Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22 октября 2010 г. по делу N А08-764/2009-16-20 Признавая недействительным решение Инспекции "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части восстановления НДС, начисления пени по НДС и штрафа, суд правомерно указал, что реализация отходов и лома черного и цветного металла, образовавшихся в процессе собственного производства, не является лицензируемым видом деятельности в соответствии с законодательством РФ и освобождается от обложения НДС независимо от наличия у налогоплательщика лицензии на ведение деятельности по заготовке, переработке и реализации металлолома (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 22 октября 2010 г. по делу N А08-764/2009-16-20
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 9 октября 2009 г. N А08-764/2009-16

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, при участии в заседании: от заявителя не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, от налогового органа А.Е.А. - представителя (дов. от 11.06.2010 N 14-20/014985, пост.),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010 г. по делу N А08-764/2009-16-20, установил:

Закрытое акционерное общество работников Народного предприятия "С" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 20.10.2008 г. N 12/03518 ДСП в части восстановления налога на добавленную стоимость в сумме 661 121 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 127 107 руб., пени по налогу на доходы с физических лиц в сумме 1 074 662 руб., применения штрафных санкций по НДС в сумме 132 224 руб.

Определением от 20.04.2009 г. требование Общества о признании недействительным решения налогового органа от 20.10.2008 г. N 12/03518 ДСП в части доначисления пени по налогу на доходы с физических лиц в сумме 1 074 662 рубля оставлено без рассмотрения.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 23.04.2009 г. по делу N А08-764/2009-16 требования в остальной части удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.06.2009 г. решение Арбитражного суда Белгородской области от 23.04.2009 г. оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 09.10.2009 г. решение и постановление судов отменены и дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Белгородской области.

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 23.12.2009 г. в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010 г. решение Арбитражного суда Белгородской области от 23.12.2009 г. отменено. Признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области от 20.10.2008 года N 12/013518ДСП "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части восстановления налога на добавленную стоимость в сумме 661 121 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 127 107 руб. и штрафных санкций в сумме 132 224 руб. Взыскано с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области в пользу закрытого акционерного общества работников Народного предприятия "С" 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Заявитель кассационной жалобы просит отменить постановление апелляционной инстанции, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права.

Изучив материалы дела, заслушав представителя инспекции, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области по результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 15.09.2008 г. N 2999 ДСП и принято решение от 20.10.2008 г. N 12/013518 ДСП "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Закрытому акционерному обществу работников Народного предприятия "С" доначислен восстановленный налог на добавленную стоимость в сумме 661 121 руб., начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 127 107 руб., применена согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ налоговая санкция по НДС в сумме 132 224 руб.

Решением УФНС России по Белгородской области от 15.01.2009 г. N 10-23/00100 решение инспекции в части доначислений по НДС оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в части восстановления налога на добавленную стоимость в сумме 661121 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 127107 руб., применения штрафных санкций по НДС в сумме 132224 руб., Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Как видно из решения инспекции, в проверяемом периоде для производства чугунной дроби Обществом приобретался лом черных металлов марки 20А и 17А. При приобретении лома в счетах-фактурах был выделен НДС, который Обществом возмещен в соответствии с положениями статей 171, 172 НК РФ. В августе 2006 года Общество осуществляло реализацию лома черных металлов марки 20А и 17А и на основании подпункта 24 пункта 3 статьи 149 НК РФ эти операции не облагало НДС. Инспекция признала правомерным использование заявителем освобождения от налогообложения. Вместе с тем, инспекция, посчитав, что налогоплательщик реализовал ООО "А" невостребованный для производства лом, то есть остатки сырья, не использованные в производстве, применила п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, указала, что при осуществлении такой реализации НДС, принятый к вычету при приобретении лома черных металлов, подлежит восстановлению и уплате в бюджет НДС за август 2006 года в сумме 661121 руб.

В свою очередь налогоплательщик, оспаривая выводы инспекции, ссылался на то, что в августе 2006 года он реализовывал не тот товар, который им был приобретен с возмещением НДС, а другой товар, поскольку металлический лом, реализованный ООО "А", не идентичен изначально приобретенному лому, так как прошел первичный цикл переработки а, следовательно, ранее возмещенный НДС не подлежит восстановлению на основании п. 3 ст. 170 НК РФ.

Согласно п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред. Федерального закона от 28.02.2006 N 28-ФЗ, действующего в спорный период) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

В соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ (в ред. Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ) суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

Таким образом, суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету при приобретении лома, подлежат восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в том числе операций по реализации товаров, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).

В силу подпункта 24 пункта 3 статьи 149 НК РФ (введен в действие Федеральным законом от 22.07.05 N 119-ФЗ) с 01.01.06 не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов.

