Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 июня 2005 г. N Ф04-3649/2005(11869-А81-40) Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт, в котором отражена неполная уплата налогов. За несвоевременную уплату налогов в соответствии со статьей 75 НК РФ Обществу по итогам проверки была начислена пеня (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 14 июня 2005 г. N Ф04-3649/2005(11869-А81-40)
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10 июля 2007 г. N Ф04-3649/2005(35843-А81-40)

Суд первой инстанции, соединив в одно производство и присвоив номер по делу А81 -3525/4196А-04, рассмотрел заявление Акционерной компании "Ямата Ятырым Иншаат Туризм Ве Тиджарет Аноним Ширкети" (далее - Общество) к межрайонной инспекции Министерства России по налогам и сборам N 1 по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительными решения о привлечении к налоговой ответственности N 04-21/58 от 29.06.2004, требования об уплате налога от 29.06.2004 N 25348, требования об уплате налоговой санкции от 29.06.2004 N 762/1 и заявление межрайонной инспекции Министерства России по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) к Обществу о взыскании налоговых санкций в размере 8 207 574 руб.

Решением арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 17.12.2004 заявление Общества удовлетворено: решение Инспекции от 29.06.2004 N 04-21/58 о привлечении к налоговой ответственности, требование об уплате налога от 29.06.2004 N 25348, требование об уплате налоговой санкции от 29.06.2004 N 762/1 признаны недействительными, как несоответствующие требованиям, установленным статьями 3, 5, 7, 55, 108, 100, 101, 122, 123, 126, 143, 146, 162, 166, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьями 15, 57 Конституции Российской Федерации, статьей 11 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", статьей 19 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", статьей 3 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации", статьей 53 Бюджетного кодекса Российской Федерации, Федеральным Законом Российской Федерации N 110-ФЗ от 24.07.2002 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", Соглашением от 15.12.1997, заключенным между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы.

Заявление Инспекции о взыскании с Общества налоговых санкций в размере 8 207 574 руб. оставлено без удовлетворения.

Постановлением апелляционной инстанции от 10.03.2005 решение суда от 17.12.2004 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, указывает, что судебные акты в нарушение статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), вынесены без оценки доказательств и доводов, приведенных Инспекцией, просит вынесенные по делу судебные акты отменить и принять по делу новое решение - отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований и взыскать сумму налоговых санкций в размере 8 207 574 руб.

Представитель Общества возражает против удовлетворения жалобы согласно представленным в материалы дела письменным объяснениям.

Судом и материалами дела установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах по налогу на прибыль; по налогу на добавленную стоимость; по налогу на пользователей автомобильных дорог; по налогу с владельцев транспортных средств; по налогу на перепродажу автотранспортной, вычислительной техники и персональных компьютеров; по налогу на имущество предприятий; по налогу на землю; по сбору на нужды образовательных учреждений, по налогу на рекламу за период деятельности с 01.01.2001 года по 31.12.2002; по единому социальному налогу; по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2002 по 31.12.2002.

Результаты проведенной выездной налоговой проверки оформлены актом от 25.03.2004 N 04-21/59, в котором отражена неполная уплата налогов в общей сумме 63 114 453 руб. За несвоевременную уплату налогов в соответствии со статьей 75 НК РФ Обществу по итогам проверки была начислена пеня в общей сумме 13 287 786,68 руб.

23.04.2004, с учетом представленных Обществом возражений на акт выездной налоговой проверки, которые были частично приняты налоговым органом, Инспекция вынесла решение N 04-25/32 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налогов в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налогов, что составило в общей сумме 7 228 024 руб., в том числе по НДС сумма штрафа составила 5 531 471 руб., по налогу на пользователей автомобильных дорог сумма штрафа составила 719 134 руб., по налогу на имущество - 78 147 руб. и по налогу на прибыль - 899 272 руб.; по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в бюджет налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 20% от неперечисленной суммы, что составило 948 200 руб.; по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов, необходимых для осуществления налогового контроля в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ, что составило 31 350 руб. Всего по решению Инспекции с Общества подлежали взысканию налоговые санкции в сумме 8 207 574 руб.

30.06.2004 Инспекция выставила требования N 25348 об уплате налогов и пени и N 762/1 об уплате налоговых санкций со сроком исполнения требований до 09.07.2004.

