулирован инспектором, касается периода, в котором Демидова О.Н. опрашивалась, то есть апреля 2007 года. С марта 2006 года балансовый счет 68.11 закрыт на основании приказа директора Общества от 31.03.2006 N 38 (т.2, л. 80) с переносом расчетов на балансовый счет 68.1 "НДФЛ".

На основании положений статьи 89 НК РФ, а также выводов оспариваемого решения Инспекции, кассационная инстанция отклоняет довод подателя жалобы об отсутствии у Общества переплаты налога на доходы физических лиц по состоянию на 01.01.2004 и наличие задолженности в сумме 4 593 353,15 руб.

Налоговый орган не учитывает, что оценка документов, на которые он ссылается в подтверждение вывода об отсутствии у Общества переплаты налога и наличии задолженности, обоснован документами, относящимися к 2000-20003 годам (актом предыдущей выездной проверки Общества по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за 2000 - 2001 годы, реестрами сведений о доходах физических лиц и удержанной сумме налога на доходы физических лиц за 2002-2003 годы, выписками движения денежных средств по расчетным счетам Общества в банках за 2002-2003 годы, карточками расчетов с бюджетом организации по налогу на доходы физических лиц за 2002-2003 годы, а также составленная Инспекцией таблица о начисленных и перечисленных Обществом за 2002-2003 годы суммах налога на доходы физических лиц, включая задолженность по налогу, образовавшуюся у Общества по состоянию на 01.01.2002), которые не входят в период, охватываемый выездной налоговой проверкой (2004-2005 годы), законность решения по результатам которой проверяется судами по данному делу.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что суды приняли все необходимые меры к выяснению фактических обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения возникшего спора, дали надлежащую оценку доводам сторон.

Доводы, изложенные Инспекцией в кассационной жалобе и в дополнении к ней, не опровергают выводы судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела. При этом налоговый орган не учитывает, что в полномочия суда кассационной инстанции согласно статьям 286, 287 АПК РФ не входит установление фактических обстоятельств дела и оценка доказательств. Нарушений судами норм процессуального права, которые могли бы явиться основанием для отмены судебных актов, не установлено.

Решение судов о признании недействительным решения Инспекции в части предложения Обществу уплатить 2 614 461 руб. налога на доходы физических лиц удержанного, но не перечисленного в бюджет, кассационная инстанция считает принятым в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная жалоба налогового органа отклоняется.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 30.05.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.09.2008 по делу N А42-4460/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.Г. Кузнецова

Судьи

А.В. Асмыкович

Н.А. Морозова