Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 февраля 2006 г. N Ф04-5705/2004(19821-А46-33) Принимая решение, суд правомерно указал, что спорные расходы не могут быть признаны убытками, поскольку в рассматриваемой ситуации возникновение указанных расходов Общества не связано с нарушением имущественных прав со стороны третьих лиц. При таких обстоятельствах спорные расходы заявителя не подпадают под действие пункта 15 Положения о составе затрат и правомерно включены налоговым органом в налоговую базу по налогу на прибыль за проверяемый налоговый период (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 15 февраля 2006 г. N Ф04-5705/2004(19821-А46-33)
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Омсквинпром", (далее - ООО "Омсквинпром", общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - налоговая инспекция) от 11.07.2003 N 03-11/2819 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1811888 руб., дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 97403 руб., налога с продаж в сумме 674510 руб., начисления налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме 362378 руб. за неуплату налога на прибыль, в сумме 134902 руб. за неуплату налога с продаж, начисления пени за несвоевременную уплату указанных налогов в сумме 1187190 руб.

Налоговая инспекция в соответствии со статьей 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением к ООО "Омсквинпром" о взыскании налога на прибыль в сумме 1811888 руб., дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 97403 руб., налога с продаж в сумме 674510 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 820378 руб..

пени по налогу с продаж в сумме 366812 руб., налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 362378 руб. и за неуплату налога с продаж в сумме 134902 руб.

Решением арбитражного суда от 09.04.2004 удовлетворены требования, заявленные налогоплательщиком, налоговой инспекции отказано в удовлетворении встречных требований.

В апелляционном порядке законность и обоснованность решения не проверялись.

Постановлением кассационной инстанции от 23.08.2004 решение арбитражного суда отменено в части, касающейся включения во внереализационные расходы сумм по операциям с тарой, дело в указанной части отправлено на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же арбитражного суда.

При новом рассмотрении дела решением арбитражного суда от 10.01.2005 вновь удовлетворены требования, заявленные налогоплательщиком, налоговой инспекции отказано в удовлетворении встречных требований.

Принимая решение, арбитражный суд исходил из неправомерности выводов налоговой инспекции о неполной уплате налогоплательщиком налога на прибыль за 2000 год в сумме 1811888 руб. и незаконном доначислении дополнительных платежей по налогу на прибыль, взыскании пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В апелляционном порядке законность и обоснованность решения не проверялись.

Постановлением суда кассационной инстанции от 12.05.2005 решение суда от 10.01.2005 года отменено в связи с неисполнением судом первой инстанции указаний кассационной инстанции, содержащихся в постановлении от 23.08.2004, дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

По результатам нового рассмотрения Арбитражным судом Омской области принято решение от 21.09.2005 и дополнительное решение от 20.10.2005 об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Постановлением апелляционной инстанции от 30.11.2005 указанные судебные акты оставлены без изменения.

В кассационной жалобе ООО "Омсквинпром" не согласно с вынесенными по делу судебными актами, полагает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права. Ссылаясь на План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56, и инструкцию по его применению, считает правомерным включение в состав внереализационных расходов убытков по операциям с тарой, так как при этом не были нарушены нормы действующего законодательства. Кроме того, полагает, что точного перечня расходов по операциям с тарой в Основных положениях по учету тары на предприятиях, производственных объединениях и организациях, утвержденных Минфином СССР 30.09.1985 N 166, на которых основаны выводы суда, нет.

Так же указывает, что прямого запрета устанавливать залоговую цену товара ниже ее себестоимости законодательством Российской Федерации не установлено.

Просит отменить решение Арбитражного суда от 21.09.2005 и постановление апелляционной инстанции от ЗОЛ 1.2005 этого же арбитражного суда.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция считает принятые судебные акты законными и обоснованными. Указывает на то, что поскольку ООО "Омсквинпром" фактически не несло никаких убытков при уценке стеклобутылки от ее фактической себестоимости до залоговой цены, то уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль является незаконным. Кроме того, в соответствии со статей 337 Гражданского кодекса Российской Федерации залог обеспечивает требования в том объеме, которое оно имеет в момент удовлетворения, следовательно, залог (залоговая цена товара) не может быть меньше требования (себестоимость товара).