Поскольку Общество в установленные сроки платежи не произвело, Инспекция обратилась в арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением о взыскании с Общества налоговых санкций в общей сумме 8 207 574 руб.

Общество, не согласившись с принятыми Инспекцией ненормативными актами, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Рассмотрев материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке статей 284, 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Налог на прибыль.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Как следует из кассационной жалобы Инспекции, единственным доводом кассационной жалобы в части налога на прибыль является неправильное толкование судом статьи 11 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Соглашения от 15.12.1997 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы", заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики.

Материалами дела и судом установлено, что Общество является иностранной организацией, которая осуществляет свою деятельность на территории Российской Федерации через аккредитованный филиал с местом нахождения Тюменская область, Ямало-Ненецкий автономный округ, г. Салехард, ул. Объездная, 50, по строительству жилых комплексов и объектов социального назначения на территории Ямало-Ненецкого автономного округа.

Статьей 7 НК РФ, статьей 11 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусмотрено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и в целях развития экономического сотрудничества заключено Соглашение от 15.12.1997 (далее - Соглашение).

Настоящее Соглашение распространяется на налоги на доходы, взимаемые в договаривающемся Государстве независимо от метода их взимания. Существующими налогами, на которые распространяется данное Соглашение, являются налог на прибыль и доходы, взимаемые в соответствии с Законами Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и "О подоходном налоге с физических лиц".

Пунктом 1 статьи 7 Соглашения установлено, что прибыль, полученная в одном Договаривающемся Государстве предприятием другого Договаривающегося Государства может облагаться налогом в первом упомянутом Государстве, если только она получена через расположенное там постоянное представительство и только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Согласно пункта 3 статьи 5 настоящего Соглашения строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект или связанная с ними надзорная деятельность образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 18 месяцев на площадке или объекте.

Таким образом, как обоснованно указал суд, в целях определения страны, в соответствии с законодательством которой предприятие подлежит обложению налогом на прибыль (на доходы), необходимо установить продолжительность работы на конкретном объекте, а не общую продолжительность деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации.

Поскольку, как установил суд, за проверенный Инспекцией период фактическая продолжительность строительных работ на каждом объекте (строительной площадке) не превысила 18 месяцев, то деятельность Общества не образовала постоянного представительства с учетом применения терминов, используемых Соглашением, и прибыль, полученная Обществом от выполнения работ, не подлежала налогообложению в Российской Федерации.

Довод Инспекции о том, что если иностранная организация заключает договор, предметом которого является выполнение работ, не требующих разрешения на строительство, связанных с текущим ремонтом или отделкой помещений, монтажом телефонных линий или монтажом оборудования, не требующего прочной связи с конструктивными элементами здания, то эта деятельность не охватывается понятием "строительная площадка", не может быть принят как противоречащий пункту 1 части 1 статьи 308 НК РФ. Понятие строительной площадки иностранной организации, данное в указанном пункте в целях главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций", с учетом части 3 статьи 5, части 1 статьи 11 НК РФ может быть применено в рассматриваемом случае в целях определения статуса объекта строительных работ как строительной площадки, поскольку указанное толкование будет являться дополнительной гарантией защиты прав налогоплательщика относительно установления более четкого определения терминов в целях налогообложения.

Поскольку иных доводов в кассационной жалобе Инспекцией не заявлено, то с учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что суд правомерно признал недействительным оспариваемое решение в части начисления налога на прибыль за 2001-2002 годы, соответствующих пени и налоговых санкций.

Привлечение к налоговой ответственности согласно статье 126 НК РФ.

Согласно пункта 1.6 оспариваемого решения Инспекции Общество было привлечено к налоговой ответственности в соответствии со статьей 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов в виде штрафа в размере 31350 руб.

Кассационная инстанция поддерживает вывод суда о том, что в указанной части решение Инспекции подлежит признанию недействительным в связи с нарушением Инспекцией части 3 статьи 101 НК РФ, выразившимся в отсутствии изложения в мотивировочной части оспариваемого решения обстоятельств, подтверждающих совершение Обществом указанного правонарушения, ссылок на конкретные требования, которыми определенные документы были запрошены у Общества, и которые были представлены в Инспекцию с нарушением указанного в требованиях срока.

