Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 18 февраля 2010 г. по делу N А35-5033/08-С21 Дело об отказе в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль, пени и штрафа передано на новое рассмотрение, поскольку суд при принятии решения не исследовал тот факт, что при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в состав расходов налогоплательщика подлежат включению затраты Общества на оплату труда (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 18 февраля 2010 г. по делу N А35-5033/08-С21
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Центрального округа от 18 февраля 2010 г. по делу N А35-5033/08-С21

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ЗАО "Р" - И.И.А. - адвоката (дов. б/н от 18.11.2009, удостоверение N 730 от 12.02.2009), от Межрайонной ИФНС России N 1 по Курской области - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ЗАО "Р" на решение Арбитражного суда Курской области от 24.07.2009 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.12.2009 по делу N А35-5033/08-С21, установил:

Закрытое акционерное общество "Р" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области (далее - Инспекция) N 09-08/10 ДСП от 27.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить: 166 руб. транспортного налога, 1 руб. пени и 8 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 881 руб. водного налога, 7 руб. пени и 44 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 1516848 руб. налога на прибыль, 359313 руб. пени и 50150 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 1955 руб. налога на имущество организаций, 1 руб. пени и 74 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 3793614 руб. единого социального налога, 2249572 руб. пени и 99165 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 16175 руб. налога на добавленную стоимость; 2282 руб. пени по налогу на доходы физических лиц, 62 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ за его неперечисление и 650 руб. штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговым агентом документов и иных сведений.

Решением Арбитражного суда Курской области от 24.07.2009 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение Инспекции N 09-08/10 ДСП от 27.06.2008 признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить: 1401827 руб. налога на прибыль, 332066,67 руб. пени и 46741 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату, 166 руб. транспортного налога, 1 руб. пени и 8 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.12.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Общество обратилось с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Инспекция посредством факсимильной связи заявило ходатайство об отложении судебного заседания на неопределенное время в связи с невозможностью прибытия представителя в судебное заседании по причине плохих погодных условий.

Согласно ст. 286 АПК РФ, суд кассационной инстанции не устанавливает новых обстоятельств, а проверяет законность принятого судом решения (постановления), правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела, а также проверяет соответствуют ли выводы арбитражного суда о применении нормы права установленным им по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

Следовательно, явка представителей сторон в суд кассационной инстанции не является обязательной.

Кроме того, в соответствии с ч. 3 ст. 284 АПК РФ неявка в судебное заседание арбитражного суда кассационной инстанции лиц, участвующих в деле, не может служить препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие, если они надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что ст. 285 АПК РФ установлен месячный срок рассмотрения кассационной жалобы, продление которого законом не предусмотрено, кассационная коллегия считает возможным рассмотреть дело в отсутствие представителя Инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте судебного разбирательства.

Изучив материалы дела, заслушав представителя Общества, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, кассационная коллегия находит, что решение и постановление подлежат частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт N 09-08/9ДСП от 27.05.2008 и принято решение N 09-08/10ДСП от 27.06.2008 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Указанным решением Обществу доначислено и предложено уплатить: 16175 руб. налога на добавленную стоимость; 881 руб. водного налога за 2005 год, 7 руб. пени и 44 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 1955 руб. налога на имущество организаций за 2004-2006 года, 1 руб. пени и 74 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 166 руб. транспортного налога за 2005-2006 года, 1 руб. пени и 8 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 1516848 руб. налога на прибыль за 2004-2006 года, 359313 руб. пени и 50150 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 7280823 руб. единого социального налога за 2004-2006 года, 2249572 руб. пени и 99165 руб. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за его неуплату; 2313867 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 464161 руб. пени и 115694 руб. штрафа за его неуплату.

Кроме того, Обществу предложено удержать 1429 руб. налога на доходы физических лиц, уплатить 2282 руб. пени и 62 руб. штрафа по ст. 123 НК РФ за его неперечисление, а также 650 руб. штрафа по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений о полученных доходах.

Решением Управления ФНС России по Курской области N 347 от 07.08.2008 решение Инспекции N 09-08/10 ДСП от 27.06.2008 изменено посредством исключения: 2313867 руб. страховых взносам на обязательное пенсионное страхование, 464161 руб. пени и 115694 руб. штрафа за их неуплату; 3487209 руб. единого социального налога в части, подлежащей зачислению в Федеральный бюджет и начисленных на нее сумму пеней.