Просит решение арбитражного суда от 21.09.2005 и постановление апелляционной инстанции от 30.11.2005 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В заседании суда доводы кассационной жалобы и отзыва на нее поддержаны представителями сторон.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив хматериалы дела, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Омсквинпром" по вопросам полноты и правильности исчисления, своевременности перечисления налога на прибыль, налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, налога на имущество, налога на рекламу, налога на добавленную стоимость, налога с продаж, акцизов, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на реализацию горюче-смазочных материалов за период с 01.01.2000 по 31.12.2000, по результатам которой был составлен акт выездной налоговой проверки от 11.06.2003 N 03-11/2347ДСП.

В ходе проверки установлено, что ООО "Омсквинпром" для осуществления производственной деятельности приобретались стеклянные бутылки. При отгрузке продукции контрагентам предприятием самостоятельно производилась уценка тары (стеклянных бутылок) от цены ее фактической себестоимости до залоговой цены с отнесением результатов уценки на убытки предприятия в качестве убытков по операциям с тарой.

По результатам указанной проверки налоговой инспекцией вынесено решение от 11.07.2003 N 03-11/2819, которым ООО "Омсквинпром" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 362378 руб., так же, обществу доначислены суммы неуплаченного налога в размере 1811888 руб., дополнительные платежи в бюджет в размере 97403 руб. и пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 820378 руб.

ООО "Омсквинпром", считая вынесенное решение не соответствующим закону и нарушающим его права в сфере предпринимательской деятельности, обратилось в арбитражный суд Омской области с заявлением о признании его недействительным.

Налоговая инспекция в порядке статьи 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предъявила встречное заявление о взыскании оспариваемых обществом сумм в принудительном порядке.

Суд кассационной инстанции считает, что принимая решение в данной части, суд обоснованно исходил из того, что в соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными данной статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

В свою очередь прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включенными в себестоимость продукции (работ, услуг).

Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли, согласно статье 4 вышеназванного Закона определяются в соответствии с Положением о составе затрат, по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552.

В соответствии с пунктом 15 указанного Положения в состав внереализационных расходов включаются убытки по операциям с тарой.

Из материалов дела усматривается и сторонами не оспаривается, что спорные рас- ходы возникли в результате определения обществом по собственному усмотрению размера залоговой стоимости стеклянной тары ниже фактической себестоимости данной тары.

Принимая решение, суд правомерно указал, что такие расходы не могут быть признаны убытками, поскольку в рассматриваемой ситуации возникновение указанных расходов Общества не связано с нарушением имущественных прав ООО "Омсквинпром" со стороны третьих лиц.

При таких обстоятельствах спорные расходы заявителя не подпадают под действие пункта 15 Положения о составе затрат и правомерно включены налоговым органом в налоговую базу ООО "Омсквинпром" по налогу на прибыль за проверяемый налоговый период.

Согласно пункту 1 Основных положений по учету тары на предприятиях, производственных объединениях и организациях, утвержденных Минфином СССР 30.09.1985 N 166 по согласованию с Госкомцен СССР и ЦСУ СССР (далее - Основные положения), данные Основные положения устанавливают общий порядок учета тары, используемой для упаковывания и транспортировки продукции (товаров), на предприятиях, в производственных объединениях и организациях.

Пункт 4 Основных положений распространяет их действие на тару из стекла.

Тара под продукцией (товарами) совершает однократный или многократный оборот. Условиями поставки продукции (товаров) предусмотрены виды многооборотной тары, подлежащей обязательному возврату поставщикам продукции (пункт 6 Основных положений).

За некоторые виды многооборотной тары, поставляемой с продукцией (товаром), поставщиком взимается с покупателя залог, который ему возвращается после получения от него порожней тары в исправном состоянии. Взимание залоговых сумм за тару допускается в случаях, предусмотренных прейскурантами, особыми условиями поставки или иными обязательными для сторон правилами (пункт 7 Основных положений).

В соответствии с пунктом 21 Основных положений к возвратной таре по условиям поставки и многократности использования для затаривания в нее товарно- материальных ценностей относится стеклянная тара (в том числе, бутылки).

