Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 14 августа 2009 г. N Ф10-3292/09 по делу N А14-6/2009/3/28 Поскольку Налоговым кодексом обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, возложена на российскую организацию, выплачивающую доход иностранной организации, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом, в удовлетворении требования Общества в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении и предложении уплаты пени за несвоевременную уплату налоговым агентом налога с доходов, полученных иностранной организацией отказано (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 14 августа 2009 г. N Ф10-3292/09 по делу N А14-6/2009/3/28
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от заявителя - Д.Л.В. - главного бухгалтера (доверен, от 01.07.20О9 г. N 01/2-07/09, пост.), В.Е.С. - представителя (доверен, от 01.07.2009 г. N 01/1-07/09, пост.), от налогового органа - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, от третьего лица - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом,

рассмотрев кассационную жалобу Инспекции ФНС РФ по Железнодорожному району г. Воронежа на решение Арбитражного суда Воронежской области от 31.03.2009 г. по делу N А14-6/2009/3/28, установил:

Открытoe акционерное общество "К" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Железнодорожному району г. Воронежа от 29.09.2008 г. N 161-12 в части доначисления и предложения уплаты налога на прибыль в сумме 293595 руб. и пени в сумме 7202 руб. 91 коп., применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 58719 руб., доначисления налоговому агенту налога на прибыль в сумме 733424 руб. и пени в сумме 209521 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 225217 руб. и 82309 руб., применения штрафа по ст. 123 НК РФ по налогу на добавленную стоимость в сумме 45042 руб. (с учетом уточненных требований).

В качестве третьего лица к участию в деле привлечена Межрайонная инспекция ФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам по Воронежской области.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 31.03.2009 г. заявленные требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции законность принятого решения не проверялась.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение суда отменить как принятое с нарушением норм материального права.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав объяснения представителей налогоплательщика, кассационная инстанция считает, что судебный акт подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС РФ по Железнодорожному району г. Воронежа проведена выездная проверка соблюдения налогового законодательства ОАО "К", по результатам которой составлен акт от 04.09.2008 г. N 2030 и принято решение от 29.09.2008 г. N 161-12 о доначислении налогов, пени, применении налоговых санкций.

Не согласившись частично с решением инспекции, ОАО "К" обратилось с заявлением в суд.

Из оспариваемого решения видно, что налоговый орган пришел к выводу о завышении обществом расходов, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль в 2005 г.-2006 г., так как, по мнению инспекции, в нарушении п. 1 ст. 252 НК РФ спорные расходы, понесенные плательщиком в рамках договоров от 25.08.2005 г., от 12.07.2005 г., от 23.12.2005 г., заключенных обществом с ЗАО "П", являются неоправданными и экономически необоснованными.

Этот вывод инспекции послужил основанием для доначисления обществу налога на прибыль в сумме 293595 руб., пени - 7202 руб. 91 коп., применения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 58719 руб.

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктами 14, 15 статьи 264 НК РФ предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические и информационные услуги; на консультационные и иные аналогичные услуги.

Судом установлено и не опровергнуто налоговым органом, что по договору от 25.08.2005 г. заявителю оказаны услуги по аудиту предварительного входящего консолидированного баланса, по договору от 12.07.2005 г. - услуги по аудиту бухгалтерской отчетности и консолидированной финансовой отчетности, по договору от 23.12.2005 г. - услуги по выполнению всестороннего экономического анализа.

Оформленные надлежащим образом документы, в том числе договоры, акты выполненных работ и услуг, отчеты, счета-фактуры, платежные документы, подтверждающие факт несения обществом затрат, представлены налогоплательщиком в полном объеме.

Оценивая представленные в материалы дела доказательства, подтверждающие, что приобретение обществом спорных услуг в 2005 г. и в 2006 г. было обусловлено целью получения прибыли в рамках осуществления предпринимательской деятельности, суд правильно отклонил доводы инспекции о неоправданности и экономической необоснованности произведенных затрат.

