Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 марта 2010 г. по делу N А08-1232/2008-16 Поскольку перевозка грузов осуществляется портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации, суд правомерно посчитал, что территория РФ при оказании услуг по перевозке не являлась местом осуществления деятельности Общества, в связи с чем у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю НДС, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 30 марта 2010 г. по делу N А08-1232/2008-16
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 27 июля 2010 г. N ВАС-9833/10 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 3 декабря 2008 г. N А08-1232/08-16

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ЗАО "Авиационная компания "П" - М.Р.А. - представителя (доверенность от 20.10.2009 N 211-Д/09, пост.), от Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Белгородской области - К.И.В. - представителя (доверенность от 17.06.2009 N 14-14/025351, пост.), А.Е.А. - представителя (доверенность от 17.06.2009 N 14-14/025345, пост.),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2009 г. по делу N А08-1232/2008-16, установил:

Закрытое акционерное общество "Авиационная компания "П" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области от 29.11.2007 г. N 12/06/11182дсп (далее - инспекция, налоговый орган) в части начисления налога на прибыль в сумме 705 922,32 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 39456 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 458 310 руб., штрафных санкций за неуплату налогов на прибыль и на добавленную стоимость, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в суммах соответственно 72 146 руб. и 1 208 264 руб. (с учетом уточненных требований).

Решением арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2008 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2008 г. решение Арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2008 г. оставлено без изменения.

Постановлением кассационной инстанции решение арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2008 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.08.2008 г. отменены и дело направлено на новое рассмотрение.

Решением арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2009 г. решение Арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. оставлено без изменения.

Заявитель кассационной жалобы просит отменить названные судебные акты, как вынесенные с нарушением норм материального и процессуального права, и принять по делу новый судебный акт.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Как видно из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области по результатам выездной налоговой проверки ЗАО "Авиационная компания "П" составлен акт от 27.09.2007 г. и принято решение от 29.11.2007 г. N 12/06/11182дсп о начислении налога на прибыль в сумме 705 922,32 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 39456 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 458 310 руб., применении штрафных санкций за неуплату налогов на прибыль и на добавленную стоимость, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в суммах соответственно 72 146 руб. и 1 208 264 руб., что оспаривает налогоплательщик.

Основанием для произведенных доначислений послужил вывод налогового органа о неправомерном неисчислении обществом налога на добавленную стоимость и неправомерном отнесении на затраты входного налога на добавленную стоимость в сумме 2 941 343 руб. по реализованным обществом на территории Российской Федерации услугам по перевозке грузов и фрахтованию самолета и сдаче в аренду воздушных судов с экипажем иностранным юридическим лицам, что признано нарушением пункта 1 статьи 146, подпункта 2 пункта 2 статьи 148, подпункта 4 пункта 2 и пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, так как фактически перевозки осуществлялись между аэропортами, когда один из них находился на территории Российской Федерации, или когда порт отправления или порт назначения находился на территории Российской Федерации и местом реализации услуг являлась территория Российской Федерации.

Не согласившись с решением в данной части общество 26 декабря 2007 года обжаловало решение в вышестоящую налоговую инспекцию - Управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области (далее Управление).

Решением Управления от 6 марта 2008 года в удовлетворении жалобы отказано.

Как установил суд, общество сдавало в аренду принадлежащие ему воздушные суда иностранным контрагентам и оказывало услуги по перевозке грузов фирме "Д".

В частности, в проверяемом налоговом периоде - 2005 году общество оказывало услуги по перевозке грузов фирме "Д":

- по договору N 2005-0004/P/DOL/CF от 2 января 2005 года на сумму 123500 дол. США за рейс по маршруту Сендай (Япония) - Кувейт (Кувейт), авианакладная N 2003 0463 от 05.01.05, груз 40 003 кг, авиарейс POT 402 , полетное задание N 4/1. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 06.01.05 посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (п. 2.2.3.1. решения);

