Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 июля 2009 г. N А35-3805/08-С21 Признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль, НДС, пени и штрафа, суд правомерно счел исполненной надлежащим образом обязанность Общества по уведомлению кредиторов об уменьшении уставного капитала, в связи с чем суммы, на которые произошло уменьшение уставного капитала, не признаются объектом налогообложения по налогу на прибыль, кроме того, является правильным вывод суда об отсутствии у налогового органа правовых оснований для признания экономически неоправданными произведенных Обществом расходов на оплату процентов по договору займа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 2 июля 2009 г. N А35-3805/08-С21
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 октября 2009 г. N ВАС-11664/09 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика - П.И.В. - ликвидатора (протокол внеочередного собрания от 19.11.2008), от налогового органа - Ш.П.А. - вед. спец. (дов. от 01.07.2009 N 04-12/95556), Щ.А.А. - главного спец.-эксп. (дов. от 29.12.2008 N 04-11/18170),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение от 26.12.2008 Арбитражного суда Курской области и постановление от 30.03.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А35-3805/08-С21, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "В" (далее - налогоплательщик, Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 23.05.2008 N 15-11/38 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 28190006,71 руб., НДС в размере 148275,44 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 7711038,61 руб. и пени по НДС в сумме 14190,96 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 5638214,14 руб., за неуплату НДС - 8265,4 руб., а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Курской области от 26.12.2008 признано недействительным решение Инспекции от 23.05.2008 N 15-11/38 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 28090820,95 руб., НДС в размере 148275,44 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 7683525,95 руб. и пени по НДС в сумме 14190,96 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 5618164,19 руб., за неуплату НДС - 8265,4 руб., а также в части предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебные акты по делу в части признании недействительным решения от 23.05.2008 N 15-11/38 о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 28090820,95 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 7683525,95 руб., а также штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 5618164,19 руб. в связи с нарушением норм материального права.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 26.03.2008 N 15-11/14 и принято решение от 23.05.2008 N 15-11/38, согласно которому налогоплательщику, в том числе, предложено уплатить налог на прибыль в сумме 28190006,71 руб., НДС в размере 148275,44 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 7711038,61 руб., по НДС в размере 14190,96 руб., а также Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в размере 5638214,14 руб., за неуплату НДС - 8265,4 руб. Кроме того, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись в указанной части с решением Инспекции, Общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Одним из оснований для доначисления налогоплательщику налога на прибыль послужил вывод Инспекции о занижении налогооблагаемой базы за 2005-2006 годы на суммы уменьшения уставного капитала. По мнению налогового органа, Общество не производило возврат учредителям суммовой разницы, возникшей в результате уменьшения уставного капитала, суммовая разница осталась в безвозмездном пользовании налогоплательщика, в связи с чем Обществом были получены внереализационные доходы в виде безвозмездно полученного имущества.

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали следующее.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации), а также внереализационные доходы.

Пунктом 16 ст. 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала (фонда) организации, если такое уменьшение осуществлено с одновременным отказом от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов) акционерам (участникам) организации (за исключением случаев, предусмотренных пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ).

В силу пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства РФ.

Судом правомерно указано, что сумма уменьшения уставного капитала будет считаться внереализационным доходом и учитываться в целях налогообложении прибыли только в случае, если уставный капитал уменьшается в добровольном порядке (то есть не на основании обязательных требований законодательства), при этом уменьшение уставного капитала не сопровождается соответствующей выплатой (возвратом) стоимости части вклада участникам общества.

Согласно п. 1 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон), уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости долей его участников.

В соответствии с п. 1 ст. 20 Закона общество вправе, а в случаях, предусмотренных данным Федеральным законом, обязано уменьшить свой уставный капитал. Уменьшение уставного капитала общества может осуществляться путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников общества в уставном капитале общества и (или) погашения долей, принадлежащих обществу. Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала, общество обязано объявить об уменьшении своего уставного капитала до размера, не превышающего стоимости его чистых активов, и зарегистрировать такое уменьшение в установленном порядке (п. 3 ст. 20).

В силу п. 4 ст. 20 Закона в течение тридцати дней с даты принятия решения об уменьшении своего уставного капитала общество обязано письменно уведомить об уменьшении уставного капитала общества и о его новом размере всех известных ему кредиторов общества, а также опубликовать в органе печати, в котором публикуются данные о государственной регистрации юридических лиц, сообщение о принятом решении.

Государственная регистрация уменьшения уставного капитала общества осуществляется только при представлении доказательств уведомления кредиторов в порядке, установленном настоящим пунктом.

Согласно п. 1 ст. 29 Закона общество не вправе принимать решение о распределении своей прибыли между участниками общества, в частности, если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате принятия такого решения.

Материалами дела подтверждено, что стоимость чистых активов Общества на 31.12.2004 составила 2120000 руб., на 31.12.2005 - минус 25621000. руб., в связи с чем 25.04.2005 принято решение об уменьшении уставного капитала на 111838784 руб. (до 2000000 руб.), а 30.06.2006 - на 1990000 руб. (до 10000 руб.).

Изменения, связанные с произведенным в 2005 и 2006 году уменьшением уставного капитала и внесенные в учредительные документы Общества, зарегистрированы Инспекцией.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (ч. 2 ст. 71 АПК РФ).

