Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 марта 2009 г. N А44-1387/2008 Требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС удовлетворены, поскольку истцом выполнены требования НК РФ при уменьшении налогооблагаемой прибыли на спорные затраты при предъявлении налоговых вычетов

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 16 марта 2009 г. N А44-1387/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Абакумовой ИД. Дмитриева В.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Сетново" Стогова А.П. (доверенность от 13.02.2009 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Новгородской области Водолагина В.В. (доверенность от 11.01.2009 N 2) и Ширивовой СЕ. (доверенность от 10.03.2009 N 10),

рассмотрев 11.03.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 23.07.2008 (судья Максимова Л.А.) и на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2008 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Бочкарева И.Н.) по делу N А44-1387/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Сетново" (далее - ООО "Сетново", Общество) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 24.03.2008 N 8 в части доначисления 1 475 392 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 76 911 руб. 07 коп. пеней и 181 031 руб. 37 коп. налоговых санкций, а также в части выводов налогового органа о завышении налогоплательщиком убытка для целей налогообложения по налогу на прибыль на 8 196 618 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда первой инстанции от 23.07.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 16.12.2008, заявленные Обществом требования удовлетворены полностью.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, просит отменить вынесенные ими решение и постановление, а также принять по делу новый судебный акт об отказе ООО "Сетново" в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, решение Инспекции от 24.03.2008 N 8 в оспариваемой части является законным и обоснованным, поскольку понесенные Обществом расходы по оплате услуг, оказанных заявителю компаниями "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД", "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." и "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд", являются экономически нецелесообразными, неэффективными и необоснованными, в связи с чем не могут служить основанием для уменьшения базы, облагаемой налогом на прибыль и НДС.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель Общества просил отказать в ее удовлетворении, считая принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекция составила акт от 18.02.2008 N 6 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений приняла решение от 24.03.2008 N 8 о привлечении ООО "Сетново" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В частности, в ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении Обществом убытка для целей налогообложения по налогу на прибыль на 8 196 618 руб.

В обоснование данного вывода Инспекция указала на неправомерное включение налогоплательщиком в 2004 году в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, затрат на услуги, оказанные компанией "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД" по обслуживанию внедренной системы SAP в сумме 103 687 руб. 20 коп. (пункт 1.1 оспариваемого решения), а в 2006 году- затрат на консультационные услуги, оказанные компанией "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." в сумме 69 432 руб. (пункт 1.2 того же решения), поскольку услуги этих компаний аналогичны услугам, оказанным обществом с ограниченной ответственностью "Стора Энсо Форест. Администрейшн" (далее - ООО "Стора Энсо Форест. Администрейшн"), стоимость которых также была включена ООО "Сетново" в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в названные периоды.

Кроме того, налоговый орган сослался на неправомерное включение налогоплательщиком в 2006 году в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, затрат на оплату услуг по предоставлению персонала компанией "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд" в сумме 8 023 499 руб., в связи с тем, что привлечение данного персонала к управлению организацией не привело к росту выручки от продаж, к увеличению прибыли и эффективности производства, а напротив, привело к увеличению убытка ООО "Сетново" за 2006 год (пункт 1.4 оспариваемого решения). Инспекция установила, что специалисты Юха Куккола и Фредерик Карлссон, предоставленные по указанному контракту, ранее состояли в штате Общества на должностях технического директора и начальника производства соответственно. При этом расходы налогоплательщика на оплату услуг по предоставлению персонала значительно превышают расходы, связанные с содержанием сотрудников данных должностей, понесенных Обществом в период работы указанных физических лиц в штате налогоплательщика, а должностные обязанности названных специалистов после заключения контракта от 01.03.2006 N 1SN/2006 изменились незначительно.

Также Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету НДС, уплаченного упомянутым выше компаниям в составе стоимости за оказанные ими услуги (пункты 2.1, 2.2 и 2.3 этого же решения налогового органа), и доначислила налогоплательщику 1 475 392 руб. этого налога, а также 76 911 руб. 07 коп. пеней по этому налогу и 181 031 руб. 37 коп. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По мнению налогового органа, понесенные налогоплательщиком расходы не являются экономически целесообразными, эффективными и обоснованными, в связи с чем не могут служить основанием для уменьшения базы, облагаемой налогом на прибыль и НДС.