- по договору N 2005-0010/P/DOL/ASH от 14 января 2005 года на сумму 307666 и 233458 дол. США за рейс по маршруту Билинз (США) - Медан (Индонезия), авианакладная N POT 0000532 от 20.01.05, груз 11 961 кг, авиарейс POT 490, полетные задания N N 7/4, 7/5. Согласно штампу Камчатской таможни на Генеральной декларации от 22.01.05 посадка в Петропавловске-Камчатском (Россия) осуществлялась с целью дозаправки ( п.п. 2.2.3.2, 2.2.3.3 решения);

- по договору N 2005-0014/P/DOL/AII от 1 февраля 2005 года и договору N 2005-0015/P/DOL/SAT от 3 февраля 2005 года в сумме 80166 и 108875 долларов США за рейс по маршруту Осака (Япония) - Кувейт (Кувейт), авианакладная N 0008230 от 02.02.05, груз 66 100 кг, авиарейс POT 498, полетные задания NN 7/7, 7/8. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 03.02.2005 года посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (п. 2.2.3.4, 2.2.3.5 решения);

- по договору N 2005-0018/P/DOL/ CF от 11.02.2005 года на сумму 190125 долларов США за рейс по маршруту Кансай (Япония) - Белфаст (Ирландия), авианакладная N 2003 0393 от 16.02.05, груз 26 670 кг, авиарейс POT 536, полетное задание N 18/2 . Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 17.02.2005 г. посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (п. 2.2.3.6 решения);

- по договору N 38/5 от 4 января 2005 года на сумму 528 666 долларов США (6500долларов за час) по маршруту Нагоя (Япония) - Кувейт (Кувейт), авианакладная N 0008231 от 17.02.05, груз 19 875 кг, авиарейс POT542, полетное задание N 16/2. Согласно штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 19.02.2005 г. посадка в Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (п. 2.2.3.7 решения);

- по договорам N 2005-0100/P/DOL/AC от 4.11.2005 года и N 2005-0104/P/DOL/SAIMA от 09.11.2005 года соответственно на суммы 226667 и 260667 долларов за рейс по маршруту США Мулхауз (Франция) - Нарита (Япония), авианакладная N 5482349422, груз 112 970 кг, авиарейс POT 886. полетные задания N N 92, 97. Согласно справке Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07 и штампу Братской таможни на Генеральной декларации от 10.11.05) посадка в Ульяновске, Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки и смены экипажа (п. 2.2.3.14, 2.2.3.16 решения).

- по договорам N 2005-0102/P/DOL/AC от 6.11.2005 года и N 2005-0004/P/DOL/GF от 9.11.2005 года соответственно на суммы 254667 и 312000 долларов за рейс по маршруту Лион (Франция) - Кансай (Япония), авианакладная N 9010/00002248 от 29.10.05, груз 112 000 кг, авиарейс POT 890, полетные задания N N 88/3, 9597. Согласно справке Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07 и штампа Братской таможни на Генеральных декларациях от 10.11.05, 11.11.05 г. г. посадка в Ульяновске, Братске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки и смены экипажа (п. 2.2.3.15, 2.2.3.18 Решения); по договору N 2005-0096 /P/DOL/AII от 4.11.2005 г. на сумму 264000 долларов США за рейс по маршруту Трондхейм (Норвегия) - Исламабад (Пакистан), авианакладная N 117-46642890 от 20.10.05, груз 72 000 кг, авиарейс POT 1232, полетное задания N 88/1). Согласно справке Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07; посадка в Ульяновске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (п. 2.2.3.17 решения);

- по договору N 2005-0004/P/DOL/GF от 9.11.2005 г. на сумму 312000 долларов США за рейс Кансай (Япония) - Барселона (Испания), авианакладная N 0002768 от 13.11.05, груз 40 745 кг, авиарейс POT 891, полетное задание N 95. Посадка в Новосибирске (Россия) осуществлялась с целью дозаправки (п. 2.2.3.18 решения).

По мнению налогового органа, при посадке воздушного судна с грузом на территории РФ, такая перевозка должна квалифицироваться как перевозка между портами, один из которых находится на территории РФ, поэтому местом оказания услуги по перевозке в данном случае в соответствии с п.п. 4.1 п. 1 и п. 2 ст. 148 НК РФ признается территория РФ и реализация услуги является объектом налогообложения НДС в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ.

