Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 мая 2009 г. N Ф04-2799/2009(6099-А45-29) Признавая решение налогового органа частично недействительным, суд исходил из того, что одно лишь наличие взаимозависимости сторон по договору не является безусловным доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и уклонения от уплаты НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 14 мая 2009 г. N Ф04-2799/2009(6099-А45-29)
(извлечение)

Предприниматель Б.Т.А. обратилась в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным и отмене решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Новосибирской области (далее по тексту инспекция) N 4 от 31.07.2008 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на доходы физических лиц (далее по тексту НДФЛ) с личного дохода за 2005, 2006 годы в виде штрафа в размере 98 033,06 руб., доначисления НДФЛ в сумме 670 142,28 руб. (личный доход), единого социального налога (далее по тексту ЕСН) в сумме 116 101,75 руб., штрафа по ЕСН в сумме 15 584,95 руб., налога на добавленную стоимость (далее по тексту НДС) в сумме 594 317 руб., привлечения к ответственности за неполную уплату НДС и начисления пеней по НДС.

Решением от 19.11.2008 Арбитражного суда Новосибирской области (судья М.М.С.) в удовлетворении требования отказано. Арбитражный суд признал предлагаемый предпринимателем способ расчета налога противоречащим налоговому законодательству. Проанализировав договор аренды от 01.10.2004, суд признал его не отвечающим экономическим целям, поэтому исключил из состава затрат амортизационные отчисления.

Постановлением от 24.02.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение отменено и принят новый судебный акт о частичном удовлетворении требований. Решение инспекции признано недействительным в части предложения уплатить НДС в сумме594 317 руб., НДФЛ в сумме 569 421,21 руб., ЕСН в сумме 98 092,22 руб. и соответствующих сумм пеней, в части привлечения к ответственности за неполную уплату НДФЛ (личный доход) за 2005 и 2006 годы в сумме 77 888,78 руб., ЕСН в виде штрафа в сумме 11 983, 05 руб., НДС в виде штрафа в сумме 69 395,40 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе инспекция просит постановление арбитражного апелляционного суда в части удовлетворенных требований отменить и принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы считает, что арбитражным апелляционным судом неправильно применены нормы материального права, выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела. В судебном заседании представитель поддержал доводы, изложенные в жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить постановление апелляционного суда без изменения, а жалобу без удовлетворения.

Арбитражный суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы жалобы, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, заслушав представителей сторон, считает жалобу не подлежащей удовлетворению.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Б.Т.А., по результатам которой 07.07.2008 составлен акт N 4.

Заместителем начальника инспекции 31.07.2008 на основании материалов выездной налоговой проверки вынесено решение N 4 о привлечении предпринимателя Б.Т.А. к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 69 395,40 руб., НДФЛ 127 606 руб., ЕСН в сумме 27 216,72 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 9 250,80 руб., по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 000 руб. Этим же решением предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДС 346 977 руб. и 247 340 руб. необоснованно заявленного НДС, ЕНС в сумме 174 260,58 руб., НДФЛ (личный доход) в сумме 818 007 руб., НДФЛ (налоговый доход) 44 974 руб., и соответствующие им суммы пеней.

Основанием для принятия указанного решения послужил вывод инспекции об отсутствии раздельного учета по различным видам деятельности, поэтому доходы и расходы определены расчетным путем; исключены из состава профессиональных налоговых вычетов амортизационные отчисления, расходы, связанные с содержанием игровых автоматов, так как они признаны экономически убыточными.

Считая решение N 4 от 31.07.2008 незаконным в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДФЛ с личного дохода за 2005, 2006 годы в виде штрафа в размере 98 033,06 руб., доначисления НДФЛ в сумме 670 142,28 руб. (личный доход), ЕСН в сумме 116 101,75 руб., штрафа по ЕСН в сумме 15 584,95 руб., НДС в сумме 594 317 руб., привлечения к ответственности за неполную уплату НДС и начисления пеней по НДС, предприниматель Б.Т.А. обжаловала его в этой части в арбитражный суд.

Признавая выводы арбитражного суда ошибочными и удовлетворяя заявленные предпринимателем Б.Т.А. требования в части, арбитражный апелляционный суд исходил из того, что инспекцией не доказано получение предпринимателем необоснованной налоговой выгоды по сдаче в аренду игровых автоматов, правомерностью включения в состав налоговых вычетов по НДС сумм, уплаченных поставщикам при приобретении игровых автоматов. Судом также признано неправомерным привлечение к налоговой ответственности за неуплату НДС в апреле и июне 2005 года в связи с истечением установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации срока.

Кассационная инстанция, оставляя постановление без изменения, исходит из следующего.

В соответствии со статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц, в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 253 и подпункту 1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на содержание переданного в аренду имущества (включая амортизацию по этому имуществу) включаются во внереализационные расходы либо в расходы, связанные с производством и реализацией.

Арбитражным апелляционным судом установлено и подтверждается материалами дела, что игровые автоматы и программно-технический комплекс "Луч-1" приобретены предпринимателем Б.Т.А. для осуществления предпринимательской деятельности связанной с передачей их по договору аренды и получения в связи с этим дохода.

Разрешая спор, суд апелляционной инстанции указал, что поскольку приобретенные игровые автоматы и программно-технический комплекс "Луч-1" относятся к имуществу предпринимателя, используемому в процессе осуществления предпринимательской деятельности, то расходы на их содержание правомерно отнесены к профессиональным налоговым вычетам.

При таких обстоятельствах выводы суда апелляционной инстанции об отсутствии у инспекции оснований для начисления НДФЛ, ЕСН, соответствующих пеней и штрафов являются правильными.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.12.2008 N 1072-О-О указал, что глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, в перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, включены материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253-255, 260-264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же Постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

В налоговом законодательстве не употребляется понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Исходя из указанной выше правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, кассационная инстанция не принимает доводы инспекции, изложенные в жалобе, об отсутствии у предпринимателя Б.Т.А. при заключении договора аренды от 01.10.2004 разумных экономических целей.

Одно лишь наличие взаимозависимости сторон по договору не является безусловным доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и уклонения от уплаты НДС.

В соответствии со статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации, применяется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержатся ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за эти правонарушения, а в случае отсутствия необходимости в составлении такого акта - с момента вынесения соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Конституционно-правовой смысл положений статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации, выявленный в указанном Постановлении, является общеобязательным и исключает любое иное их истолкование в правоприменительной практике.

Правонарушение, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, является оконченным в момент фактической неуплаты налога в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.

Как видно из материалов дела, инспекция начислила штраф за неуплату НДС за апрель, июнь 2005 года в результате занижения налоговой базы.

Акт налоговой проверки составлен 07.07.2008, решение о привлечении предпринимателя к ответственности - 20.07.2008, то есть по истечении срока давности привлечения предпринимателя к налоговой ответственности.

При изложенных обстоятельствах суд сделал обоснованный вывод, что инспекция неправомерно привлекла предпринимателя Б.Т.А. к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с истечением срока давности, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы инспекции, изложенные в жалобе, о том, что арбитражным апелляционным судом необоснованно включены в состав профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ уплаченные суммы НДС и ЕСН, не принимаются кассационной инстанцией, так как судебный акт данных выводов не содержит.

Арбитражным апелляционным судом полно и всесторонне исследованы материалы дела, правильно применены нормы материального и процессуального права.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 24.02.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-12990/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.