Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22 августа 2006 г. N Ф04-5188/2006(25457-А27-33) Дело о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль направлено на новое рассмотрение, исходя из того, что суд сделал ошибочный вывод о том, что налогоплательщик имел возможность к внереализационным расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, отнести дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 22 августа 2006 г. N Ф04-5188/2006(25457-А27-33)
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 марта 2007 г. N Ф04-5188/2006(32565-А27-40)

Открытое акционерное общество "Шахта Березовская" (далее - ОАО "Шахта Березовская", общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - налоговая инспекция) от 01.07.2005 N 150 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в сумме 2299670 руб. путем зачета доначисленного налога в счет имеющейся переплаты и внести изменения в бухгалтерскую отчетность.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 17.02.2006 требования ОАО "Шахта Березовская" удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции от 01.07.2005 N 150 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль по управленческим расходам в размере 1480000 руб. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.04,2006 решение суда первой инстанции от 17.02.2006 изменено. Признано недействительным решение налоговой инспекции от 01.07.2005 N 150 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере 2299595, 84 руб. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права и несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, просит состоявшиеся по делу решение Арбитражного суда Кемеровской области от 17.02.2006 и постановление апелляционной инстанции от 25.04.2006 в части признания незаконным доначисления налога на прибыль по управленческим расходам в сумме 1480000 отменить, принять по данному основанию новое решение об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

Налоговая инспекция просит также постановление апелляционной инстанции от 25.04.2006 в части признания незаконным оспариваемого решения налоговой инспекции по доначислению налога на прибыль в сумме 590692,8 руб. по безвозмездной передаче работникам предприятия угля для отопления и в сумме 228977 руб. по неправомерному списанию заявителем в 2003 году безнадежных долгов предыдущих налоговых периодов отменить, оставить в силе в данных частях решение суда первой инстанции.

Податель кассационной жалобы указывает, что ОАО "Шахта Березовская" заключило договор с ОАО "Северсталь-ресурс" договор о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказании услуг по управлению акционерным обществом. Представленные обществом в качестве документов, подтверждающих факт оказания услуг, счета-фактуры, выставленные ОАО "Северсталь-ресурс", акты приемки-сдачи выполненных работ, подписанные обеими сторонами, по мнению налоговой инспекции, не могут являться достаточным подтверждением обоснованности экономической оправданности указанных затрат, поскольку фактически выполняемые генеральным директором общества обязанности не изменились и остались в том же объеме, что и до образования управляющей компании. Налогоплательщиком не представлено доказательств реального оказания услуг по осуществлению управления акционерным обществом со стороны ОАО "Северсталь-ресурс".

Считает, что к внереализационным расходам текущего налогового периода может относиться сумма дебиторской задолженности со сроком исковой давности, истекшим в прошлых налоговых периодах, только в случае, если нельзя определить конкретный период истечения срока исковой давности по взысканию указанной задолженности.

Полагает, что расходы по дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности не могут быть отнесены к расходам 2003 года. Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности, возникшей в 1997 году, истек в 2000 году, а по задолженности, относящейся к 1998 и 1999 годам, соответственно, в 2001 и 2002 годах. Исходя из пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения, с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Кроме того, налоговая инспекция считает необоснованным включение обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по прибыли, стоимости угля, переданного работникам шахты на безвозмездной основе, а также стоимость коммунальных услуг по отоплению, возмещаемую работникам, проживающим в благоустроенном жилье, указав при этом, что такая передача угля не направлена на получение дохода.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает вынесенные по делу судебные решение и постановление апелляционной инстанции законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.

Доводы кассационной жалобы и отзыва на нее представителями сторон поддержаны в судебном заседании.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, находит кассационную жалобу подлежащей частичному удовлетворению в силу следующих причин.

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией проведена камеральная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты налога на прибыль за 2003 год, по результатам которой принято решение от 01.07.2005 N 150 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением обществу предложено уплатить за указанный налоговый период налог на прибыль в сумме 2299670 руб. путем зачета в соответствии со статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации доначисленного налога в счет имеющейся переплаты.