На основании изложенного, кассационная инстанция считает, что в указанной части решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 отмене или изменению не подлежат.

Налог на добавленную стоимость (НДС).

1.

В соответствии с пунктом т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" от налога на добавленную стоимость освобождается стоимость работ по строительству жилых домов, производимых с привлечением средств бюджетов всех уровней и целевых внебюджетных фондов, при условии, что эти средства составляют не менее 40 процентов от стоимости этих работ; работы, производимые в период реализации целевых социально - экономических программ (проектов) жилищного строительства, по строительству объектов жилищного, социально - культурного и бытового назначения, инфраструктуры, домостроительных комбинатов и технологических линий.

Судом и материалами дела установлено, и Инспекцией не оспаривается, что в 2000 между Администрацией Ямало-Ненецкого автономного округа и Обществом был заключен контракт на строительство малосемейного общежития (л.д. 18-36, том 1). Во исполнение указанного контракта Обществом в 2001 году были выполнены работы на сумму 55660648,54 руб., которые, соответственно, были оплачены заказчиком (Администрацией Ямало-Ненецкого автономного округа).

30.09.2001 работы были приостановлены в связи с окончанием финансирования.

Руководствуясь пунктом т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" Общество исключило 55660648,54 руб. из облагаемой базы по НДС.

03.06.2003 на основании контракта N 643/04008903/00033 строительство объекта было возобновлено, но не как малосемейного общежития, а как бизнес - центра.

В результате неправомерного, по мнению Инспекции, применения Обществом льготы, предусмотренной пунктом т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", налоговым органом был доначислен НДС в размере 9276777 руб. (л.д. 68-69, том 2).

Удовлетворяя требования Общества в указанной части, суд, в том числе, отметил, что результатом работы может быть как законченный строительством объект, так и незаконченный; что заказчик вправе самостоятельно распоряжаться принятым результатом работы и вправе определять его судьбу как собственник; что нормы действующего налогового законодательства не связывают стоимость строительных работ с окончательным результатом таких работ.

Кассационная инстанция поддерживает указанный вывод суда, поскольку Инспекцией не доказано, что в 2001 году строительные работы на объекте, поименованном заказчиком как малосемейное общежитие, выполнялись с нарушением задания заказчика, что в период 2001 Общество пользовалось льготой в нарушение пункта т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Кроме того, доначисляя НДС по объемам работ, в стоимость которых НДС не был включен в соответствии с действующим в указанный период налоговым законодательством, Инспекция фактически обязала Общество уплатить НДС за счет собственных денежных средств, не за счет выручки, полученной в счет оплаты за выполненные работы.

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции считает, что суд правомерно признал недействительным оспариваемое решение в части начисления НДС за 2001 год в размере 9276775 руб. по указанному эпизоду, соответствующих пени и налоговых санкций.

2.

Судом и материалами дела установлено, что в 2001 между Обществом и Администрацией Ямало-Ненецкого автономного округа были заключены контракты на строительство как жилых домов, так и зданий социального назначения.

На авансовые платежи, поступившие в 2001, распространялась льгота, предусмотренная пунктом т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", в связи с чем указанные авансовые платежи были обоснованно прольготированы Обществом в 2001, что не оспаривается Инспекцией, как это следует из кассационной жалобы.

В связи с тем, что работы, оплаченные данными авансовыми платежами, не были выполнены Обществом в 2001, а согласно статьи 2 Федерального закона N 118-ФЗ от 05.08.2000 пункт т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" с 01.01.2002 утратил силу, то Инспекция сочла подлежащим начислению НДС с авансовых платежей, поступивших в 2001, то есть в период действия льготы, по работам, которые были выполнены не в 2001, а позже, - когда объемы соответствующих работ не подлежали льготированию.

Суд признал незаконным начисление НДС в указанной части, поскольку пришел к выводу, что в 2001 Общество правомерно применило льготу, предусмотренную пунктом т) части 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", а Инспекция не доказала факт неисполнения в 2001 году работ, оплаченных авансовыми платежами 2001 года.

