Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 октября 2005 г. N Ф04-5364/2005(15012-А75-19) Правильно установлено арбитражным судом, что в нарушение правил ведения счетов бухгалтерского учета ЖСК не вел раздельный учет операций по инвестиционной и строительной деятельности, свою деятельность в качестве подрядной организации по строительству домов в бухгалтерском учете не учитывал, что привело к занижению налоговой базы и неуплате налога на прибыль, на пользователей автодорог и НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 18 октября 2005 г. N Ф04-5364/2005(15012-А75-19)
(извлечение)

Жилищно-строительный кооператив "Барк" (далее - ЖСК "Барк") обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по г. Сургуту (далее - инспекция) о признании недействительным решения N 260/02 от 25.01.2005.

Решением от 23.05.2005 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа требования ЖСК "Барк" удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано не соответствующим налоговому законодательству и недействительным в части: п.8.1.1 - увеличения суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС) на 2 127 643 руб. в связи с не учетом НДС с авансов; п.8.1.2 - доначисления НДС за 2001 год в сумме 1 222 056 руб.; п.4.2 "а" - исключения из состава затрат 1 000 000 руб.; п.5.1 "а" - исключения из общепроизводственных расходов 80 000 руб.; п.5.1 "б" - исключения из состава общепроизводственных расходов 40 000 руб.; п. .2 "а" - исключения из себестоимости 4 311 000 руб.; п.8.3 - доначисления НДС в сумме 7 101 835 руб. за 2003 год; п.4.1 "а" - исключения из состава общепроизводственных расходов 29 333 руб.; а также в части взыскания соответствующих пеней и налоговых санкций.

Кроме того, решение N 260/02 от 25.01.2005 признано судом недействительным в части привлечения ЖСК "Барк" к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль за 2001 год в размере 306 021 руб. и налога на пользователей автодорог за 2001 год в размере 84 938 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось В кассационной жалобе и дополнениях к ней ЖСК "Барк" просит отменить судебный акт первой инстанции и принять новое решение в части доначисления налога на прибыль за 2001год в сумме 1 530 105 руб. и за 2003 год; налога на пользователей автодорог за 2001 год в сумме 424 689 руб.; налога на добавленную стоимость за 2001год в сумме 4 451 409 руб., 4 744 920 руб. за 2002 год, 16 533 888 руб. за 2003 год, а также в части взыскания соответствующих пеней и налоговых санкций.

По мнению заявителя, при разрешении спора судом первой инстанции не правомерно не применены пункт 7 части 1 статья 31, пп.4 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146, п. 2 ст. 251 Налогового кодекса Российской Федерации и п. 10 ст. 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1; а выводы суда не соответствуют установленным обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Отзыв на кассационную жалобу не поступил.

В судебном заседании представитель ЖСК "Барк" М.Г.Балина поддержала доводы кассационной жалобы и дополнения к ней; представитель инспекции, соглашаясь с выводами арбитражного суда, просил оставить обжалуемый судебный акт без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции изучил материалы дела, проверил правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировал доводы сторон и считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений инспекция приняла решение N 260/02, которым ЖСК "Барк" начислены налоги на прибыль, на пользователей автодорог, на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц и соответствующие пени.

Кроме того, налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности по статье 123 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания налоговых санкций в общей сумме 5 043 614 руб.

В связи с проведением выездной налоговой проверки председателю ЖСК "Барк" 23.06.2004 вручено требование от 21.06.2004 о представлении инспекции документов за 2001-2003 годы в срок не позднее 28.06.2004.

Неисполнение ЖСК "Барк" упомянутого требования в указанный срок послужило основанием для производства выемки документов и предметов, в результате которой была снята информация с магнитных носителей ЖСК "Барк" за 2001-2003 годы, так как согласно представленной налогоплательщиком справки N 12 от 19.01.2004 запрашиваемые инспекцией документы были уничтожены в результате пожара.

Поскольку выемка документов осуществлена с соблюдением требований статей 93 и 94 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции признал полученные в результате выемки документы допустимыми доказательствами.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции установил, что ЖСК "Барк" является жилищно-строительным кооперативом, созданным для удовлетворения потребностей граждан и юридических лиц в жилье.

Из его учредительных документов следует, что кооператив имеет право осуществлять строительство жилых домов, гаражей, иных объектов социальной инфраструктуры за счет собственных и привлеченных средств, в том числе осуществлять функции заказчика и генерального подрядчика.

В охваченном налоговой проверкой периоде с 01.01.2001 по 31.12.2003 ЖСК "Барк" осуществлял ремонтно-строительные работы, услуги по обработке груза в вагонах, строительство жилых домов, сдачу имущества (оборудования и технических средств) в аренду. Строительство жилых домов осуществлялось кооперативом в рамках договоров долевого участия, заключенных с инвесторами - юридическими и физическими лицами.

Согласно указанным договорам кооператив осуществлял руководство совместной деятельностью и ведение общих дел по строительству объектов. При этом вознаграждение кооперативу за осуществление указанной деятельности договорами не предусмотрено.

Выводы налоговой проверки о том, что кооператив непосредственно осуществлял строительство жилых домов подтверждены исследованными судом первой инстанции письменными доказательствами и показаниями бывшего главного бухгалтера Л.Г. Будаковой, согласно которым по всем объектам ЖСК "Барк" выступал генподрядчиком, а на выполнение отдельных видов работ кооперативом заключались договоры субподряда.