Согласно пункту 6 статьи 149 НК РФ перечисленные в ней операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Наличие лицензии для применения льготного налогообложения является обязательным условием в случаях, когда вид деятельности подлежит обязательному лицензированию в соответствии с действующим законодательством. То есть отсутствие лицензии не препятствует налогоплательщику воспользоваться правом на освобождение от налогообложения операций по реализации товаров (работ, услуг) в соответствии с нормами статьи 149 НК РФ, если для осуществления данных операций не требуется наличие лицензии.

Подпунктами 81, 82 пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.08.01 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" в перечень видов деятельности, на осуществление которых требуются лицензии, включены заготовка, переработка и реализация лома цветных и черных металлов.

Вместе с тем в пункте 2 Положения о лицензировании заготовки, переработки и реализации лома черных металлов, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.07.02 N 553 и действовавшего в проверяемый период, указано, что действие Положения не распространяется на реализацию лома черных металлов, образовавшегося у юридических лиц в процессе собственного производства.

Таким образом, реализация отходов и лома черного и цветного металла, образовавшихся в процессе собственного производства, не является лицензируемым видом деятельности в соответствии с законодательством Российской Федерации и освобождается от обложения НДС независимо от наличия у налогоплательщика лицензии на ведение деятельности по заготовке, переработке и реализации металлолома.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 24.06.98 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" лом и отходы цветных и (или) черных металлов - это пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, а также неисправимый брак, возникший в процессе производства указанных изделий.

Исследовав представленные документы, суд первой инстанции подтвердил правильность выводов налогового органа о реализации Обществом в августе 2006 года остатков металлического лома, неиспользованных в производстве, в связи с чем признал, что восстановление сумм НДС правомерно произведено налоговым органом в соответствии с положениями ст. 170 НК РФ в том налоговом периоде, в котором металлический лом был реализован.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, пришел к выводу, что Общество реализовало отходы собственного производства, образовавшиеся в процессе производства дроби чугунной из приобретенного лома чугунного.

Суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемого постановления по следующим основаниям.

Учитывая, что общество по операциям реализации лома чугунного применяло льготный режим налогообложения на основании подпункта 24 пункта 3 статьи 149 НК РФ (введен в действие Федеральным законом от 22.07.05 N 119-ФЗ), оценка правомерности восстановления НДС зависит от правильности установления вида товара, реализованного в августе 2006 г.: товара, прошедшего переработку и не идентичного ранее приобретенному; товара (лома чугунного), не прошедшего переработку и идентичного ранее приобретенному, не использованного в производстве сырья, при приобретении которого ранее возмещался НДС.

Технологический процесс производства дроби из стали и чугуна регламентируется локальными нормативными актами акционерного общества "С", к которым, в частности, относятся рабочая инструкция РИ 7.5.3.05-ОГМет-04 "Выплавка стали и чугуна в дуговых сталеплавильных печах" и рабочая инструкция РИ 7.5.3.02-ОТМет-04 "Переработка лома и отходов черных металлов и подготовка их к переплаву".

Рабочей инструкцией Общества РИ 7.5.3.05-ОГМет-04 "Выплавка чугуна и стали в сталеплавильных печах" предусмотрено, что для завалки в печь используется лом чугунный марок 17А, 18А, при этом дополнительной переработки (измельчения) лома названных марок для процесса производства не требуется.

Рабочей инструкцией РИ 7.5.3.02-ОТМет-04 "Переработка лома и отходов черных металлов и подготовка их к переплаву" предусмотрено, что для производства чугунной и стальной дроби на переработку поступает стальной лом видов 1А, 2А, 3А, 5А, 12А и чугунный лом видов 17А, 18А, 20А.

При этом чугунный лом видов 17А, 18А отбирается и перемещается к местам складирования, то есть его измельчение не производится (пункт 5.3.8 рабочей инструкции).

Крупногабаритный чугунный лом вида 20А перерабатывается на площадке для раскола лома методом многократного сбрасывания груза магнитной шайбой, таким образом доводится до состояния лома вида 17А и перемещается к шихтовым плоскостям, где складируется чугунный ломом вида 17А (пункт 5.3.10 рабочей инструкции).

Таким образом, процесс производства дроби в качестве первого этапа выпуска дроби предусматривает подготовку шихты, то есть доведение сырья до состояния, пригодного для использования на следующем этапе производства - выплавке.

В случае невозможности доведения негабаритных кусков лома до размеров лома вида 17А данный лом по технологии производства признается отходом производства.

Как установлено судом, всего с апреля по август 2006 г. обществом было приобретено 1484,27 тонны лома вида 17А и 1574,79 тонны лома вида 20А, в том числе 1087,66 тонны по цене 4 661,02 руб. (без налога на добавленную стоимость) за тонну и 487,13 тонны по цене 4 491,50 руб. (без налога на добавленную стоимость) за тонну.

