Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 октября 2006 г. N Ф04-9581/2005(27250-А45-37) Решение налогового органа в части взыскания пеней по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) признано законным, поскольку налоговый агент не уплатил налог в установленный срок (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 11 октября 2006 г. N Ф04-9581/2005(27250-А45-37)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Коченевское молоко" (далее - ОАО "Коченевское молоко", общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Новосибирской области (далее - налоговый орган) о признании недействительным решениям N 86 от 17.10.2005.

Решением от 24.05.2006 Арбитражного суда Новосибирской области заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа N 86 от 17.10.2005 признано недействительным в части доначисленных НДС в сумме 59 631, 00 руб., штрафа по пункту 1 статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 11 926, 20 руб., пени в размере 11 704, 65 руб.; платы за пользование водными объектами в сумме 33 732 руб., штрафа по пункту 1 статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 6 746,40 руб., штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 78 465, 94 руб.; в части предложения взыскать налог на доходы физических лиц в размере 117,00 руб.; штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 23, 40 руб. пени в размере 1 065, 60 руб., налога на пользователей автомобильных дорог в размере 1 375 руб., пени в сумме 618, 69 руб., штрафа по пункту 1 статья 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 275,00 руб.; налога с владельцев транспортных средств в размере 14 980,00 руб., пени в сумме 9 249, 85 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации 2 996,00 руб.; налога на имущество в размере 17 705,00 руб., пени в сумме 1 533, 25 руб., штрафа в размере 3 541,00 руб. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; налога на прибыль в размере 129 610,52 руб., пени в сумме 32 099, 60 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 25 922, 10 руб.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность судебного акта не проверялись.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение арбитражным судом норм материального права, просит отменить состоявшийся по делу судебный акт в части удовлетворенных требований и принять новый судебный акт.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы жалобы, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, находит жалобу частично обоснованной и подлежащей удовлетворению.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Коченевское молоко" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2002 по 31.12.2004.

По результатам проверки принято решение от 17.10.2005 N 86 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены соответствующие налоги, пени, штрафы.

Несогласие с решением налогового органа послужило основанием для обращения налогоплательщика в суд с заявлением об его обжаловании.

Удовлетворяя заявленные обществом требования в части, суд первой инстанции принял по существу правильное решение.

В части налога на добавленную стоимость кассационная инстанция поддерживает позицию арбитражного суда исходя из следующего.

Налоговым органом в ходе проверки установлена неполная уплата НДС в сумме 59 631, 00 руб., в том числе за 2003 год - 21 760,00 руб., за 2004 год в сумме 37 871,00 руб.

По мнению налогового органа, причиной неполной уплаты НДС за 2003 год явилось, необоснованное предъявление в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации к вычету в 3 квартале сумму НДС по товарам, приобретенным не для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, а именно: по счет-фактуре N 986 от 30.09.2003 был приобретен жир на сумму 126 002,88 руб., в том числе, НДС в размере 21 000,00 руб. и не представление налогоплательщиком документов, подтверждающих, что данный товар был приобретен для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также неверное исчисление суммы налога к уплате по декларации по НДС за 2003. По подсчету налогового органа она составила 1 873,00 руб., по данным налогоплательщика - 1 236,00 руб., разница составила 637,00 руб.

В соответствии со статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации данные вычеты производятся при одновременном соблюдении следующих условий: оплаты этих товаров (работ, услуг); наличия счета-фактуры с выделенной отдельной строкой суммы НДС и принятия к учету на баланс налогоплательщика товаров (работ, услуг).

Из содержания упомянутых норм суд первой инстанции пришел к выводу, что принятие сумм НДС к вычету является правомерным в случае, если товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, подлежащих налогообложению.

Принимая во внимание, что налоговый орган не отрицает факт уплаты общество сумм НДС при приобретении жира по счету-фактуре N 986, принятия на учет данного товара и наличия первичных документов, а также наличие Сертификата соответствия N РОСС RU.АЯ79.В 15640 сроком действия с 11.04.2003 по 10.04.2005 на продукцию, производимую обществом, в ходе изготовления которой используется жир, а именно: десерт творожный с массовой долей жира 10 %, десерт творожный плодово-ягодный с массовой долей жира 10 %, 16 %, 4 %, арбитражный суд обоснованно указал на наличие законных оснований для применения налогоплательщиком налогового вычета в сумме 21 000,00 руб.