По мнению общества, если часть маршрута перевозки груза проходит через территорию Российской Федерации, местом реализации такой перевозки территория Российской Федерации не признается, и соответственно такие перевозки не составляют объект обложения НДС, поскольку в пункте 2 статьи 148 Кодекса речь идет не о пунктах отправления или пунктах назначения груза, расположенных за пределами территории Российской Федерации, а о перевозках между портами.

Удовлетворяя в этой части заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций правомерно исходили из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Понятие места реализации работ (услуг) в целях исчисления налога на добавленную стоимость определяется статьей 148 Налогового кодекса.

Пунктом 1 статьи 148 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) в целях главы 21 Налогового кодекса местом реализации работ (услуг) признавалась территория Российской Федерации в случаях, предусмотренных подпунктами 1-5 названного пункта.

При этом критериями определения места реализации являлись связь осуществляемых работ (оказываемых услуг) с имуществом, находящимся на территории Российской Федерации, или с фактом осуществления самой деятельности на территории Российской Федерации (в части выполнения работ (оказания услуг), не предусмотренных подпунктами 1 - 4 пункта 1).

Пунктом 2 статьи 148 Налогового кодекса РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих работы (оказывающих услуги), не предусмотренные подпунктами 1 - 4 пункта 1 названной статьи, признавалась территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 148 Налогового кодекса РФ территория Российской Федерации не признавалась местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, а также услуги по перевозке, если перевозка осуществлялась между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Следовательно, в зависимости от местоположения портов, между которыми осуществляется перевозка (места отправления и места назначения груза), операции по реализации услуг по перевозке груза и по предоставлению в пользование воздушного судна будут являться объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость или не будут подпадать под налогообложение названным налогом.

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг) являются, в силу пункта 4 статьи 148 Кодекса, контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Отношения по заключению и исполнению договоров перевозки на территории Российской Федерации регулируются нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, по осуществлению воздушных перевозок - нормами Воздушного кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 785 Гражданского кодекса РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Аналогичная норма установлена статьей 103 Воздушного кодекса РФ, согласно пункту 2 которой по договору воздушной перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (грузополучателю), а грузоотправитель обязуется оплатить воздушную перевозку.

Статьей 101 Воздушного кодекса РФ установлено, что воздушная перевозка, при которой пункт отправления, пункт назначения и все пункты посадок расположены на территории Российской Федерации, является внутренней воздушной перевозкой. Международной воздушной перевозкой является воздушная перевозка, при которой пункт отправления и пункт назначения расположены соответственно на территориях двух государств или на территории одного государства, если предусмотрен пункт (пункты) посадки на территории другого государства.

Согласно статье 104 Воздушного кодекса РФ по договору фрахтования воздушного судна (воздушному чартеру) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату для выполнения одного или нескольких рейсов одно или несколько воздушных судов либо часть воздушного судна для воздушной перевозки пассажиров, багажа, грузов или почты.

В силу пункта 2 статьи 105 Воздушного кодекса РФ договор воздушной перевозки груза удостоверяется грузовой накладной. Форма грузовой накладной устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области транспорта.

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 1 раздела 1 приложения к информационному письму Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.1998 г. N 29 "Обзор судебно-арбитражной практики разрешения споров по делам с участием иностранных лиц", при разрешении споров о международных воздушных перевозках арбитражный суд применяет нормы Варшавской конвенции для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок (1929 г.), с учетом изменений, внесенных в эту Конвенцию последующими международными договорами с участием Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 1 Протокола относительно изменения Варшавской Конвенции для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок от 12.10.1928 г., подписанного в Гааге 28.09.1955 г., под международной перевозкой понимается "всякая перевозка, при которой согласно определению Сторон место отправления и место назначения, независимо от того, имеются или нет перерывы в перевозке или перегрузка, расположены либо на территории двух Высоких Договаривающихся Сторон, либо на территории одной и той же Высокой Договаривающейся Стороны".