Согласно учету общества за период с апреля по август 2006 года обществом было использовано в производстве дроби 972,32 тонны лома чугунного вида 17А и 646,308 тонны лома чугунного вида 20А, в том числе 209,958 тонны по цене 4 661,02 руб. (без налога на добавленную стоимость) за тонну и 436,35 тонны по цене 4 491,50 руб. (без налога на добавленную стоимость) за тонну.

Соответственно, остаток лома составлял 511,95 тонны лома вида 17А, 877,702 тонны лома вида 20А по цене 4 661, 01 руб. (без налога на добавленную стоимость) и 50,78 тонны лома вида 20А по цене 4 491,50 руб. (без налога на добавленную стоимость).

При этом, из имеющихся в материалах дела актов на переработку чугунного лома за апрель, май, июнь, июль и август 2006 года суд установил, что в результате переработки (резки, боя) лома вида 20А образовались отходы лома в количестве 332, 71 тонны, которые невозможно переработать в электродуговой печи - куски лома, превышающие по своим габаритам лом вида 17А, не поддающиеся доведению до установленных габаритов.

Согласно акту от 24.07.2006 года, подписанному главным металлургом, начальником литейного цеха, заместителем начальника литейного цеха и утвержденному генеральным директором акционерного общества "С", при проведении химического анализа лома вида 17А, переработанного из лома вида 20А, специалистами общества было установлено повышенное содержание в нем хрома (более 1%), в связи с чем подготовленный к переплавке чугунный лом вида 17А в количестве 550 тонн был признан браком, не подлежащим дальнейшему использованию при производстве дроби.

01.08.2006 г. между акционерным обществом "С" (поставщик) и обществом с ограниченной ответственностью "А" (покупатель) был заключен договор поставки N 87/08-06, в соответствии с которым поставщик обязался в обусловленные сроки поставлять покупателю лом и отходы черных металлов (товар), а покупатель обязался принимать его и оплачивать.

В технических условиях к договору поставки сторонами определены виды поставляемого лома (N 3, 3А2, 3А2Н, 5АУ, 17А1, 17А2, 17А3, 18А2, 18А3, 19А2, 19А3), его габариты, процент допустимой засоренности лома безвредными смесями, а также определено, что в случае поставки в одной партии вагона различных видов металлолома, приемка будет осуществляться по низшему виду.

Условиями пункта 4.2 договора предусмотрено, что приемка товара по качеству производится грузополучателем согласно условиям ГОСТа 2787-75, техническим условиям (Приложение N 1 к договору), подписанным обеими сторонами (ТУ), и инструкции Госарбитража "О порядке приемки продукции производственно - технического назначения и товаров народного потребления по качеству" (П-9).

Исходя из имеющихся в деле счетов-фактур и товарных накладных акционерное общество работников народного предприятия "С" во исполнение условий договора N 87/08-06 от 01.08.2006 года отгрузило в адрес общества "А" в августе 2006 года чугунные лом и отходы черных металлов вида 17А и 20А общим весом 855,85 тонн на сумму 3 864 541,79 руб. на основании Однако, при приемке реализованного товара покупатель (ООО "А") обнаружил несоответствие заявленных марок лома (17А и 20А) и отразил в приемосдаточных актах применительно к условиям договора виды (марки) лома, фактически полученные (17А1,17А3, 20А).

Как установил суд, согласно приемосдаточным актам общества "А" при совпадении общего количества отгруженного и полученного лома - 855,85 тонн, покупателем получено 486,62 тонны лома вида 17А1, 67,52 тонны лома вида 17А3 и 301,71 тонны лома вида 20А.

Факт получения покупателем лома чугунного видов 17А1,17А3, 20А инспекцией не оспорен, в связи с чем суд апелляционной инстанции обоснованного принял приемосдаточные акты в качестве доказательств по делу.

ГОСТ 2787-75 "Металлы черные вторичные" не выделяет такие виды вторичных черных металлов, как лом вида 17А1, 17А2, 17А3 и не устанавливает характеристики этих видов отходов по габаритам, массе, химическому составу.

Условия, определяющие характеристики видов лома 17А1, 17А2 и 17А3, согласованы сторонами при заключении договора N 87/08-06 от 01.08.2006 года в технических условиях, являющихся приложением к договору.

Согласно согласованным сторонами техническим условиям, габариты чугунного лома вида 17А1 должны составлять не более 250 х 600 х 1500мм, 17А2 - не более 300 х 300 х 1300мм, 17АЗ - не более 500 х 500 х 800мм.