Как следует из решения N 09-08/10ДСП от 27.06.2008, основанием для доначисления Обществу 1401827 руб. налога на прибыль послужил вывод налогового органа о необоснованном уменьшении налоговой базы за 2004-2006 года на стоимость транспортных услуг по перевозке хлебобулочных изделий, оказанных ИП Д.Н.А., в связи с неподтверждением Обществом экономической оправданности данных затрат.

Также Инспекцией указано на непредставление Обществом документов, подтверждающих фактическое оказание транспортных услуг (ТТН, путевые листы), задания по договору, объем оказанных услуг, сложившуюся стоимость оказанных услуг (калькуляция себестоимости, рентабельность) и возможность предоставления таких услуг (наличие транспортных средств на праве собственности или договору аренды, наемных работников).

Основанием для доначисления 8423 руб. налога на прибыль послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2004 год на стоимость составления проектно-сметной документации и стоимости работ по вводу в эксплуатацию печи Г4-РПА-20 в сумме 35096 руб.

Данные затраты, по мнению Инспекции, в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ подлежали включению в стоимость основного средства (печи Г4-РПА-20), однако в нарушение п. 5 ст. 270 НК РФ были отнесены Обществом на себестоимость реализованной продукции.

Кроме того, исходя из того, что Обществом в стоимости основных средств не были отражены затраты по составлению проектно-сметной документации и оплате работ по вводу монтажа основного средства (печи Г4-РПА-20) в сумме 35096 руб., налоговый орган пришел к выводу о занижении налогоплательщиком среднегодовой стоимости введенного имущества на указанную сумму, в связи с чем доначислил 1955 руб. налога на имущество.

Основанием для доначисления 106598 руб. налога на прибыль (1516848 руб. - 1401827 руб. - 8423 руб.) и 3793614 руб. единого социального налога (7280823 руб. - 3487209 руб.), соответствующих им сумм пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налоговой базы в результате получения необоснованной налоговой выгоды.

При этом Инспекция исходила из того, что Общество участвовало в схеме ухода от уплаты налога посредством заключения договоров на оказание услуг по предоставлению персонала с ООО "Х", ООО "Р" и ООО "Х", являющимися взаимозависимыми лицами и находящимися на упрощенной системе налогообложения.

Основанием для доначислении транспортного налога за 2005-2006 года в общей сумме 166 руб. послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы по транспортному средству ВАЗ 321063, государственный номер Е 648 УА 46 на 5,5 лошадиных сил.

Полагая, что указанные выводы Инспекции не соответствуют требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Разрешая спор по существу заявленных требований в отношении правомерности уменьшения Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2004-2006 года на стоимость транспортных услуг по перевозке хлебобулочных изделий, оказанных ИП Д.Н.А., суд обоснованно исходил из следующего.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Расходы в силу п. 2 ст. 252 НК РФ в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в силу п.п. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ включают в себя в частности расходы, связанные с доставкой товаров.

Кроме того, согласно п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

В соответствии с п.п. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

К работам (услугам) производственного характера относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) по перевозкам грузов.

В тоже время налоговое законодательство не содержит конкретного перечня первичных документов, непредставление которых является основанием для отказа налогоплательщику в учете в составе расходов фактически понесенных им затрат.

В частности в гл. 25 НК РФ отсутствует требование о представлении налогоплательщиком товарно-транспортных накладных и путевых листов в качестве единственных доказательств, подтверждающих затраты, произведенные в соответствии с п.п. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

В силу положений п. 1 ст. 11 НК РФ, понятие "первичные учетные документы" следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При этом согласно позиции Минфина РФ, изложенной в Письме N 04-02-05/1/33 от 30.04.2004, акт оказания услуг является документом, подтверждающим расходы контрагента по гражданско-правовому договору.

Кроме того, ч. 1 ст. 75 АПК РФ установлено, что письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Таким образом, суд обязан оценить всю совокупность представленных сторонами по делу доказательств.

В связи с этим, отсутствие товарно-транспортных накладных, на которые ссылается налоговый орган, при наличии иных документов подтверждающих расходы, не является основанием для отказа в налоговых вычетах при исчислении налога на прибыль.

Однако, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком -организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

В соответствии с разъяснением, данным в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Как следует из материалов дела, между ЗАО "Р" и ИП Д.Н.А. заключен договор от 28.04.2003 на оказание транспортных услуг, по условиям которого услуга считается оказанной после подписания акта приема-сдачи оказанных услуг.

В подтверждение реальности оказанных услуг, Общество представило актами приема-сдачи оказанных услуг на общую сумму 5840950 руб., счета-фактуры, платежные поручения.