Пункт 3 статьи 1 Варшавской конвенции в редакции Гаагского Протокола от 26.09.1955 г. предусматривает, что "перевозка, подлежащая осуществлению посредством нескольких последовательных воздушных перевозок, считается с точки зрения применения настоящей Конвенции единой перевозкой, если она рассматривалась Сторонами как единая операция, вне зависимости от того, была ли она заключена в виде одного или ряда договоров, и не теряет своего международного характера в силу того, что один или ряд договоров должны быть выполнены полностью на территории одного и того же государства".

Аналогичное понятие содержится в пункте 2 статьи 1 Монреальской Конвенции для унификации некоторых правил международных воздушных перевозок от 28.05.1999 г., внесшей изменения в Варшавскую Конвенцию от 12.10.1928 г.

Согласно статье 4 Монреальской Конвенции от 28.05.1999 г. при перевозке груза выдается авиагрузовая накладная. Вместо авиагрузовой накладной могут использоваться любые другие средства, сохраняющие запись о предстоящей перевозке. Если используются такие другие средства, перевозчик, по просьбе отправителя, выдает ему квитанцию на груз, позволяющую опознать груз и получить доступ к информации, содержащейся в записи, сохраняемой такими другими средствами.

Статьей 5 Монреальской Конвенции установлено, что авиагрузовая накладная или квитанция на груз должны содержать сведения о пунктах отправления и назначения. Если пункты отправления и назначения находятся на территории одного и того же государства - участника, а одна или несколько предусмотренных остановок находятся на территории другого государства, то указанные документы должны содержать сведения по крайней мере об одной такой остановке.

На территории Российской Федерации порядок оформления перевозочного документа, удостоверяющего заключение договора и условия международной воздушной перевозки груза, а также принятие российским перевозчиком груза от отправителя, в спорном периоде регулировался Правилами международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов, утвержденными Министерством гражданской авиации СССР 03.01.1986 г. N 1/И и действовавшими на территории Российской Федерации до 2007 г.

Пунктом 17.1.1. Правил устанавливалось, что таким документом являлась грузовая накладная, в которой в установленном порядке излагались условия договора международной перевозки груза, в том числе сведения о пункте отправления и пункте назначения груза, под которыми Правилами понимались соответственно аэропорт (пункт), где согласно договору международной воздушной перевозки начинается перевозка груза, и аэропорт (пункт), куда должен быть доставлен груз.

В этой связи суд посчитал, что понятие "порты, находящиеся за пределами территории Российской Федерации", и понятия "пункт отправления груза" и "пункт назначения груза" применительно к рассматриваемым правоотношениям являются равнозначными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 157 Налогового кодекса при осуществлении воздушных перевозок пределы территории Российской Федерации определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса.

Судом первой и апелляционной инстанций на основании имеющихся в деле грузовых накладных установлено, что местом отправления и местом назначения грузов по оказанным обществом фирме "Д" услугам по перевозке грузов являются города других стран.

При этом, в рассматриваемой ситуации совершение посадки для дозаправки или смены экипажа не имеет значения для целей исчисления налога на добавленную стоимость, так как места промежуточной посадки не являются начальными и конечными пунктами перевозки. Посадка воздушного судна в городах Братск, Ульяновск, Петропавловск - Камчатский, Новосибирск осуществлялась без выгрузки или дозагрузки груза с целью дозаправки и смены экипажа, что не могло повлечь возникновение объекта налогообложения.

Исходя из изложенного, судами сделан вывод о том, что местом осуществления деятельности при осуществлении указанных перевозок территория России не являлась и объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость отсутствовал.

Помимо этого, суды правомерно сослались также на следующее. Порядок перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации регулируется таможенным законодательством.

Таможенное оформление и таможенный контроль воздушных судов, перемещающих через таможенную границу Российской Федерации пассажиров и товары, включая багаж и международные почтовые отправления, по договорам международной перевозки, осуществляется в соответствии с Правилами таможенного оформления и таможенного контроля воздушных судов, утвержденными приказом Государственного таможенного комитета России от 27.12.2001 г. N 1255 (зарегистрирован в Минюсте России 18.02.2002 г. за N 3254).

При перемещении товаров воздушными судами по территории Российской Федерации с совершением технических посадок таможенные органы, расположенные в местах технической посадки, не производят оформление доставки под таможенным контролем в отношении товаров, находящихся на борту воздушного судна и не выгружаемых с борта воздушного судна (пункт 32 Правил).