Принимая решение с учетом положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд первой инстанции обоснованно исходил из недоказанности налоговым органом недоплаты обществом НДС в сумме 637,00 руб. за 2003 год и 1 834,00 руб. за 2004 год.

Кассационная инстанция поддерживает также позицию арбитражного суда в части начисления налогоплательщику НДС за 2004 год в сумме 37 834, 00 руб. исходя из следующего.

По мнению налогового органа, в нарушение подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик необоснованно относит на налоговые вычеты в 4 квартале сумму НДС по услугам, приобретенным не для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, а именно: на налоговые вычеты отнесена сумма НДС по счету-фактуре N 175172 от 30.11.2004 ОАО "Сибирьгазсервис" за технические условия по реконструкции котельной в связи с переходом на газовое отопление на сумму 236 000,00 руб., в том числе, НДС в размере 36 000,00 руб. Фактически предприятие осуществляло работу котельной на твердом топливе. Акт приемки выполненных работ в связи с переходом на газовое отопление в ходе проверки представлен не был. Таким образом, сумма НДС, излишне отнесенная на налоговые вычеты, составила 36 000,00 руб. Кроме этого, указывает, что по данным проверки деклараций по НДС за 2004 год сумма налога к уплате составила 3 595,00 руб., по данным налогоплательщика - 1 761,00 руб., разница составила 1 834,00 руб.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, ОАО "Коченевское молоко" заключило с ОАО "Сибирьгазсервис" договорN 16-04 от 18.11.2004, по которому ОАО "Сибирьгазсервис" обязуется выдать технические условия для газификации котельной ОАО "Коченевское молоко". Стоимость работ по указанному договору была оплачена обществом в размере 236 000,00 руб., в том числе НДС 36 000,00 руб., в соответствии с актом сдачи-приемки работ технические условия были переданы обществу, данное обстоятельство не оспаривается налоговым органом.

Основанием для предъявления НДС к вычетам явилась счет-фактура N 175172 от 30.11.2004.

Учитывая, что налоговое законодательство не содержит условия использования товаров (работ, услуг) в процессе производства для того, чтобы НДС по ним можно было предъявить к вычету, вывод налогового органа о необоснованности предъявления вычета по указанной счет-фактуре, в связи с тем, что котельная так и не перешла на газовое отопление не основан на нормах права и правомерно отклонен судом первой инстанции.

Плата за пользование водными объектами.

Налоговый орган установил, что обществом неуплачена плата за пользование водными объектами в сумме 33 732, 00 руб., в том числе за 2002 год - 11 088,00 руб., за 2003 год в сумме 11 188,80 руб., за 2004 год - 11 455,20 руб. Это обстоятельство явилось основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 6 746, 40 руб.

За непредставление в установленный законом срок налоговых деклараций по плате за пользование водными объектами за 12 месяцев 2002 года, 12 месяцев 2003 года, 12 месяцев 2004 года, согласно пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации начислен штраф в размере 78 465, 94 руб.

Кассационная инстанция считает, что суд полно и всесторонне исследовал материалы дела, связанные с необоснованным привлечением налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату платежей за пользование водными объектами.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 06.05.1998 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" плательщиками платы за пользование водными объектами признаются организации и предприниматели, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств.

Согласно пункту 1 статьи 2 названного Закона объектом платы признается пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств в целях осуществления забора воды из водных объектов.

Как установлено судом и следует из материалов дела, на основании акта приема-передачи имущества от 15.01.2002 скважина водозаборная от ОАО Маслозавод "Коченевский" передана ООО "Коченевское молоко".

Указанная скважина водозаборная списана с баланса ОАО "Коченевское молоко", как не подлежащая эксплуатации, согласно акта о списании объекта основных средств от 01.04.2002. Кроме этого, на основании Акта о списании объекта основных средств от 15.06.2002 водонапорная башня также списана с баланса ОАО "Коченевское молоко", как не подлежащая эксплуатации.