Оценив указанные доказательства в порядке ст. 71 АПК РФ в совокупности с доводами налогового органа, суд установил, что акты приема-сдачи выполненных работ содержат указания на выполнение ИП Д. транспортных услуг, месяц исполнения и сумму, подлежащую уплате, в связи с чем пришел к выводу о соответствии их требованиям ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете".

Кроме того, судом установлено и не оспаривается налоговым органом, что заключение с ИП Д.Н.А. договора на оказание транспортных услуг было обусловлено отсутствием у Общества собственных транспортных средств в необходимом количестве для осуществления своей деятельности, в связи с чем данные расходы подлежат признанию экономически обоснованными, как связанными с производством и реализацией продукции.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что факт оплаты транспортных услуг в рамках спорного договора налоговый орган не оспаривает, а также факт оказания услуг подтвержден материалами встречной проверки ИП Д.Н.А., кассационная коллегия находит, что Обществом были выполнены все необходимые условия, предусмотренные ст. 252 НК РФ, для учета спорных затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах доначисления налога на прибыль по рассматриваемому основанию не могут быть признаны законными и обоснованными, в связи с чем решение в данной части правомерно признано судом недействительным.

Разрешая спор в отношении правомерности доначисления Инспекцией 8423 руб. налога на прибыль и 6317 руб. налога на добавленную стоимость за май 2004 года, суд исходил из следующего.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 257 НК РФ предусмотрено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

В соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в п. 1.1 ст. 259 НК РФ.

По смыслу указанных норм права, основным критерием отнесения затрат к числу расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства, является их направленность на формирование конкретного основного средства и его последующее доведение до состояния пригодности для использования, но без выпуска готовой продукции.

В тоже время, согласно п.п. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Отличительной особенностью таких расходов является их связь с производством и реализацией готовой продукции, в связи с чем эти расходы не влияют на стоимость используемого в каждом конкретном случае основного средства, а включаются в стоимость выпускаемой продукции.

Таким образом, если организация осуществляет комплексное опробование, подготовку и освоение нового производства с одновременным выпуском готовой продукции (пусконаладочные работы ("под нагрузкой"), то расходы, связанные с освоением нового производства и на пробный выпуск продукции в период пусконаладочных работ подлежат включению в число расходов, связанных с производством готовой продукции. Данные расходы являются косвенными и, следовательно, формируют налоговую базу текущего налогового периода.

Следовательно, проверка готовности оборудования к выпуску продукции, в ходе которой осуществляется тестирование, запуск, опробование оборудования без выпуска готовой продукции (вхолостую), отвечает понятию "доведение оборудования до состояния, в котором оно пригодно для использования" по смыслу п.п. 1 п. 1 ст. 257 НК РФ, и, следовательно, расходы, произведенные налогоплательщиком в этих целях, подлежат отнесению на стоимость основного средства.

Оценивая фактические обстоятельства спора в данной части, суд установил, что работы по составлению проектно-сметной документации и работы по вводу монтажа печи Г4-РПА-20 были осуществлены без выпуска готовой продукции.

При этом доказательств осуществления работ "под нагрузкой", то есть с одновременным выпуском готовой продукции, произведенных после того, как первоначальная стоимость объектов амортизируемого имущества (основных средств) была сформирована, Обществом представлено не было.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о том, что затраты на осуществление данных работ, подлежат отнесению на стоимость основного средства и списываются посредством начисления амортизации, и, соответственно не подлежат включению в состав расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы, единовременно (п. 5 ст. 270 НК РФ).

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления в силу п.п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

При этом п. 2 ст. 159 НК РФ установлено, что при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

В соответствии с п. 10 ст. 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) дата выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством.

Как установлено судом и не оспаривается Обществом монтаж печи Г4-РПА-20 был осуществлен им самостоятельно, т.е. без привлечения услуг сторонней организации, в связи с чем выполнение работ по монтажу в силу п.п. 3 ст. 146 НК РФ признается объектом налогообложения.

Поскольку в нарушение указанных норм, Общество в мае 2004 года не исчислило и не уплатило налог на добавленную стоимость, суд исходя из указанных обстоятельств, пришел к правильному выводу о правомерности произведенных налоговым органом доначислений НДС в сумме 6317 руб.

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с п. 1 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Принимая во внимание, что затраты по составлению проектно-сметной документации и оплате работ по монтажу в сумме 35096 руб. по указанным выше основаниям были необоснованно невключены в стоимость основного средства (печь Г4-РПА-20), суд пришел к правильному выводу о занижении среднегодовой стоимости спорного имущества и, соответственно налога на имущество в сумме 1955 руб.

