Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 1 февраля 2006 г. N Ф04-2636/2005(19198-А27-14) Не все денежные компенсации являются расходами на оплату труда, а только те, выплата которых предусмотрена трудовым законодательством (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 1 февраля 2006 г. N Ф04-2636/2005(19198-А27-14)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Кокс" обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области (далее - общество, налогоплательщик) с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области о признании недействительным решения от 15.11.2004 N 299 в части доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 287 064,13 руб., пеней в размере 22 939,19 руб., штрафа в размере 57 412,83 руб.

Решением от 01.09.2005 Арбитражного суда Кемеровской области заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением апелляционной инстанции от 31.10.2005 решение суда отменено в части доначисления ЕСН, пеней и штрафа в отношении суммы 676 338,04 руб., выплаченной обществом своим работникам в виде компенсации, в этой части удовлетворена апелляционная жалоба налогового органа. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области просит отменить решение и постановление суда в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении ЕСН по максимальной ставке 28 процентов и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

Налоговый орган указывает, что по смыслу пункта 1 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиком самостоятельно, в связи с чем обязанность по исчислению и применению регрессивной шкалы по ЕСН не может быть возложена на налоговый орган.

Представитель общества в отзыве на жалобу и в судебном заседании отклонил доводы налогового органа, ссылаясь на правильное применение судом норм налогового права.

В кассационной жалобе открытое акционерное общество "Кокс" просит отменить постановление апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции. Общество в жалобе и его представитель в судебном заседании указывают, что выплаты в размере 676 338,04 руб. не могут быть квалифицированы в качестве , компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством, в связи с чем не могут относится на расходы при определении налогооблагаемой прибыли, как выплаченные за счет чистой прибыли, и не подлежат обложению единым социальным налогом.

Налоговый орган в отзыве на жалобу, ссылаясь на правильное применение судом а апелляционной инстанции норм материального права.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность принятых судебных актов, изучив доводы кассационных жалоб, отзывов на них, суд кассационной инстанции считает постановление апелляционной инстанции подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что по результатам камеральной проверки налоговой декларации за 2003 год, представленной открытым акционерным обществом "Кокс", налоговым органом принято решение от 15.11.2004 N 299 о доначислении единого социального налога, пеней и штрафа.

Пунктом 2 статьи 241 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусмотрено применение регрессивной шкалы ставки единого социального налога в случае, если величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, на момент уплаты авансовых платежей превышает 2 500 руб.

В ходе камеральной проверки налоговый орган доначислил ЕСН по причине невключения в налоговую базу выплат по гражданско-правовым договорам, что не оспаривается налогоплательщиком.

Вместе с тем при рассмотрении спора арбитражным судом установлено, что средняя величина налоговой базы по ЕСН на одно физическое лицо за 2003 год превышает 2 500 руб., что дает в силу пункта 2 статьи 241 Кодекса право на применение регрессивной шкалы ставки налога.

Поскольку налоговым органом доначисление ЕСН произведено без учета регрессивной шкалы ставки налога, арбитражным судом сделан обоснованный вывод, что решение налогового органа в указанной части не может быть признано законным, поскольку в случае выявления нарушений доначисление сумм налога должно быть произведено в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Выводы суда соответствуют требованиям пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пункту 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым налоговый орган обязан документально доказать обстоятельства налогового правонарушения, вину налогоплательщика и законность оспариваемого ненормативного акта.

С учетом изложенного в указанной части отсутствуют основания для отмены принятых судебных актов.

По результатам камеральной проверки налоговым органом доначислен ЕСН в связи с невключением в налоговую базу сумм компенсаций за неиспользованный отпуск.

Признавая недействительным решение налогового органа, суд первой инстанции исходил из того, что указанные компенсации, выплаченные при наличии запрета на замену отпуска денежной компенсацией, не могут относится к расходам, предусмотренным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем отсутствуют основания для их включения в налоговую базу по ЕСН.

Отменяя решение суда и отказывая в удовлетворении заявленных требований в данной части, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что компенсационные выплаты, в том числе за неиспользованный отпуск работникам вредных и опасных производств, соответствуют требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации и относятся к расходам, уменьшающим полученные доходы; нарушение трудового законодательства не является основанием для исключения из расходов на оплату труда фактически выплаченных денежных компенсаций за неиспользованный отпуск.

Судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Пункт 3 вышеназванной статьи предусматривает, что указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Суд апелляционной инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из пункта 49 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации; в данном случае затраты являются обоснованными и документально подтвержденными, следовательно, соответствующими критериям пункта 1 статьи 252 Кодекса.

Вместе с тем судом не учтено, что к расходам на оплату труда в соответствии с пунктом 8 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации относятся денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

По смыслу указанной нормы не все денежные компенсации являются расходами на оплату труда, а только те, выплата которых предусмотрена трудовым законодательством.

Таким образом, на основании пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции правильно учитывал при рассмотрении спора положения статьи 126 Трудового кодекса Российской Федерации.

При наличии в трудовом законодательстве запрета на замену в определенных случаях отпуска денежной компенсацией, выплата такой компенсации не может быть отнесена к расходам на оплату труда, а следовательно, и на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В связи с этим суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что указанные затраты не являются расходами, предусмотренными статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

В письме МНС России от 20.02.2004 N 02-5-10/6 "Об учете денежной компенсации взамен очередного оплачиваемого отпуска в составе расходов на оплату труда" указано, что любые вознаграждения, осуществляемые в пользу работников, будут учитываться для целей налогообложения прибыли только в случае, если возможность осуществления подобных выплат будет предусмотрена в трудовом договоре или в законодательстве Российской Федерации; порядок выплаты денежной компенсации взамен неиспользованного отпуска предусмотрен статьями 126, 127 Трудового кодекса, при этом статьей 126 Кодекса установлены ограничения по предоставлению таких компенсаций.

Данное письмо не относится в силу пункта 2 статьи 4 Налогового кодекса Российской Федерации к актам законодательства о налогах и сборах, вместе с тем оно обязательно для исполнения налоговыми органами, а также ориентирует налогоплательщиков на соблюдение именно такого порядка формирования состава расходов на оплату труда.

Таким образом, произведенные налогоплательщиком выплаты не признаются объектом налогообложения в соответствии с пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации.

При принятии оспариваемого решения по результатам камеральной проверки налоговый орган не проверил, предусматривалась ли выплата компенсаций взамен дополнительного отпуска работникам, работающим на вредных и опасных производствах в трудовых договорах работников, в коллективном договоре или в ином локальном акте общества, а также документально не опроверг доводы и документы, представленные налогоплательщиком в подтверждение выплаты спорных компенсаций за счет чистой прибыли.

Поскольку судом апелляционной инстанции неправильно применены нормы материального права, постановление в указанной части подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, пунктом 1 части 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление апелляционной инстанции от 31.10.2005 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-29660/04-6 отменить в части, касающейся доначисления единого социального налога, пеней и штрафа в отношении выплат в сумме 676 338,04 руб.

В указанной части оставить в силе решение суда первой инстанции от 01.09.2005.

В остальной части постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.