Учитывая, что в проверяемом периоде у общества отсутствовали на балансе скважина водозаборная и водонапорная башня, арбитражный суд обоснованно пришел к выводу о неправомерном доначислении обществу платы за пользование водными объектами в сумме 33 732, 00 руб., начисления штрафных санкций по пункту 2 статьи 119, статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку общество не являлось плательщиком платы за пользование водными объектами.

Налог на доходы физических лиц.

В кассационной жалобе налоговый орган не согласен с выводом арбитражного суда о неправомерном начислении пени на сумму не удержанного налога в размере 1 065 руб. на доходы физических лиц (далее НДФЛ).

Суд кассационной инстанции поддерживает позицию налогового органа по данному эпизоду.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку обязанность по уплате в бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Таким образом, из анализа указанных норм, пени являются мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер за несвоевременную уплату налогов в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность.

Пункт 9 статьи 226 указанной выше нормы содержит запрет по уплате налоговым агентом за счет его средств налога, но не содержит запрета по уплате пени.

Следовательно, пени за несвоевременную уплату неудержанного налога с налогоплательщика могут быть взысканы с налогового агента.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что оспариваемый судебный акт подлежит отмене в части признания недействительным налогового органа в части начисления пени. В остальной части по эпизоду, связанному с НДФЛ, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебного акта.

Налог на пользователей автомобильных дорог.

По мнению налогового органа, общество в нарушение пунктов 25, 33.5 Инструкции "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" от 04.04.2000 N 59 неправомерно не включило в налогооблагаемую базу по налогу на пользователей автомобильных дорог сумму выручки от реализации услуг по предоставлению в аренду имущества в размере 137 510,00 руб.

Суд первой инстанции в данной части принял законное и обоснованное решение исходя из следующего.

В соответствии со статьей 5 Закона Российской Федерации от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (далее - Закон N 1759-1) и пунктом 16 Инструкции Государственной налоговой службы России от 15.05.1995 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (далее - Инструкция N 30), а также пунктом 25 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (далее - Инструкция N 59), действовавшими в проверяемый период, объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров при осуществлении заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

При этом в пункте 24 Инструкции N 30 указано, что сумма налога определяется плательщиками самостоятельно на основании бухгалтерского учета и отчетности.

В бухгалтерском учете показатель выручки от реализации продукции (работ, услуг), учитываемой на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", проводится по строке 010 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" годовой бухгалтерской отчетности организаций, установленной действовавшим в проверяемый период приказом Министерства финансов Российской Федерации от 12.11.1996 N 97.

Как правильно указал суд первой инстанции, доход от сдачи имущества в аренду не учитывается на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий (приказ Министерства финансов СССР от 01.11.1991 N 56 с последующими изменениями и дополнениями) этот доход учитывается на счете 80 "Прибыли и убытки" и является внереализационным доходом, то есть доходом, не связанным с деятельностью предприятия по реализации продукции (работ, услуг).

Согласно пункту 2 статьи 5 Закона N 1759-1 объектом налогообложения является выручка от реализации товаров (работ, услуг). Иных объектов налогообложения, кроме как выручки от реализации продукции (работ, услуг), данная норма закона не предусматривает. Доходы от сдачи имущества в аренду в названной статье не отнесены к объектам налогообложения.

При таких обстоятельствах отсутствуют правовые основания для признания доходов от сдачи имущества в аренду выручкой от реализации продукции (работ, услуг), следовательно, и объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 22.07.2003 N 3089/03, на основании анализа пункта 5 статьи 38 и статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации нельзя сделать вывод, что доход от сдачи имущества в аренду признается выручкой от реализации товаров, работ или услуг.

Следовательно, в соответствии с налоговым законодательством и правилами бухгалтерского учета налогоплательщик правомерно не включил доход от сдачи имущества в аренду в состав выручки от реализации продукции (работ, услуг) и не учел его при определении базы, облагаемой налогом на пользователей автомобильных дорог.

Налог с владельцев транспортных средств.