В соответствии с пунктами 29-35 Основных положений, к убыткам по операциям с тарой относятся: расходы по ремонту возвратной и многооборотной тары; расходы по доставке возвратной деревянной и картонной тары до тароремонтных организаций; расходы по сбору, транспортировке и обработке стеклянных бутылок; суммы, оплаченные торговым организациям сверх залоговых цен на тару, в установленных размерах, в возмещение расходов по сбору и хранению тары, а также на выдачу премии торговым работникам за сбор и сдачу залоговой тары, промышленными предприятиями (кроме консервных заводов и предприятий по розливу минеральной воды); стоимость многооборотной тары, пришедшей в негодное состояние вследствие естественного износа.

Среди перечисленных случаев убытков не указаны расходы, возникшие у поставщика продукции в связи с уценкой данным поставщиком тары, в которой находится продукция, до залоговой цены, определенной в размере меньшем, чем себестоимость этой тары.

Судом установлено судом и из материалов дела следует, что ООО "Омсквинпром" представлены документы, подтверждающие, что бутылки, в которых поставлялась продукция контрагентам Общества, учитывались заявителем как многооборотная и возвратная тара.

Таким образом, суд правомерно сделал вывод о том, что Основные положения подлежат применению в настоящем споре.

Вместе с тем суд правомерно отклонил довод ООО "Омсквинпром" о том, что оно имело право относить на внереализационные расходы отрицательную разницу между себестоимостью тары и установленной обществом залоговой ценой тары.

В соответствии с абзацем вторым пункта 27 Основных положений, тара оценивается по прейскуранту залоговых цен, а разница между фактической себестоимостью и залоговой стоимостью тары зачисляется по статье "Прибыль по операциям с тарой".

Следовательно, суд пришел к правомерному выводу о том, что указанная разница может быть только положительной или равной нулю (при установлении залоговой цены по фактической себестоимости тары). В противном случае следует придти к неправильному выводу о том, что организации вправе определять залоговую оценку тары сколь угодно низкую с целью уменьшения своих обязательств по налогу на прибыль за счет отнесения на внереализационные расходы отрицательной разницы между залоговой ценой тары и ее себестоимостью.

Подобный вывод также противоречит пункту 25 Основных положений, согласно которому стеклянная тара учитывается на предприятиях, затаривающих в нее продукцию, по оптовым ценам.

Также суд обоснованно указал, что согласно пунктам 58, 62 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.98 N 34-н, пунктом 11 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 15.06.1998 N 25н тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), отражается в бухгалтерском учете по их фактической себестоимости, которая не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и предусмотренных настоящими положениями.

В указанных нормативных актах установление залоговой цены товара ниже его фактической себестоимости не названо в качестве основания изменения последней в бухгалтерском учете.

В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из материалов дела следует, что суд первой инстанции при принятии первоначального решения от 21.09.2005 не дал оценку относительно требований налогоплательщика и налоговой инспекции о дополнительных платежах по налогу, ошибочно считая данное требование рассмотренным до отмены предыдущих судебных актов, принятых по настоящему делу, судом кассационной инстанции.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции правомерно по своей инициативе в пределах установленных для этого сроков принял дополнительное решение и разрешил заявленное требование по существу. Поэтому доводы ООО "Омсквинпром" о необоснованном принятии дополнительного решения судом кассационной инстанции не принимаются.

Кроме того, по своей сути дополнительное решение является законным и обоснованным, поскольку оно исходит из правомерности начисления налога на прибыль за 2000 год и, следовательно, правомерности начисления дополнительных платежей, предусмотренных статьей 8 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Доводы кассационной жалобы во многом воспроизводят изложенное в апелляционной жалобе и направлены на переоценку доказательств, которые судом апелляционной инстанции исследовались и были надлежащим образом оценены.

Оснований для переоценки данного вывода суда у кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нарушений норм процессуального или материального права, влекущих отмену или изменение принятых по делу решения и постановления, судом не допущено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалуемых судебных актов Арбитражного суда Новосибирской области не усматривается.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287. статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 21.09.2005, дополнительное решение от 20.10.2005 и постановление апелляционной инстанции от 30.11.2005 Арбитражного суда Омской области и по делу N 18-484/03 (А-1449/05) оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.