Как указано в Определении Конститущионного Суда РФ от 04.06.2007 г. N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Аналогичная позиция выражена в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Доводы кассационной жалобы по вопросу доначисления обществу как налоговому агенту налога на добавленную стоимость в сумме 225217 руб., пени в сумме 82309 руб., применения штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 45042 руб., отклоняются по следующим основаниям.

Инспекция полагает, что общество неправомерно не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет налог на добавленную стоимость при оплате консультационных услуг, оказанных заявителю Европейским Банком реконструкции и развития, не состоящему на учете в налоговых органах.

В силу п.п. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель консультационных, юридических, бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

В соответствии со ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

В соответствии со статьей 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные названным кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Разделом 21 статьи IX Соглашения 1993 года установлено, что Европейский банк, его имущество, деятельность, а также операции банка и его постоянного представительства освобождаются от любого налогообложения и любого обязательства об оплате, удержании или сборе любых налогов или пошлин.

Заключенным сторонами договором налог на добавленную стоимость не предусмотрен.

Исходя из изложенного и учитывая, что налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, у ОАО "К" отсутствовала обязанность по исчислению, удержанию и уплате налога с консультационных услуг, оказанных иностранной организацией, не состоящей на учете в налоговых opганах Российской Федерации и имеющей освобождение от любого налогообложения.

Вывод суда о неправомерном доначислении обществу пени в сумме 209521 руб. за несвоевременную уплату налога с доходов, выплаченных иностранной компании, кассационная инстанция считает ошибочным.

Судом установлено и не оспаривается сторонами, что иностранная организация (Британские Виргинские острова) получила доход в виде процентов по договору займа, не представила налоговому агенту - ОАО "К", заверенное компетентным органом этого иностранного государства подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация заключила международный договор, регулирующий вопросы налогообложения, а общество не исполнило обязанности налогового агента по исчислению, удержанию с доходов, выплаченных иностранной организации, и перечислению налога, представлению в налоговый орган документов, необходимых для контроля.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валют е выплаты дохода.

В подпункте 4 пункта 2 статьи 310 Кодекса исключение сделано в отношении выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Кодекса.

Исходя из названной нормы при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулируюший вопросы налогообложения, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства.

При представлении иностранной организацией, имеющей право на получение дохода, указанного подтверждения налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, этот доход освобождается от удержания налога у источника выплаты.

Следовательно, несоблюдение условий, предусмотренных пунктом 1 названной статьи Кодекса, обязывает налогового агента произвести удержание из дохода, выплачиваемого иностранному юридическому лицу, налога и его перечисление в бюджет.

Рассматривая спор по эпизоду, связанному с выплатой заявителем иностранной организации дохода в виде процентов, суд исходил из того, что налоговым законодательством не предусмотрена возможность взыскания с налогового агента сумм неудержанного налога и пени.

Между тем, судом не учтено следующее.

Согласно статье 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.

Данный подход отражен в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.09.2006 г. N 4047/06, от 16.05.2006 г. N 16058/05.

Поскольку статей 310 НК РФ обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, возложена на российскую организацию, выплачивающую доход иностранной организации, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

При таких обстоятельствах, решение суда в части признания недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Железнодорожному району г. Воронежа от 29.09.2008 г. N 161-12 о доначислении и предложении уплаты пени в сумме 209521 руб. за несвоевременную уплату налоговым агентом налога с доходов, полученных иностранной организацией, подлежит отмене.

На основании изложенного, руководствуясь п. 2 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Воронежской области от 31.03.2009 г. по делу N А14-6/2009 3/28 в части признания недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Железнодорожному району г. Воронежа от 29.09.2008 г. N 161-12 о доначислении и предложении уплаты пени в сумме 209521 руб. за несвоевременную уплату налоговым агентом налога с доходов, выплаченных иностранной организации отменить.

В удовлетворении требований ОАО "К" о признании недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Железнодорожному району г. Воронежа от 29.09.2008 г. N 161-12 о доначислении и предложении уплаты пени в сумме 209521 руб. за несвоевременную уплату налоговым агентом налога с доходов, выплаченных иностранной организации, отказать.

В остальной части судебный акт оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.