Несогласие с указанными действиями налогового органа послужило основанием налогоплательщику для обращения с настоящим заявлением в суд.

Арбитражный суд Кемеровской области, рассматривая заявленные требования установил, что основанием доначисления налога на прибыль в сумме 590692,8 руб. послужило необоснованное, по мнению налоговой инспекции, включение налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, суммы стоимости угля, переданного работникам шахты на безвозмездной основе и оплаты стоимости коммунальных услуг работникам, проживающим в благоустроенном жилье.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований в этой части, суд первой инстанции указал, что данные расходы, понесенные обществом, не относятся к расходам, уменьшающим доходы налогоплательщика, поскольку могут быть осуществлены только за счет чистой прибыли общества.

Кассационная инстанция считает, что, удовлетворяя заявленные налогоплательщиком требования в указанной части, суд апелляционной инстанции правомерно посчитал данный вывод необоснованным.

При этом апелляционная инстанция исходила из того, что в соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается доход, уменьшенный на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

В силу статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Названная статья определяет перечень расходов на оплату труда, к которым в пункте 25 относит виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.

В соответствии с абзацем 2 пункта 4 статьи 21 Федерального закона от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности" организации по добыче угля предоставляют безвозмездно уголь на бытовые нужды работникам организаций по добыче (переработке) угля.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду абзац 4 пункт 2 статьи 21 Федерального закона "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организации угольной промышленности"

Лица, указанные в абзацах 2 - 6 настоящего пункта, проживающие в благоустроенном жилье в городских и сельских поселениях, при расчете за коммунальные услуги освобождаются за счет средств организаций по добыче (переработке) угля от оплаты за энергетические ресурсы.

Суд, исследовав в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, установил, что между ОАО "Шахта Березовская" и трудовым коллективом был заключен коллективный договор от 24.05.2001 (пункты 11.1 - 11.4), согласно которому общество предоставляет безвозмездно уголь на бытовые нужды работникам шахты, производит отпуск бесплатного угля для отопления жилых домов, производит оплату услуг жилищно-коммунального хозяйства по отоплению в пользу работников.

Таким образом, кассационная инстанция считает обоснованным вывод суда апелляционной инстанции о том, что расходы по передаче работникам шахты утля на безвозмездной основе, равно как и по оплате стоимости оказанных им коммунальных услуг, являются обязанностью работодателя в силу статьи 21 Федерального закона "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности", поэтому спорные затраты общества являются затратами, связанными с оплатой труда и подлежат отнесению на расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Следовательно, арбитражный суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу о недействительности оспариваемого решения налогового органа в части непринятия в качестве расходов, учитываемых в целях налогообложения, затрат налогоплательщика, исчисленных из стоимости угля, переданного работникам шахты на безвозмездной основе и оплаты стоимости коммунальных услуг, проживающим в благоустроенном жилье.

Кассационная инстанция считает, что постановление суда апелляционной инстанции в данной части основано на достоверно установленных фактических обстоятельствах дела и правильном применении норм материального права.

В то же время кассационная инстанция поддерживает доводы кассационной жалобы налоговой инспекции о том, что, удовлетворяя заявленные обществом требования в части доначисления налога на прибыль в размере 1480000 руб., судебные инстанции пришли к недостаточно обоснованному выводу о том, что понесенные расходы соответствуют требованиям экономической обоснованности и оправданности.

Судом установлено, что на основании решения внеочередного общего собрания акционеров ОАО "Шахта Березовская" от 15.08.2003 функции единоличного исполнительного органа общества (генерального директора) переданы управляющей организации - открытому акционерному обществу "Северсталь-ресурс" (далее - ОАО "Северсталь-ресурс"). Согласно договору от 15.09.2003 о передаче полномочий исполнительного органа акционерного общества и оказании услуг по управлению акционерным обществом ОАО "Шахта Березовская" передало, а управляющая компания ОАО "Северсталь-ресурс" приняла на себя полномочия единоличного исполнительного органа (генерального директора). Подпунктом 1.1. указанного договора установлено, что управляющая компания оказывает услуги по управлению обществом путем выполнения функций единоличного исполнительного органа (генерального директора). Согласно подпункту 2.1. договора ОАО "Северсталь- ресурс" назначает физическое лицо, которое будет непосредственно осуществлять функции генерального директора общества, действующего на основании доверенности.