Общество не согласилось с такими выводами Инспекции и оспорило решение налогового органа от 24.03.2008 N 8 в этой части в арбитражный суд.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные Обществом требования, исходили из того, что затраты ООО "Сетново" на оплату услуг, оказанных ему компаниями "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД" по договору от 26.01.2004 N ВСС/2004-003, "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." по договору от 01.02.2006 N STR T1A 002082 R51 и "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд" по контракту от 01.03.2006 N 1SN/2006, являются обоснованными применительно к особенностям его финансово-хозяйственной деятельности, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и изучив доводы приведенные в жалобе налогового органа, а также проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к выводу об отсутствии оснований для отмены принятых по делу и обжалованных судебных актов.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К прочим расходам связанным с производством и реализацией, в соответствии с подпунктами 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ, относятся расходы налогоплательщика на юридические и информационные услуги, на консультационные и иные аналогичные услуги.

В силу подпункта 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся и расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

Из положений приведенных норм Кодекса следует, что расходы налогоплательщика на приобретение информационных, консультационных и юридических услуг, а также расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, могут уменьшать полученные организацией доходы при условии, что данные расходы экономически обоснованны и документально подтверждены.

В доводах приведенных в кассационной жалобе, Инспекция ссылается на то, что понесенные Обществом расходы по оплате услуг, оказанных ему компаниями "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД", "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." и "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд", являются экономически нецелесообразными, неэффективными и необоснованными.

Вместе с тем из материалов дела следует, что эти доводы налогового органа были предметом детального исследования судами первой и апелляционной инстанций, обоснованно ими отклонены и не принимаются кассационным судом.

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П "... общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также позиций Конституционного Суда Российской Федерации".

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из указанного критерия исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в названном постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово- хозяйственной деятельности. А потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск, и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли; причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 Постановления N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

В данном случае суды первой и апелляционной инстанций, всесторонне оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) представленные ООО "Сетрново" доказательства, пришли к выводу об экономической обоснованности и документальной подтвержденности понесенных расходов налогоплательщика на оплату услуг, оказанных компанией "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД" по обслуживанию внедренной системы SAP, консультационных услуг, оказанных ему компанией "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В."; а также услуг компании "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд" по предоставлению персонала.

Суды установили, а материалами дела подтверждается и налоговым органом не оспаривается, что расходы Общества, связанные с приобретением у названных компаний упомянутых услуг, обоснованы соответствующими документами (договорами, актами приема-передачи выполненных работ, отчетами исполнителей, счетами-фактурами, платежными поручениями на оплату расходов).

Судебные инстанции правомерно отклонили довод налогового органа об отсутствии у ООО "Сетново" необходимости в получении услуг, оказываемых заявителю компаниями "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД" и "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В.", в обоснование которой Инспекция ссылается на оказание налогоплательщику аналогичных услуг ООО "Стора Энсо Форест. Администрейшн".

Из материалов дела следует, что действительно договором от 01.01.2004 N 2/2004, заключенным между ООО "Сетново" (заказчиком) и ООО "Стора Энсо Форест. Администрейшн" (исполнителем), предусмотрено оказание исполнителем услуг по управлению организацией налогоплательщика, - в частности по ведению бухгалтерского и налогового учета, а также по управлению информационными технологиями с поддержкой программного обеспечения (том 2, листы 99-101).

Вместе с тем суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали, что наличие у заявителя договорных отношений с указанным обществом, не препятствует налогоплательщику привлекать и других специалистов, оказывающих Обществу квалифицированную юридическую, бухгалтерскую и техническую помощь.

Налоговый орган при вынесении оспариваемого решения не учел, что действующее законодательство Российской Федерации не ограничивает право лица на получение консультационных и информационных услуг (как по объему такого рода услуг, так и по количеству поставщиков этих услуг); не ставит в зависимость от указанных категорий услуг обоснованность отнесения их стоимости к прочим расходам для целей формирования базы, облагаемой налогом на прибыль.