Сотрудник таможенного органа проставляет на генеральной декларации штамп, в котором указывается, до какого аэропорта следует воздушное судно, дату и делает запись "Техническая посадка в целях (указывается цель - дозаправка, смена экипажа и т.д.)", подписывает и заверяет оттиском личной номерной печати (пункт 34 Правил).

На всех имеющихся в материалах дела генеральных доверенностях, оформленных во исполнение договоров о перевозке грузов, имеются штампы российского таможенного органа, подтверждающие техническую посадку воздушного судна для дозаправки и смены экипажа.

Данные обстоятельства, по мнению судов, подтверждают, что никаких операций с перемещаемым грузом в российских аэропортах перевозчиком не осуществлялось.

Ссылка налогового органа на то, что в целях определения начального и конечного пунктов, между которыми осуществляется авиаперевозка, следует использовать не грузовые накладные, а полетные задания, правомерно отклонена судами как необоснованная.

В соответствии с Федеральными авиационными правилами полетов в воздушном пространстве Российской Федерации, утвержденными приказами Министра обороны Российской Федерации N 136, Министерства транспорта Российской Федерации N 42, Российского авиационно-космического агентства N 51 от 31.03.2002 г. (зарегистрирован в Минюсте России 24.07.2002 г. за N 3615), задание на полет (полетный лист) является документом установленной формы, разрешающим командиру воздушного судна выполнение полета.

В этой связи суд указал, что задание на полет является разрешительным документом на использование воздушного пространства соответствующего государства и на осуществление полета, содержащим в себе сведения, необходимые для организации полета, учета времени полета, времени работы экипажа, расходов, связанных с осуществлением полета. В то же время, указанный документ не относится к документам, удостоверяющим заключение договора международной воздушной перевозки груза и определяющим условия этого договора, а также к документам, подтверждающим факт принятия перевозчиком груза от отправителя. Следовательно, он не может быть квалифицирован как документ, подтверждающий место выполнения работ (оказания услуг) в смысле, придаваемом такому документу статьей 148 Налогового кодекса.

Перелеты воздушных судов без груза также осуществляются в рамках авиационных рейсов.

Однако с момента принятия груза на борт воздушного судна до его выгрузки полет осуществляется в рамках нового авиарейса (с другим номером).

Таким образом, с момента принятия груза на борт воздушного судна до его выгрузки полет воздушного судна осуществляется в рамках самостоятельного авиарейса, начальный и конечный пункты которого являются, соответственно, пунктом отправления (портом, в котором груз принят на борт воздушного судна) и пунктом назначения (портом, в котором груз выгружен).

Договор воздушной перевозки груза удостоверяется грузовой накладной (п. 2 ст. 105 Воздушного кодекса РФ). Грузовая накладная является документом, удостоверяющим заключение договора международной воздушной перевозки груза между перевозчиком и отправителем, условия перевозки и принятие груза перевозчиком, т.е. начальный и конечный пункты авиарейса определяются авиационной накладной (п. 17.1.1 Правил международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов).

Таким образом, для целей налогообложения НДС перевозок грузов воздушным транспортом правовое значение имеют начальный и конечный пункты авиарейсов, указанные в авиационной накладной.

При вышеназванных обстоятельствах довод налогового органа о несоответствии начального и конечного пунктов авиарейса пунктам отправления и назначения воздушного судна; пунктам, в которых груз принят на борт воздушного судна и выгружен, противоречит сути осуществлявшихся операций и имеющимся в деле документам в их взаимосвязи: договорам, авиационным накладным, полетным заданиям, актам выполненных работ, счетам фактурам.

Рассматривая доводы налогового органа о наличии противоречий в представленных документах, суды установили, что сведения, содержащиеся в заданиях на полет и в грузовых накладных, не противоречат, а дополняют друг друга, а именно: в грузовых накладных указаны порты погрузки и разгрузки, находящиеся на территории иностранных государств, сведения о которых необходимы для идентификации перевозки как международной; в полетных заданиях - пункты следования воздушного судна по запланированному маршруту с учетом пунктов погрузки, выгрузки, дозаправки и смены экипажа.