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд правомерно счел исполненной надлежащим образом обязанность Общества по уведомлению кредиторов об уменьшении уставного капитала, а также по опубликованию сообщения в специальном печатном органе.

При таких обстоятельствах, решения об уменьшении уставного капитала до стоимости чистых активов Общества приняты в соответствии с требованиями п. 3 ст. 20 Закона, зарегистрированы в установленном порядке, в связи с чем кассационная коллегия соглашается с выводом о том, что в настоящем случае суммы, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала, не признаются объектом налогообложения по налогу на прибыль в силу пп. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Порядок отнесения в состав внереализационных доходов сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного капитала, регулируется специальными нормами налогового законодательства, содержащимися в п. 16 ст. 250 НК РФ и п.п. 17 п. 1 ст. 251 НК РФ, в связи с чем названный довод подлежит отклонению.

Как следует из материалов дела, между ООО "А" (займодавец) и ООО "Торговый дом "А", в настоящее время - ООО "В" (Заемщик) заключен договор процентного займа от 24.07.2006 N 10, согласно которому Займодавец передает Заемщику процентный заем на сумму 500000000 руб., а Заемщик обязуется вернуть указанную сумму в установленный договором срок.

В соответствии с п. 2.2. данного договора, возврат суммы займа может происходить как одной суммой, так и по частям. При этом вся сумма займа должна быть возвращена до 16.07.2007. Сумма займа может быть возвращена досрочно.

17.07.2007 заключено дополнительное соглашение к указанному договору, в соответствии с которым сумма займа по данному договору должна быть возвращена до 16.07.2009.

Пунктами 2.3, 2.4 договора предусмотрен порядок начисления и уплаты процентов на сумму займа.

При этом фактически Обществом по договору были получены денежные средства в сумме 378180433,60 руб.

В соответствии с п. 2.3 договора на сумму займа начислены проценты в сумме 6317974,40 руб., которые были включены Обществом при исчислении налога на прибыль организаций за 2006 год в состав внереализационных расходов, уменьшающих налог на прибыль организации.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией проведен анализ использования денежных средств, полученных Обществом по договору займа, в ходе которого установлено, что денежные средства, полученные в виде займа, не использовались по назначению, а возвращались займодавцу, в связи с чем начисление процентов и отнесение их в состав внереализационных расходов, уменьшающих сумму доходов при исчислении налога на прибыль организаций, является экономически необоснованными затратами.

По мнению Инспекции, в состав расходов подлежат включению только проценты в сумме 3097238 руб.

Удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования по данному эпизоду, суд правомерно указал следующее.

Согласно ст. 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указано, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида (с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ).

Как установлено судом, в связи с наличием в 2005-2006 годах обязанности по уплате процентов по кредитному соглашению и отсутствием необходимых денежных средств, проценты уплачивались за счет денежных средств, полученных у ООО "К" по договору беспроцентного займа. При этом задолженность по договору займа была погашена 28.08.2006 г., что подтверждается выпиской движения денежных средств по расчетному счету.

В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ долговым обязательством признается кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняются от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам.

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Как следует из материалов дела, Общество получило заем, намереваясь участвовать в конкурсе и приобрести производственные мощности, принадлежавшие ранее ООО "П".

26.07.2006 состоялся тендер, по результатам которого Общество не выиграло право приобретения вышеуказанных производственных мощностей.

В связи с этим, по мнению налогового органа, расходы по оплате процентов по займу в части не могут быть признаны экономически обоснованными по следующим причинам.

Общество не располагало собственными средствами для приобретения имущественного комплекса ООО "П", поэтому при невозможности осуществления планов имело возможность вернуть заем досрочно - 26.07.2006, то есть непосредственно после проведения тендера, уплатив меньшую сумму процентов.

Отклоняя данные доводы, суд правомерно указал, что Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 9 Постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Поскольку критерии оценки экономической оправданности затрат законодателем не установлены, содержание названной нормы позволяет оценивать затраты каждого налогоплательщика на предмет возможности принятия их в целях налогообложения индивидуально, исходя из конкретных условий финансово-экономической деятельности налогоплательщика, в том числе с учетом наличия связи произведенных расходов с хозяйственной деятельностью юридического лица.

Таким образом, факт несения затрат и документального подтверждения расходов на уплату процентов Инспекцией не оспаривается, возврат денежных средств по договору займа частями совершен в рамках условий договора и не противоречит налоговому законодательству, а с учетом представленных в материалы дела доказательств действия по заключению договора и получению по нему денежных средств совершены с целью получения с целью приобретения на аукционе имущества ООО "П", его дальнейшей реконструкции, ввода в эксплуатацию и получения дохода.

С учетом изложенного, вывод суда об отсутствии у налогового органа правовых оснований для признания экономически неоправданными произведенных Обществом расходов на оплату процентов по договору займа является правильным.

Доводы жалобы по данному эпизоду направлены на переоценку фактических обстоятельств спора, в связи с чем отклоняются судом кассационной инстанции.

Таким образом, у судов первой и апелляционной инстанций имелось достаточно оснований для частичного удовлетворения заявленных Обществом требований.

При таких обстоятельствах, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемых решения и постановления, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение от 26.12.2008 Арбитражного суда Курской области и постановление от 30.03.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А35-3805/08-С21 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.