Кассационная инстанция считает, что указанный вывод суда не основан на нормах права, в частности, сделан без учета положений пункта 1 части 1 статьи 146, частей 1 и 4 статьи 166, части 8 статьи 171 НК РФ.

Кроме того, обязанность доказывания осуществления работ в 2001 в счет поступивших авансовых платежей в силу статьи 65 АПК РФ, пункта 3 части 1 статьи 23, пункта 3 части 1 статьи 21 НК РФ возлагается на Общество.

В связи с тем, что указанное нарушение судом норм материального и процессуального права могло привести к принятию неправильного судебного акта, решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором суду следует предложить Обществу представить в материалы дела надлежащие доказательства того, что в отношении всех авансовых платежей, поступивших в 2001, им были также в 2001 сданы заказчикам объемы льготируемых работ, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон.

3.

Суд указал на неправомерность начисления НДС в размере 1254118 руб. за 2001 в связи с невключением Обществом в облагаемую базу сумм зачетов, произведенных Администрацией Ямало-Ненецкого автономного округа с поставщиками Общества; а также на недоказанность позднего включения в налоговую базу отдельных сумм выручки.

При этом, в нарушение статей 71, 170, 271 АПК РФ, суд не указал, по какой причине не приняты доводы Инспекции о правомерности начисления НДС в рассматриваемом случае, поскольку в связи с непредставлением Обществом бухгалтерских регистров Инспекцией были самостоятельно сформированы регистры по учету налоговой базы по НДС: приложения N N 3-6 к акту проверки (поступления на расчетный счет в Сбербанке Российской Федерации, поступления на расчетный счет в Финансбанке, перечисления в иностранной валюте на счет Общества в Турции, проведенные зачеты); приложения N N 7, 11 к акту проверки, приложения N N 15, 16 к решению (сводные регистры учета выручки); приложение N 9 к акту проверки (сверка контрактов, по которым установлены расхождения в части включения в налогообложение) (л.д. 144-150, том 5, л.д. 1, 23 том 6).

В связи с тем, что указанное нарушение норм процессуального права могло привести к принятию неправильного судебного акта, решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором суду следует предложить сторонам провести сверку относительно суммы НДС, подлежащего начислению по итогам каждого налогового периода в сравнении с НДС, начисленного Обществом согласно его налоговых деклараций; всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон.

4.

Судом и материалами дела установлено, что Инспекция по результатам проверки указала на неправомерное предъявление (без наличия счетов-фактур) к вычетам НДС за 2001 - в размере 22628611 руб., за 2002 - в размере 5712321 руб.

Суд признал указанный вывод Инспекции необоснованным, поскольку Инспекция лишь констатировала факт отсутствия счетов-фактур в приложениях N N 10 и 12 к акту проверки, не отразив, в силу каких обстоятельств и причин утрачены или не предъявлены налоговому органу указанные документы, отсутствуют ссылки на налоговые декларации, в которых были заявлены к вычетам данные суммы НДС, нет объяснений главного бухгалтера или иных специалистов, согласно которых можно было бы установить фактические обстоятельства по данному вопросу.

В соответствии с частью 1 статьи 172 НК РФ, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Таким образом, наличие счетов-фактур, подтверждающих полный объем заявленных налогоплательщиком вычетов по НДС по каждому налоговому периоду, является необходимым условием для признания правомерным применения налоговых вычетов.

Как отражено в акте проверки и оспариваемом решении Инспекции:

- за 2001 не был подтвержден путем представления счетов-фактур заявленный к вычету НДС в размере 22628611 руб., что отражено в акте проверки. После представления Обществом счетов-фактур, сумма НДС, не принятого к вычету, составила 3283963 руб., как неподтвержденная представлением счетов-фактур либо расходы по которым не были связаны с операциями, облагаемыми НДС (л.д. 73, том 2, л.д. 59-73, том 5, л.д. 24-34, том 6);

- за 2002 не был подтвержден путем представления счетов-фактур заявленный к вычету НДС в размере 5712321 руб., что отражено в акте проверки. После представления Обществом счетов-фактур, сумма НДС, не принятого к вычету, составила 971356 руб. как неподтвержденная представлением счетов-фактур (л.д. 80, том 2, л.д. 63-64, том 5, л.д. 35-36, том 6).