По мнению налогового органа, обществом занижен объект налогообложения категории транспортных средств - грузовых автомобилей в количестве 8 единиц, в связи с чем, доначислен налог за 2002 год в размере 14 980,00 руб., пени за период с 01.08.2002 по 17.10.2005 в сумме 9 249, 85 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2 996,00 руб.

Кассационная инстанция поддерживает позицию арбитражного суда в данной части, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 358 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения транспортным налогом признаются, в том числе, автомобили, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

По смыслу данной статьи регистрация транспортного средства в установленном законодательством Российской Федерации порядке является обязательным условием установления наличия объекта налогообложения.

Судом установлено, что согласно паспортов технических средств транспортные средства были поставлены на учет только в 2003 году.

При указанных обстоятельствах Общество не являлось плательщиком налога с владельцев транспортных средств в 2002 году, таким образом, налоговый орган неправомерно доначислил обществу налог в размере 14 980,00 руб., пени в сумме 9 249, 85 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации 2 9966, 00 руб.

Налог на имущество.

По мнению налогового органа, причиной доначисления налога явилось нарушение обществом общество пунктов 1, 2, 3, 4 статья 259 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности применяло в 2004 году ускоренную амортизацию основных производственных фондов в два раза превышающим нормы амортизации, установленные для соответствующих видов основных фондов, наряду с применением ускоренной амортизации списывались дополнительно как амортизационные отчисления до 50 % первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы свыше трех лет, поскольку с 01.01.2002 порядок начисления амортизации регулируется главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основанием привлечения общества к ответственности и доначисления налога на имущество послужило, по мнению налогового органа, нарушение обществом статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности применения ускоренного метода амортизации, что привело к занижению среднегодовой стоимости имущества за 2004 год на 804 766,00 руб. и занижению налога на имущество на 17 705,00 руб.

Суд первой инстанции в данной части принял законное и обоснованное решение исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" в случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для таких субъектов по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности, то есть до 16.08.2004 для рассматриваемого случая, заявитель подлежит налогообложению в том же порядке, который действовал на момент его государственной регистрации.

Согласно определению от 01.07.1999 N 111-0 Конституционного Суда Российской Федерации ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства в соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации может заключаться как в возложении дополнительного налогового бремени, так и в необходимости исполнять иные ранее не предусмотренные законодательством обязанности по исчислению и уплате налога, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности. Поэтому новая норма налогового законодательства не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования, на основании абзаца второго части 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации".

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 19.06.2003 N 11-П также указал, что норма абзаца второго части 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" направлена на регулирование налоговых отношений и гарантирует субъектам малого предпринимательства в течение указанного периода стабильность режима налогообложения в целом, включая неизменность перечня взимаемых налогов и сборов и элементов налогового обязательства по каждому из них.

Судом установлено, что Общество создано путем преобразования ООО "Коченевское молоко" и зарегистрировано 07.03.2002 постановлением администрации Коченевского района, то есть до введения в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

При указанных обстоятельствах вывод суда о правомерном применении обществом в 2004 году ускоренной амортизации основных производственных фондов является законным и обоснованным.

По налогу на прибыль.

Удовлетворяя заявленные требования в части и указывая на правомерное включение обществом затрат на приобретение жира, а также суммы начисленной амортизации, арбитражный суд принял законный и обоснованный акт.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Арбитражным судом при рассмотрении дела установлено, что расходы на приобретение жира в сумме 405 000,00 руб. связаны с осуществляемой обществом производственной деятельностью, соответствуют установленным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации критериям, то есть являются обоснованными и документально подтвержденными. Иного налоговым органом не доказано.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства, суд пришел к правильному выводу о правомерном включении обществом сумму амортизации в размере 203 686, 00 руб., начисленной в 2003 году в состав расходов проданной продукции.

Руководствуясь пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 24.05.2006 Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-26962/05-52/220 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции по налогам и сборам N 4 по Новосибирской области N 86 от 17.10.2005 в части предложения уплатить пени по налогу на доходы физических лиц. Принять в этой части новое решение. Отказать в удовлетворении требований заявителя в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 065 руб.

В остальной части принятый по настоящему делу судебный акт оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.