По условиям ГОСТ 2787-75 "Металлы черные вторичные", максимальные габариты куска лома 17А не должны превышать 300 мм. Габариты куска лома 20А не регламентируются, то есть являются произвольными, однако, исходя из классификации, которой придерживается ГОСТ 2787-75, они в любом случае больше, чем куски лома вида 17А.

Поскольку в учете акционерного общества "С" числился приобретенным лом видов 17А и 20А, а по договору N 87/08-06 от 01.08.2006 года (приемосдаточные акты NN 6972, 6973, 6977, 7078, 7234, 7236, 7325, 7326, 7563) акционерным обществом фактически отгружен обществу "А" лом видов 17А1 и 17А3 общим количеством 554,14 тонн, то есть больший по максимальным размерам, чем лом вида 17А, суд апелляционной инстанции посчитал, что данное обстоятельство подтверждает довод акционерного общества о том, что им отгружался подвергшийся первичной переработке, но не доведенный до состояния, пригодного к выплавке в электродуговой печи, по причине превышения необходимых габаритов и повышенного содержания хрома лом вида 20А, то есть отход лома, образовавшийся в результате первичной переработки сырья, приобретенного для производства чугунной дроби.

При этом судом указано, что данный вывод относится и к таким видам лома, как батареи, люки, решетки, блоки, ванны, полученного обществом "А" по некоторым приемосдаточным актам, поскольку из актов следует, что отгружены и получены по ним были не полноценные товары, обладающие потребительскими характеристиками, присущими указанным видам товаров (батареи, люки, решетки, блоки, ванны), а чугунный лом батарей, люков, решеток, блоков, ванн.

То, что полученный лом видов 17А1 и 17А3 мог образоваться в результате первичной переработки лома вида 20А, подтвердил и получатель лома - акционерное общество "А" в пояснении от 14.04.2010 г. N 78/14-10, направленном им апелляционному суду.

Указанные выводы суда согласуются с представленными налогоплательщиком актами на переработку лома вида 20А, подтверждающими факт его переработки даже в большем количестве, чем реализованном, данными учета общества об остатках лома вида 20А: 877,702 тонны по цене 4 661, 01 руб. (без налога на добавленную стоимость) и 50,78 тонны лома по цене 4 491,50 руб. (без налога на добавленную стоимость).

Таким образом, выводы суда апелляционной инстанции о том, что обществом отгружен лом видов 17А1 и 17А3 общим количеством 554,14 тонн, полученный после первичной переработки лома вида 20А, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

При таких обстоятельствах, у инспекции применительно к отгруженному лому видов 17А1 и 17А3 общим весом 554,14 тонн отсутствовали основания для применения п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ НДС и восстановления к уплате НДС, ранее принятого к вычету, начисления соответствующего размера пени и налоговой санкции.

Оснований считать, что выводы суда апелляционной инстанции в этой части базируются на неполно исследованных обстоятельствах дела, не имеется.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, выводы апелляционного суда не опровергают, направлены на переоценку установленных фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, определенную статьями 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отношении 301,71 тонны лома вида 20А, принятого обществом "А" по приемосдаточным актам NN 6976, 7235, 7237, 7327, 7431 как лом вида 20А, суд апелляционной инстанции указал, что доказательств того, что данный лом подвергался акционерным обществом "С" первичной переработке, либо того, что он является отходом производства, в материалы дела не представлено.

Следовательно, акционерным обществом реализовано 301,71 тонны лома вида 20А, не подвергавшегося первичной переработке.

В то же время, учитывая соотношение совокупных затрат на приобретение данного количества лома исходя из расчетной цены 4 661,02 руб. за тонну (цена приобретения лома по документам акционерного общества), равняющихся 1 406 276,34 руб., и совокупных затрат акционерного общества на производство, составивших в налоговом периоде август 2006 года (период фактического совершения операции по отгрузке лома), в соответствии с данными бухгалтерского учета акционерного общества, 41 337 182 руб., не превышающих 5% (фактически - 3,4%), суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что в данном случае все суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса, на основании абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса.

Таким образом, суд пришел к выводу, что основания для восстановления правомерно возмещенных ранее сумм налога на добавленную стоимость в рассматриваемой ситуации отсутствуют для всего количества лома и отходов черных металлов, реализованного акционерным обществом "С" в августе 2006 года, в связи с чем посчитал, что решение налогового органа в части, оспариваемой налогоплательщиком, подлежит признанию недействительным.

Выводы суда апелляционной инстанции в части применения положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса в поданной кассационной жалобе не обжалуются, поэтому в силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ оснований для признания их неправомерными не имеется.

Поскольку убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, кассационная жалоба не содержит, она удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2010 г. по делу N А08-764/2009-16-20 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.