В нарушение статей 71, 170, 271 АПК РФ, суд не указал, по какой причине им не приняты доводы Инспекции о том, что приложения N N 7-9, 14 к решению, N N 10, 12 к акту проверки, в которых перечислены счета-фактуры, не представленные на проверку, НДС по которым был заявлен к возмещению из бюджета; счета-фактуры, представленные Обществом как приложение к возражениям к акту проверки; а также счета-фактуры, которые не были представлены налогоплательщиком на день вынесения решения или затраты по оплате которых не относились к операциям, облагаемым НДС, являются доказательствами неправомерного предъявления НДС к налоговым вычетам.

В связи с тем, что указанное нарушение норм процессуального права могло привести к принятию неправильного судебного акта, решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 в данной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором суду следует предложить сторонам провести сверку относительно сумм НДС, подлежащих возмещению по итогам каждого налогового периода, а также НДС, начисленного Обществом к возмещению согласно его налоговых деклараций; всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон.

Налог на пользователей автодорог.

По результатам проверки за 2002 Обществу был доначислен налог на пользователей автодорог в сумме 3595668 руб. в связи с тем, что в нарушение статьи 4 Закона РФ N 110-ФЗ от 24.07.2002 налогоплательщик в налоговую базу по налогу на пользователей автодорог по состоянию на 15.01.2003 не включил сумму дебиторской задолженности за товары (работы, услуги), отгруженные (поставленные, выполненные, оказанные), но не оплаченные по состоянию на 01.01.2003.

Суд, удовлетворяя в указанной части требования Общества, отметил, что положение налогоплательщика ухудшилось в связи с изменениями в законодательстве о налогах и сборах, которые изменили порядок исчисления налога на пользователей автодорог, в связи с чем статья 4 Закона РФ N 110-ФЗ от 24.07.2002, изменившая порядок исчисления налога на пользователей автодорог, не может иметь обратной силы.

Кассационная инстанция считает, что указанный вывод сделан при неправильном толковании норм права.

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в Определении N 69-0 от 05.02.2004, нормативные положения, обязывающие налогоплательщиков, определявших порядок признания выручки от реализации по мере ее оплаты, исчислить налог на пользователей автомобильных дорог с суммы дебиторской задолженности, образовавшейся на 01.01.2003 года, тем самым изменили для этой категории налогоплательщиков порядок исчисления налоговой базы по данному налогу. У налогоплательщиков, применяющих метод признания выручки по оплате, налоговая база по налогу на пользователей автомобильных дорог рассчитывается на дату получения средств за отгруженные товары (работы, услуги). Следовательно, для этой категории налогоплательщиков порядок исчисления налоговой базы был изменен путем включения в нее суммы дебиторской задолженности.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ только акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, не могут иметь обратной силы.

При этом установленные статьей 4 Закона Российской Федерации N 110-ФЗ от 24.07.2002 законоположения являются переходными, потребность в которых возникает в ходе проводимой налоговой реформы, не содержат неясных, неопределенных норм, допускающих возможность их произвольного истолкования и применения, и не ухудшают положение налогоплательщиков.

При указанных обстоятельствах, поскольку в соответствии со статьями 71, 79 Закона Российской Федерации "О Конституционном Суде Российской Федерации" определение Конституционного Суда Российской Федерации окончательно, не подлежит обжалованию и вступает в силу немедленно после его провозглашения, вывод суда о невозможности применения статьи 4 Закона Российской Федерации N 110-ФЗ от 24.07.2002 в связи с тем, что она ухудшает положение налогоплательщика, сделан при неверном толковании норм права.

На основании изложенного, решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором суду следует предложить Обществу уточнить основания иска, представить мотивированные возражения с учетом материалов налоговой проверки относительно обоснованности начисления налога на пользователей автодорог в размере 3595668 руб.; предложить сторонам произвести сверку относительно суммы дебиторской задолженности Общества, которая подлежит учету при исчислении налога на пользователей автодорог за проверенный период при наличии мотивированных возражений Общества относительно размера дебиторской задолженности, указанной в приложении N 13 к акту проверки (л.д. 37, том 6).

Налог на имущество.