Оценивая обстоятельства спора, установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля, связанных с доначислением Инспекцией 3793614 руб. единого социального налога (7280823 руб. - 3487209 руб.), суд пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае имеет место создание условий для целенаправленного уклонения Общества от уплаты единого социального налога.

Наличие в деле доказательств взаимозависимости ЗАО "Р" и ООО "Р", ООО "Х" и ООО "Х" (далее - организации-аутсорсеры), их учреждения должностными лицами Общества в один день, по одному юридическому адресу; формальности перевода работников в созданные организации, а также фактическое исполнение работниками организаций тех же трудовых обязанностей в Обществе; применение такими организациями упрощенной системы налогообложения, предусматривающей их освобождение от уплаты единого социального налога; отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности организаций - подтверждают данный вывод.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров аутсорсинга при такого рода деятельности Общества, в рамках настоящего дела не усматривается.

Пленум ВАС РФ в Постановлении N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Деятельность ЗАО "Р", связанная с заключением с организациями-аутсорсерами, созданными им же и применяющими упрощенную систему налогообложения, договоров найма персонала, который, находясь в трудовых отношениях с организациями, фактически выполняет свои трудовые обязанности в Обществе, квалифицируется как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы по единому социальному налогу.

Данные выводы согласуются с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлениях N 12418/08 от 25.02.2009 и N 1229/09 от 30.06.2009.

При таких обстоятельствах, суд первой и апелляционной инстанций дал верную оценку имеющимся в деле доказательствам относительно доначисления Обществу единого социального налога, поэтому оспариваемые судебные акты, вынесенные ими, кассационная коллегия находит законными и обоснованными.

В связи с тем, что совокупность указанных обстоятельств послужила основанием для доначисления 106598 руб. налога на прибыль (1516848 руб. - 1401827 руб. - 8423 руб.), суд также пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для признания недействительным решения Инспекции N 09-08/10ДСП от 27.06.2008 в данной части.

Между тем, судом не учтено, что возложение на Общество обязанности по уплате единого социального налога, фактически свидетельствует о признании его плательщиком данного налога (п.п. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Таким образом, признание Общества налогоплательщиком в свою очередь предполагает, что именно оно является источником выплаты физическим лицам дохода.

При этом в силу п.п. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются, в том числе на расходы на оплату труда.

Статьей 255 НК РФ определено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Учитывая изложенное, затраты на оплату труда, в отношении которых был исчислен единый социальный налог, в силу прямого указания названных норм, подлежит включению в состав расходов Общества, учитываемых при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, правовых оснований для доначисления налога на прибыль по рассматриваемому основанию у налогового органа не имелось, в связи с чем выводы суда в данной части не могут быть признаны законными и обоснованными.

Кроме того, судом не учтено, что согласно п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, также подразделяются на прочие расходы.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (п.п. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Поскольку водный и единый социальный налоги не относятся к исключениям, указанным в ст. 270 НК РФ, то Инспекция должна была учесть суммы начисленных за этот же период налогов в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Однако данные обстоятельства судом не исследовались, в тоже время они имеют существенное значение для правильного разрешения спора, в связи с тем, что не позволяют сделать вывод о соответствии доначисленной суммы налога на прибыль фактической обязанности Общества по его уплате.

Таким образом, выводы суда первой и апелляционной инстанций, положенные в основу принятых ими судебных актов в части признания правомерным доначисление Инспекцией 106598 руб. налога на прибыль, являются преждевременными.

Согласно п. 3 ст. 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Решение является законным, если оно вынесено в соответствии с подлежащими применению по делу нормами материального права и при точном соблюдении норм процессуального права.

Решение суда является обоснованным, если в нем изложены все имеющие значение для дела обстоятельства, всесторонне и полно выясненные в судебном заседании, и приведены доказательства в подтверждение доводов об установленных обстоятельствах дела, правах и обязанностях сторон.

При рассмотрении настоящего спора вышеприведенные требования процессуального закона судом не соблюдены, в связи с чем принятые судебные акты в указанной части не могут быть признаны законными и обоснованными, что является основанием для их частичной отмены.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить допущенные нарушения, предложить сторонам представить все доказательства в обоснование своих позиций, установить фактические обстоятельства, относящиеся к предмету спора, и правильно применив нормы действующего законодательства вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение Арбитражного суда Курской области от 24.07.2009 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.12.2009 по делу N А35-5033/08-С21 об отказе в признании недействительным решения Инспекции N 09-08/10 ДСП от 27.06.2008 в части доначисления 106598 руб. налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа отменить.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курской области в ином составе суда

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.