Из содержания представленных документов - договоров, счетов-фактур, актов выполненных работ, полетных заданий, грузовых манифестов, деклараций, грузовых авианакладных следует, что перевозка груза на воздушных судах компании "П" осуществлялась между иностранными государствами, следовательно, данные перевозки в смысле таможенного законодательства являлись международными.

Согласно штампам таможенных органов Российской Федерации на генеральных декларациях и на грузовых авианакладных рейсы по перевозке грузов осуществлялись авиакомпанией "П" транзитом через Россию с проведением исключительно технических посадок на ее территории с целью дозаправки самолета и смены экипажа.

Ссылка налогового органа на противоречивость представленных налогоплательщиком документов, явившаяся основанием для вывода о том, что фактически перевозка грузов авиакомпанией "П" осуществлялась между иностранными и российскими портами, являвшимися начальными или конечными пунктами авиарейсов, а не между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации, правомерно отвергнута судами как не основанная ни на фактических обстоятельствах дела, ни на нормах законодательства, регулирующего спорные правоотношения.

Также обоснованно отклонена ссылка инспекции на то, что, поскольку в счетах-фактурах, выставленных на оплату оказанных услуг по перевозке, налогоплательщик обозначил оказанную услугу как рейс, то и пункты, между которыми осуществлялась перевозка, надо определять по начальному и конечному пунктам, указанным в заданиях на полет.

Приложением 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской федерации от 02.12.2000 г. N 914, предусмотрено, что в графе 2 "Единица измерения" счета-фактуры указывается единица измерения при возможности ее указания. В случае невозможности определения единицы измерения выполненной работы (оказанной услуги) в данной графе ставится прочерк.

Таким образом, графа "единица измерения" является не обязательной для заполнения, а указание в рассматриваемом случае в счетах-фактурах в качестве единицы измерения обозначения "рейс" не имеет правового значения для определения характера осуществленной перевозки и носит условный характер.

Представленные налогоплательщиком документы в их совокупности позволяют определить, какая именно услуга им оказана, по какому маршруту, между какими пунктами и по каким авиарейсам осуществлялась перевозка груза.

При указанных обстоятельствах, обе судебные инстанции сделали обоснованный вывод, что доначисление налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов по пунктам 2.2.3.1 - 2.2.3.7, 2.2.3.14 -2.2.3.18 решения является незаконным и необоснованным.

Суд кассационной инстанции отклоняет доводы заявителя кассационной жалобы о неправильном применении судами норм материального права, поскольку по смыслу упомянутых норм Кодекса особые правила, о которых упоминается в пункте 2 ст. 148 НК РФ, распространяются на перевозки воздушным и морским транспортом в случаях, если груз перевозится между портами, расположенными за пределами Российской Федерации, без выгрузки и дозагрузки самолета при промежуточных посадках на указанной территории для дозаправки и смены экипажа.

Налоговая инспекция не оспаривает, что Закрытое акционерное общество "Авиационная компания "П", зарегистрированное на территории Российской Федерации и осуществляющее на основании имеющейся у него лицензии авиационные перевозки грузов и пассажиров, сдавало в аренду принадлежащие ему воздушные суда с экипажем и осуществляло перевозки по международным договорам из одного иностранного государства в другое иностранное государство с посадкой для дозаправки и смены экипажа на территории Российской Федерации.

Ссылок на доказательства принятия на борт или выгрузки товаров в российских аэропортах в кассационной жалобе не содержится.

Таким образом, суды в ходе нового рассмотрения дела, выполняя указания кассационной инстанции, исследовали в соответствии со ст. 71 АПК РФ представленные доказательства в совокупности и дали всестороннюю и объективную правовую оценку всем доводам налогового органа.