По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекцией был доначислен Обществу налог на имущество за 2001-2002 в связи с тем, что в нарушение статьи 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" Обществом при расчете налога не была учтена стоимость транспортных средств, приобретенных в 2001-2002 годах, перечень которых приведен в приложениях N N 14, 16 к акту проверки (л.д. 38-42, том 6) Суд, удовлетворяя требование Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в указанной части, отметил, что в акте выездной налоговой проверки и решении Инспекции от 29.06.2004 не отражено, на основании каких документов и в силу каких обстоятельств налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщиком оприходованы и значатся на балансе транспортные средства, приобретенные в указанных периодах, в связи с чем Общество обязано уплачивать налог на имущество.

При этом в нарушение статей 71, 170, 271 АПК РФ, суд не дал оценку тому обстоятельству, что оспариваемое решение Инспекции содержит ссылки на приложения N N 14-17 к акту проверки, в которых дан перечень транспортных средств, не учтенных при расчете налога на имущество за 2001-2002 годы, с указанием вида транспортных средств, документов, на основании которых они были приобретены, стоимости транспортных средств. Также не дана оценка тому обстоятельству, что указанные приложения заверены руководителем филиала Общества.

В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" указанным налогом облагаются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе плательщика. Для целей налогообложения на основании данных счетов бухгалтерского учета определяется среднегодовая стоимость имущества налогоплательщика.

Статьей 54 НК РФ определено, что налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании изложенного, кассационная инстанция считает, что в указанной части решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором по данному эпизоду суду надлежит предложить сторонам провести сверку относительно суммы налога на имущество, подлежащего доначислению за 2001-2002 годы; в случае отрицания Обществомфакта приобретения перечисленных в приложениях к акту проверки транспортных средств предложить Инспекции представить иные доказательства факта приобретения транспортных средств; предложить Инспекции обосновать нормами законодательства о бухгалтерском учете необходимость отражения на балансе приобретенных Обществом транспортных средств; всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон.

Налог на доходы физических лиц.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией было предложено Обществу уплатить в бюджет исчисленный и удержанный, но не перечисленный в бюджет налог на доходы физических лиц.

Суд, удовлетворяя требование Общества о признании недействительным решения Инспекции в указанной части, отметил, что работники Общества, осуществляющие трудовую деятельность на территории Российской Федерации, являются гражданами Турецкой Республики, что подтверждается паспортами граждан Турецкой Республики и заключенными контрактами, несколько экземпляров которых представлено на обозрение суда, копии паспорта и контракта приобщены к материалам дела. Согласно подпункта в) пункта 3 статьи 15 Соглашения от 15.12.1997 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы", заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики, заработная плата и другое вознаграждение, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве за работу по найму, выполняемую в другом Договаривающемся Государстве, не облагаются налогами в этом другом Государстве, если работа осуществляется лицами в связи со строительной площадкой, строительным, сборочным или монтажным объектом в соответствии с подпунктом а) пункта 3 статьи 5 настоящего Соглашения.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду подпункт b) пункта 3 статьи 15 Соглашения от 15.12.1997 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы"

Кассационная инстанция считает, что судом в нарушение статей 71, 170, 271 АПК РФ не дана оценка приложениям N 18 и 19 к акту выездной налоговой проверки, подписанным руководителем филиала Общества, которыми, в том числе, установлена величина пени за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц; не дана оценка бухгалтерской справке от 30.03.2003, заверенной главным бухгалтером и бухгалтером налогоплательщика, где отмечено о допущенной ошибке в налогообложении рабочих, прибывших из СНГ (ближнего зарубежья), повлекшей доначисление налога за 2002 на сумму 4871170,75 руб. (л.д. 43-47, том 6).

Кассационная инстанция считает необоснованным вывод суда, что дополнительные документы, на которые не были сделаны ссылки ни в акте выездной налоговой проверки, ни в решении о привлечении к ответственности, не могут являться доказательствами по делу в силу статей 67, 68 АПК РФ по следующим обстоятельствам.

К материалам дела приобщены приложения к акту выездной налоговой проверки, заверенные действующим на основании доверенности представителем Общества, которым судом фактически не была дана никакая оценка в нарушение требований статьи 71 АПК РФ.