Факт непосредственного осуществления кооперативом строительных работ по договорам долевого строительства также подтвержден объяснениями бывших работников ЖСК "Барк".

При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том, что совмещение функций субъектов инвестиционной деятельности допускается пунктом 6 статьи 4 Закона Российской Федерации "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", но накладывает на ЖСК "Барк" определенные обязанности по ведению бухгалтерского учета и уплате налогов.

В соответствии с пунктом 6 статьи 8 Закона Российской Федерации "О бухгалтерском учете" в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно.

Порядок учета затрат на строительство и источников его финансирования ведется заказчиком-застройщиком, совмещающим эти функции с функциями подрядной организации, на основании Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56; Плана счетов, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н; Положения по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 20.12.1994 N 167; Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина Российской Федерации от 30.12.1993 N 160.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерский учет операций по инвестиционной деятельности ведется заказчиком-генподрядчиком на счете 08 "Капитальные вложения" ("Вложения во внеоборотные активы"), в то время как операции по текущей деятельности, в том числе выполнение работ по строительству жилого дома, отражаются в учете в обычном порядке с накоплением затрат по строительству объектов нарастающим итогом на счете 20 "Основное производство" и списанием их по окончании строительства на основании сдачи-приемки объекта на счет 46 "Реализация продукции (работ, услуг".

Как установлено арбитражным судом, в нарушение указанных положений ЖСК "Барк" раздельный учет операций по инвестиционной и строительной деятельности не вел, свою деятельность в качестве подрядной организации по строительству домов в бухгалтерском учете не учитывал, что привело к занижению налоговой базы и неуплате налога на прибыль, на пользователей автодорог и НДС.

Согласно пункту 14 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, при условии раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

К средствам целевого финансирования относятся аккумулированные на счетах организации-застройщика средства дольщиков и (или) инвесторов.

Поскольку ЖСК "Барк", совмещая функции заказчика-застройщика и подрядной организации, раздельного учет доходов (расходов) по инвестиционной и текущей деятельности не вел, суд первой инстанции сделал правомерный вывод, что все полученные в рамках целевого финансирования средства обоснованно включены налоговым органом в налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, а в выручку для исчисления налога на пользователей автодорог - стоимость строительно- монтажных работ, выполненных кооперативом по договорам долевого участия.

В соответствии с п. 3.1.8 (подпункт "г") Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного письмом Минфина Российской Федерации от 31.12.1993 N 160, полученные заказчиком-застройщиком денежные средства являются источником целевого финансирования и в ходе строительства НДС не облагаются при условии, что размер денежных средств, полученных от каждого дольщика на долевое участие в строительстве не превышает фактических затрат по строительству квартир. Суммы превышения денежных средств, полученных от дольщиков, над фактическими затратами по их строительству, остающиеся в распоряжении застройщика, являются его внереализационным доходом и облагаются НДС и налогом на прибыль в общеустановленном порядке.

Являясь заказчиком-застройщиком и одновременно выполняя функции подрядной организации на тех же объектах, ЖСК "Барк" раздельный учет по указанным видам деятельности не вел, поэтому суд первой инстанции признал, что целевые средства, полученные от инвесторов, подлежат учету как авансы, полученные подрядной организацией на выполнение строительных работ.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации авансовые платежи подлежат включению в налоговую базу, поэтому довод заявителя о незаконности доначисления НДС по указанному основанию признал арбитражным судом несостоятельным, а оспариваемое решение налогового органа в этой части законным.

Также арбитражный суд признал несостоятельный ссылку заявителя на подпункт 4 пункта 2 статьи 39 и пункт 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, так как инспекция в налоговую базу по НДС и налогу не прибыль не включала паевые взносы.

Налоги были исчислены из выручки (дохода), полученной ЖСК "Барк" от реализации строительных работ, самостоятельно осуществляемых кооперативом в качестве подрядной организации на объектах, финансируемых за счет средств дольщиков.

Возражения налогоплательщика по отдельным пунктам оспариваемого решения налогового органа были также полно и всесторонне исследованы арбитражным судом и обоснованно признаны несостоятельными, за исключением п. 8.1.1 в части увеличения суммы НДС на 2 127 643 руб., п. 8.1.2 - доначисления НДС за 2001 год в сумме 1 222 056 руб., п. 4.2 "а" - исключения из состава затрат 1 000 000 руб., п.5.1 "а" - исключения из общепроизводственных расходов 80 000 руб., п.5.1 "б" - исключения из состава общепроизводственных расходов 40 000 руб., п. .2 "а" - исключения из себестоимости 4 311 000 руб., п.8.3 - доначисления НДС в сумме 7 101 835 руб. за 2003 год, п.4.1 "а" - исключения из состава общепроизводственных расходов 29 333 руб., начисления соответствующих пеней и налоговых санкций, а также части привлечения ЖСК "Барк" к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль за 2001 год в размере 306 021 руб. и налога на пользователей автодорог за 2001 год в размере 84 938 руб., которые арбитражным судом признаны недействительными.

Учитывая изложенное и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 23.05.2005 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа по делу N А75-2955/05 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.