Рассматривая спор в части, касающейся перевозки грузов в г. Байконур, суды первой и апелляционной инстанций установили, что в проверяемом налоговом периоде - 2005 году общество оказывало фирме "Д" услуги по перевозке грузов по маршрутам:

- Тулуза (Франция) - Байконур (Казахстан), авианакладная N 002801 от 06.07.05, груз 58 801 кг, авиарейс POT 912, полетные задания N N 56, 58 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и частичной смены экипажа (справка Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07);

- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная N 002800 от 19.07.05, груз 44 031 кг, авиарейс POT 914, полетные задания N N 58, 59 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07);

- Тулуза (Франция) - Байконур (Казахстан), авианакладная N 0008815 от 19.07.05, груз 22 225 кг, авиарейс POT 924, полетное задание N 59, с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07);

- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная N 0008816 от 21.07.05, груз 37 325 кг, авиарейс POT 926, полетные задания N N 59, 59/1, с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07);

- Тулуза (Франция) - Байконур (Казахстан), авианакладная N 0002784 от 08.08.05, груз 38 358 кг, авиарейс POT 940, полетные задания N N 63/3, 67, с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (см. справку Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07);

- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная N 0002785, груз 22 225 кг, авиарейс POT 942, полетные задания N N 67, 69 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и смены экипажа (справка Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07);

- Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция), авианакладная N 0002786 от 06.09.05, груз 34 623 кг, авиарейс POT 946, полетные задания N N 74/1, 75 с посадкой в Ульяновске (Россия) с целью дозаправки и частичной смены экипажа (справка Ульяновской таможни N 06.03.04/041 от 20.04.07).

Инспекция полагает, что в тех случаях, когда начальным или конечным пунктом авиарейса являлся г. Байконур, Республика Казахстан, услуги по перевозке подлежали налогообложению НДС, так как в соответствии с Соглашением Российской Федерации и Республикой Казахстан от 23.12.1995 г. Байконур по своему статусу является городом федерального значения Российской Федерации, входит в экономическое пространство Российской Федерации, находится под ее юрисдикцией и в целях исчисления налога на добавленную стоимость является субъектом Российской Федерации (пункты 2.2.3.8 - 2.2.3.13 решения).

Таким образом, выводы налогового органа связаны с оценкой принадлежности города Байконур к территории Российской Федерации.

Суд первой инстанции по данному эпизоду не поддержал позицию налогового органа, с чем согласился суд апелляционной инстанции, исходя из следующего.

В связи с тем, что налоговое законодательство не содержит определение понятия "территория Российской Федерации", согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса данное понятие следует применять в том значении, в каком оно используется в соответствующей отрасли законодательства.

Статьей 2 Таможенного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что территория Российской Федерации составляет единую таможенную территорию Российской Федерации. Пределы таможенной территории Российской Федерации, а также пределы территорий, указанных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи, являются таможенной границей.

Таможенная граница совпадает с государственной границей Российской Федерации, за исключением пределов территорий, указанных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи.

Определение понятия "территория Российской Федерации" также дано в Конституции Российской Федерации: в территорию Российской Федерации включается территория субъектов Российской Федерации, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними.

Субъекты Российской Федерации перечислены в статье 65 Конституции Российской Федерации, г. Байконур в этот перечень не включен.

Как установлено Соглашением между Российской Федерацией и Республикой Казахстан о статусе города Байконур, порядке формирования и статусе его органов исполнительной власти от 23.12.1995 г., на период аренды комплекса "Б" город Байконур в отношениях с Российской Федерацией наделяется статусом, соответствующим городу федерального значения Российской Федерации, с особым режимом безопасного функционирования объектов, предприятий и организаций, а также проживания граждан.

Вместе с тем, статьей 1 данного Соглашения определено, что город Байконур является административно-территориальной единицей Республики Казахстан.

То есть, город Байконур, оставаясь административно-территориальной единицей Республики Казахстан, на период аренды в отношениях с Российской Федерацией наделяется особым статусом, содержание которого раскрывается в Соглашении от 23.12.1995 г.

При этом предметом аренды, как следует из Соглашения между Российской Федерацией и Республикой Казахстан об основных принципах и условиях использования космодрома "Б" от 28.03.1994 г., являются объекты комплекса "Б", расположенные на территории Республики Казахстан.

Таким образом, передача Республикой Казахстан в аренду Российской Федерации объектов комплекса "Б" и наделение в связи с этим города Байконур особым статусом, не влекут за собой изменение территориальной целостности и государственных границ государств - сторон указанных соглашений.