Кроме того, из материалов дела видно, что Инспекция в силу части 5 статьи 200 АПК РФ не представила в материалы дела доказательства того, что оказанные Обществу компаниями "ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) ЛИМИТЕД" и "ПрайсвотерхаусКуперс Раша Б.В." услуги не только аналогичны услугам, оказанным ООО "Стора Энсо Форест. Администрейшн", но и идентичны им.

Кассационная инстанция считает, что суды обоснованно сочли неправомерными и действия Инспекции по исключению из состава затрат оплаты Обществом услуг компании "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд." по предоставлению персонала.

Суды первой и апелляционной инстанций установили и материалами дела подтверждается, что во исполнение контракта от 01.03.2006 N 1SN/2006, заключенного между ООО "Сетново" и компанией "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд", на вакантные должности технического директора и начальника производства Общества были приняты иностранные граждане Юха Куккола и Фредерик Карлссон, которые в 2004 и 2005 годах (вплоть до 01.03.2006) занимали в Обществе указанные должности и одновременно состояли в трудовых отношениях с компанией "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд". Указанные работники с 01.03.2006 уволены из Общества, но оставались сотрудниками последней. С этой же даты Юха Куккола и Фредерик Карлссон заняли в ней должности технического директора и начальника производства в соответствии с контрактом от 01.03.2006 N 1SN/2006.

По мнению Инспекции, привлечение к управлению Обществом указанного персонала не привело к росту выручки от продаж или увеличению прибыли и эффективности производства, а напротив - повлекло возрастание убытков в 2006 году, поскольку расходы налогоплательщика на оплату данных услуг значительно превышают расходы, связанные с содержанием названных должностей, понесенных Обществом в период работы в ней Юха Куккола и Фредерика Карлссона в штате налогоплательщика.

Суды обоснованно отклонили данный довод налогового органа исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, содержащейся в определении от 04.06.2007 N 320-О-П.

Более того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

В данном случае из материалов дела видно, что факт реального замещения указанными выше иностранными физическими лицами должностей технического директора и начальника производства ООО "Сетново" налоговым органом не оспаривается.

Судебные инстанции установили, что доводы Инспекции о необоснованности затрат Общества по оплате услуг ООО "Стора Энсо Тимбер Ой Лтд." носят предположительный характер, поскольку основаны исключительно на "сомнениях" налогового органа о соответствии цены сделки по предоставлению заявителю указанным юридическим лицом персонала по реальной рыночной стоимости оказываемых услуг.

Однако принципы определения цены услуг для целей налогообложения, предусмотренные статьей 40 НК РФ, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не применялись.

В доводах кассационной жалобы налоговый орган не приводит ссылок на имеющиеся в материалах дела доказательства, опровергающие этот вывод судов.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров после принятия на учет этих товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ в указанные статьи Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, согласно которым с 01.01.2006 вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость, а также для перепродажи. Данные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Удовлетворяя заявленные требования, суды правильно исходили из того, что Обществом выполнены требования статей 171 и 172 НК РФ при уменьшении налогооблагаемой прибыли на спорные затраты и при предъявлении налоговых вычетов.

Судебными инстанциями установлены и подателем жалобы не оспариваются факты оказания Обществу спорных услуг, надлежащего оформления счетов-фактур в соответствии с пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ и уплаты им сумм НДС.

Таким образом, выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что затраты ООО "Сетново" на консультационные и информационные услуги, а также на услуги по предоставлению персонала, подтверждены надлежащими документами, экономически обоснованны и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, следует признать правомерными и соответствующими материалам дела, а доводы Инспекции -подлежащими отклонению, поскольку они направлены на фактическую переоценку установленных судами обстоятельств.

Поскольку дело рассмотрено судебными инстанциями полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, оснований для отмены принятых по делу судебных актов не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 23.07.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2008 по делу N А44-1387/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Новгородской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Корабухина

Судьи

В.В. Дмитриев

И.Д. Абакумова