Из материалов дела усматривается, что в качестве документов, подтверждающих факт оказания услуг, ОАО "Шахта Березовская" представило счета-фактуры, выставленные ОАО "Северсталь-ресурс" в адрес налогоплательщика, акты приемки- сдачи выполненных работ и дополнительные соглашения к договору от 16.09.2003.

Судебные инстанции отклонили доводы налоговой инспекции о необоснованности, экономической неоправданности и документальном неподтверждении указанных затрат по тому основанию, что налоговым органом не представлены доказательства, что в результате действий налогоплательщика получен убыток, а не доход. Кроме того, в решении налоговый орган не отразил обстоятельства, свидетельствующие об экономической нецелесообразности затрат и отсутствии целевой направленности на получение дохода в результате деятельности управляющей организации.

Отменяя принятые по делу решение и постановление в данной части, кассационная инстанция исходит из следующего.

Юридическим лицом в соответствии с пунктом 1 статьи 48 Гражданского кодекса Российской Федерации признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Согласно пункту 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Порядок назначения или избрания органов юридического лица определяется законом и учредительными документами.

Абзацем 3 статьи 69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" установлено, что по решению общего собрания акционеров полномочия единоличного исполнительного органа общества могут быть переданы по договору коммерческой организации (управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (управляющему). Решение о передаче полномочий единоличного исполнительного органа общества управляющей организации или управляющему принимается общим собранием акционеров только по предложению совета директоров (наблюдательного совета) общества.

Нормами статьи 1012 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя).

Осуществляя доверительное управление имуществом, доверительный управляющий вправе совершать в отношении этого имущества в соответствии с договором доверительного управления любые юридические и фактические действия в интересах выгодоприобретателя.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответстбии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 18 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или ее отдельными подразделениями.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 18 части 1 статьи 264 НК РФ

Таким образом, налогоплательщик может уменьшить полученные доходы только в случае, если понесенные им затраты являлись обоснованными и документально им подтверждены.

На основании статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.

Из материалов дела следует, что в подтверждение законности введения и наличия доверительного управления "ОАО Шахта Березовская" управляющей организации - ОАО "Северсталь-ресурс" заявителем в качестве доказательства предоставлен протокол внеочередного общего собрания акционеров от 15.08.2003 и договор от 15.09.2003 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа "ОАО Шахта Березовская" управляющей компании ОАО "Северсталь-ресурс". Функции исполнительного директора по управлению ОАО "Шахта Березовская" возложены на Г. на основании доверенности от 15.09.2003 и приказа от 15.09.2003 N 260-а.

В качестве документов, подтверждающих факт оказания услуг, ОАО "Шахта Березовская" представило счета-фактуры, выставленные ОАО "Северсталь-ресурс" в адрес налогоплательщика, акты приема-передачи выполненных работ и дополнительные соглашения к договору от 16.09.2003, подписанные обеими сторонами.

В подтверждении расходов по управлению ОАО "Шахта Березовская" представило в налоговую инспекцию за 2003 год шесть отчетов о проделанной работе, которые, по мнению налоговой инспекции, повторяют друг друга: от 31.07.2003, от 31.08.2003, от 31.10.2003, от 30.11.2003, за период с июля по декабрь 2003 года и оформлены с нарушением Федерального закона Российской Федерации о 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Однако, по утверждениям налоговой инспекции, функции единоличного исполнительного органа ОАО "Северсталь-ресурс" выполняло через бывшего генерального директора ОАО "Шахта Березовская" В., который приказом от 15.09.2003 N 260-а (изданным им же) переведен на должность исполнительного директора ОАО "Шахта "Березовская" с упразднением должности генерального директора. Ему ОАО "Северсталь-ресурс" по доверенности от 15.09.2003 также передало оперативное руководство ОАО "Шахта "Березовская" от имени доверителя с осуществлением всех функций оперативного управления предприятием.