Данный вывод суда также подтверждается наличием отметки таможенных органов Республики Казахстан на грузовых авианакладных, а также на грузовых манифестах на авиаперевозки по авианакладным, по которым груз был принят на борт воздушных судов или выгружен в г. Байконуре, о перемещении воздушного судна и груза через таможенную границу названной республики.

Таким образом, воздушные суда Общества перевозили грузы, ввозимые на территорию Республики Казахстан с территории другого иностранного государства, или вывозимые с территории Республики Казахстан на территорию другого иностранного государства, и местом осуществления деятельности при осуществлении указанных перевозок территория России не являлась. Следовательно, при осуществлении указанных перевозок отсутствовал объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Выводы судов о том, что г. Байконур является частью суверенной территории Казахстана соответствуют п. 1 ст. 1 Соглашения от 23.12.1995 года.

Наделение г. Байконур статусом города федерального значения РФ, установленного международными договорами, заключенными между Россией и Казахстаном, в том числе упомянутым выше Соглашением, а также Договором аренды комплекса "Б" от 10.12.94, направлено на регулирование отношений между РФ и г. Байконур в связи с арендной комплекса "Б", в частности, по вопросам правового регулирования, установления системы органов государственной власти и т.п., но не изменяет государственной границы и, соответственно, таможенной территории РФ.

Следовательно, обе судебные инстанции обоснованно применили по делу абзац 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ.

В виду того, что перевозка грузов осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации, суды правомерно посчитали, что территория Российской Федерации при оказании услуг по перевозке не являлась местом осуществления деятельности общества, поэтому у инспекции по этому эпизоду отсутствовали законные основания для доначисления налога на добавленную стоимость, пеней и применения штрафа по данному налогу.

Исходя из изложенного, суды первой и апелляционной инстанций указали, что доначисление налога на добавленную стоимость по пунктам 2.2.3.9, 2.2.3.11 - 2.2.3.13 решения является неправомерным.

Ссылка налоговой инспекции на разъяснение Министерства РФ по налогам и сборам в письме от 13 мая 2004 года N 03-1-08/1191/15@ признана несостоятельной, поскольку оно касается налогообложения реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа с территории Российской Федерации на территорию г. Байконур и обратно, выполняемых российскими налогоплательщиками для юридических лиц Российской Федерации в целях применения подпункта 5 пункта 1 ст. 164 НК РФ.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Номер письма МНС РФ следует читать как "N 03-1-08/1191/15"

Также признана несостоятельной ссылка налогового органа на Определение Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 28.02.2002 г. N КАС 02-59, поскольку позиция Верховного Суда Российской Федерации, изложенная в указанном определении, касается вопросов предоставления налоговых и иных льгот организациям и индивидуальным предпринимателям, зарегистрированным на территории г. Байконура.

С учетом установленных обстоятельств дела, положений статьи 170 Налогового кодекса РФ, статей 247, 253, 254 Налогового кодекса РФ, суды пришли к обоснованному выводу, что общество на законных основаниях учитывало в стоимости товаров (работ, услуг), относимой на расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль, налог на добавленную стоимость по материальным ресурсам, использованным при осуществлении операций, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в силу того, что местом их осуществления не является территория Российской Федерации.

Приведенные выводы судов по данному эпизоду свидетельствуют о правильном применении судами норм материального права, что следует также из Определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 ноября 2009 г. N ВАС-14246/09, вынесенного по делу N А08-5213/2008-16.

На основании изложенного, оспариваемое решение правомерно признано недействительным в части начисления налога на прибыль в сумме 705 922,32 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 39456 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 14 718 620 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 458 310 руб., налоговых санкций за неуплату налогов на прибыль и на добавленную стоимость, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в суммах соответственно 72 146 руб. и 1 208 264 руб.

Оснований считать, что судами неполно исследованы обстоятельства дела и судебные акты не соответствуют требованиям арбитражно-процессуального законодательства, у суда кассационной инстанции не имеется.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, выводы судов не опровергают и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

В силу изложенного, кассационная жалоба удовлетворения не подлежит.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Белгородской области от 02.10.2009 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2009 г. по делу N А08-1232/2008-16 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.