Изложение в решении существа выявленного налогового нарушения без указания всех первичных документов (в том числе, реквизитов всех паспортов, трудовых книжек, трудовых договоров и других документов за период 2002 года), но при отсутствии возражений относительно доначисления налога в связи с конкретным выявленным нарушением, в случае появления возражений при рассмотрении дела в суде, не лишает налоговый орган права опровергать доводы налогоплательщика путем представления доказательств, не перечисленных в акте налоговой проверки и решении о привлечении к ответственности, поскольку неуказание всех первичных документов в акте проверки не лишает их доказательственной силы.

Кроме того, суд не изложил мотивы, по которым он пришел к выводу, что представленные в материалы дела документы гражданина Турции Кесе Бугра (разрешение на работу на период с 01.06.2004 по 31.05.2005, подтверждение права трудовой деятельности с 15.05.2003 по 15.05.2004) имеют отношение к деятельности Общества в проверенном Инспекцией периоде 2002 года (л.д. 24-28, том 7).

На основании изложенного, кассационная инстанция считает, что в указанной части решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором по данному эпизоду суду надлежит предложить сторонам провести сверку относительно суммы налога на доходы, подлежащего перечислению в бюджет за проверенный период, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон.

Нарушения положений статьи 100, 101 НК РФ.

Суд сделал вывод о том, что нарушения порядка проведения выездной налоговой проверки, допущенные Инспекцией, привели к тому, что налогоплательщик не мог реализовать свое право на осуществление правовой защиты организации, поскольку решение о проведении выездной налоговой проверки руководителю Общества не вручалось, заказной корреспонденцией в адрес Общества не направлялось, уполномоченным лицам или органам юридического лица не вручалось; копия решения налогового органа и требования об уплате налога и санкции также не были вручены налогоплательщику под расписку и не были переданы иным способом.

Кассационная инстанция считает обоснованным довод Инспекции, что, делая вышеуказанный вывод, судом в нарушение статей 71, 170, 271 АПК РФ, не была дана оценка Положению о филиале Общества, в соответствии с которым руководитель проекта имеет право действовать от имени Общества, доверенностям на руководителей проекта Мехмет Кайхана и Зафер Таштана (л.д. 6-9, том 3, л.д. 94-100, НО, том 5), представленным в материалы дела решениям и требованиям о предоставлении документов, полученным руководителем проекта (л.д. 96-112, том 5), возражениям по отдельным частям акта выездной налоговой проверки от 09.04.2004, представленным Обществом (л.д. 137-146, том 3, л.д. 126-128, том 4).

Кассационная инстанция считает обоснованным довод Инспекции, что разъяснения, данные в пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации N 41/9 от 11.06.1999 касаются филиалов и представительств российских юридических лиц, к которым Общество не относится.

Учитывая изложенное, при новом рассмотрении дела суду следует устранить вышеуказанные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, а также распределить судебные расходы, в том числе и по кассационной жалобе.

Руководствуясь статьей 274, пунктом 3 части 1 статьи 287, частями 1-3 статьи 28801, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по делу N А81-3525/4196А-04 оставить без изменения:

1) в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу N 04-21/58 от 29.06.2004, требования об уплате налога N 25348 от 29.06.2004, требования об уплате налоговой санкции N 762/1 от 29.06.2004 относительно:

- начисления налога на прибыль за 2001 - 2002 годы, соответствующих пени и налоговых санкций;

- начисления налога на добавленную стоимость за 2001 год в размере 9276775 руб., соответствующих пени и налоговых санкций в связи с применением налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом "т" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость";

- привлечения к налоговой ответственности согласно статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 31350 руб.

2) в части отказа в удовлетворении заявления межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о взыскании с АК "Ямата Ятырым Иншаат Туризм ве Тиджарет Аноним Ширкети. YAMATA YATIRIM Insaat Turizm ve Ticaret A.S.," налоговых санкций:

- согласно статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 899272 руб. за неуплату налога на прибыль за 2001-2002;

- согласно статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 2001 в размере 9276775 руб. в связи с применением налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом "т" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость";

- согласно статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 31500 руб.

В остальной части решение от 17.12.2004 и постановление апелляционной инстанции от 10.03.2005 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по делу N А81-3525/4196А-04 отменить, дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.