Таким образом, фактически выполняемые им обязанности по управлению предприятием не изменились и выполнялись в том же объеме, что и до образования управляющей компании ОАО "Северсталь-ресурс". Никаких других изменений в управлении предприятием также не произошло. Штатное расписание ОАО Шахта "Березовская" не изменилось: все работники аппарата управления в 2003 году остались на своих местах, функции их не поменялись, вся фактическая управленческая работа предприятием по-прежнему выполняется ими же. Практически функция управления, выполняемая ОАО "Северсталь-ресурс", ограничилась переназначением единоличного органа управления общества.

Кроме того, управляющая организация ОАО "Шахта Березовская" - ОАО "Северсталь-ресурс" находится по юридическому и фактическому адресу в Вологодской области, г. Череповец, проспект Победы, дом 33. Виду удаленности от управляемого предприятия (ОАО "Шахта Березовская") управляющей организации (ОАО "Северсталь-ресурс") оперативное исполнение функций единоличного органа последним невозможно.

Кассационная инстанция считает, что в нарушение требований статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебными инстанциями данные доводы налоговой инспекции не исследовались и надлежащей оценки им не дано.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судебных инстанций о том. что согласно требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании пункта 6 статьи 108 Налогового Кодекса Российской Федерации лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Однако приведенные нормы права, по мнению кассационной инстанции, не освобождают полностью налогоплательщиков, лиц привлекаемых к налоговой ответственности, от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора. В определенных случаях такая обязанность может быть прямо предусмотрена нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, в частности, такая обязанность возлагается на плательщиков налога на прибыль, когда в соответствии с требованиями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налога на прибыль в доказательство обоснованности понесенных расходов налогоплательщик обязан предоставить надлежащие, документальны доказательства, подтверждающие разумность, экономическую оправданность понесенных расходов.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Тайга-Экс" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Кассационная инстанция считает, что в силу требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не усматривается, на основании каких исследованных в судебном заседании доказательств, документов первичного бухгалтерского учета суд апелляционной инстанции пришел к выводу о доказанности экономической оправданности понесенных заявителем спорных затрат по управлению обществом.

Акты выполненных работ, представленные обществом в обоснование расходов по оплате услуг управляющей компании, по мнению налоговой инспекции, не соответствуют требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Из содержания данных актов нельзя определить, какие услуги по управлению оказывались обществу и в каком объеме, какую конкретно работу проделала на заводе управляющая компания.

Налогоплательщик не представил суду каких-либо иных документов, подтверждающих выполнение услуг управляющей компанией.

Действия общества по передаче полномочий исполнительного органа управляющей организации были продиктованы юридической обязанностью по исполнению решения его органа управления общества, однако данное обстоятельство не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывать те обстоятельства, на которые оно ссылается в качестве обоснования своих требований.

Кассационная инстанция считает, что Арбитражный суд Кемеровской области не имел права в силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить налогооблагаемую прибыль на расходы по управлению, признавать недействительным являющееся по существу обоснованным решение налоговой инспекции без исследования первичных документов, подтверждающих как реальность выполнения услуг по управлению, так и соразмерность выплат, произведенных обществом с размером оказанных управленческих услуг.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что Арбитражный суд Кемеровской области принял решение по делу в данной части на основании неполно исследованных обстоятельств дела, что могло привести к принятию неправильного решения.

В связи с этим вынесенные по делу судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в первую инстанцию арбитражного суда.

При новом рассмотрении дела арбитражному суду необходимо исследовать материалы дела, дать оценку обстоятельствам, на которые стороны ссылаются как на основания своих требований и возражений, рассмотреть заявленные требования по существу, исходя из норм действующего законодательства и замечаний кассационной инстанции принять законное решение, разрешить вопрос о распределении между сторонами расходов по оплате государственной пошлины, в том числе и за рассмотрение дела в кассационной инстанции.

Из материалов дела следует, что суд апелляционной инстанции в принятом по делу постановлении от 25.04.2006 изменил решение суда первой инстанции в части необоснованного, по мнению налоговой инспекции, включения в состав расходов 2003 года просроченной дебиторской задолженности в сумме 954070,25 руб. При этом апелляционная инстанция указала, что пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию считаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации. В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, понесенные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

Таким образом, для списания дебиторской задолженности достаточно одного из условий: истечения срока исковой давности, либо возникшей по другим основаниям нереальности для взыскания.

Налоговым законодательством не установлен срок, в течение которого налогоплательщик вправе списывать дебиторскую задолженность, в связи с чем вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщик обязан списывать сумму безнадежных долгов исключительно в год, когда истек исковой давности, суд апелляционной инстанции посчитал необоснованным.

Кассационная инстанция не может согласиться с данными выводами суда апелляционной инстанции.

Отказывая в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований в данной части, суд первой инстанции исходил из того, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию), признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

На основании пункта 1 статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129 ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Пунктом 2 указанной выше статьи предусмотрено обязательное проведение инвентаризации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Согласно статьи 195 Гражданского кодекса Российской Федерации исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности в соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации составляет три года.

Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, списывается по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования, приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты, если в период, предшествовавший отчетному, суммы этих долгов не резервировались в установленном порядке.

Истечение срока исковой давности начинается с момента просрочки долга, который устанавливается из условий договора. Если срок исполнения обязательств должником сторонами в договоре не оговорен, необходимо руководствоваться общими правилами, установленными гражданским законодательством.

Учитывая изложенное, а также то, что в соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные экономически оправданные затраты, осуществленные налогоплательщиком, на финансовый результат в целях обложения налогом на прибыль списывается дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек.

Истечение срока исковой давности по дебиторской задолженности в 2000 -2002 годах сторонами не оспаривается.

При рассмотрении спора о праве налогоплательщика учесть в целях налогообложения прибыли за 2003 год сумму безнадежных долгов в размере 954070,25 руб. суд первой инстанции исходил из того, что соответствующая дебиторская задолженность в размере 954070,25 руб. за 2000 - 2002 годы списана как безнадежный долг за пределами срока исковой давности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Из смысла пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в текущем (отчетном) налоговом периоде, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

С учетом изложенных норм права, а также в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации в совокупности со статьями 54 и 272 Налогового кодекса Российской Федерации, по мнению кассационной инстанции, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что включение в текущем налоговом периоде, которым является 2003 год, дебиторской задолженности прошлых налоговых периодов (2000 - 2002 годов) при возможности установления периода совершения ошибки противоречит нормам налогового законодательства.

При таких условиях выводы суда апелляционной инстанции о том, что налогоплательщик имел возможность к внереализационным расходам 2003 года, учитываемым при исчислении налога на прибыль, отнести дебиторскую задолженность с истекшим в 2000 - 2003 годах сроком исковой давности, поскольку налоговым законодательством не установлены сроки для учета данной операции в целях налогообложения, следует признать сделанными на основе неправильного толкования норм права.

Учитывая, что судом апелляционной инстанции правильно установлены все фактические обстоятельства дела, но его выводы основаны на неправильном применении норм материального права кассационная инстанция считает возможным не передавая дело на новое рассмотрение оставить в силе решение суда первой инстанции.

Руководствуясь пунктами 3 и 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

Решение от 17.02.2006 и постановление апелляционной инстанции от 25.04.2006 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-35712/05-6 по заявлению открытого акционерного общества "Шахта Березовская" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части доначисления налога на прибыль по управленческим расходам в сумме 1480000 рублей отменить, в данной части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же арбитражного суда.

Постановление апелляционной инстанции от 25.04.2006 в части включения в состав расходов 2003 года просроченной дебиторской задолженности в сумме 954070,25 рублей отменить. Оставить в данной части в силе решение первой инстанции арбитражного суда от 17.02.2006.

В остальной части решение от 17.02.2006 и постановление апелляционной инстанции от 25.04.2006 Арбитражного суда Кемеровской области, принятые по настоящему арбитражному делу, оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.