Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31 марта 2010 г. по делу N А27-6780/2009 Признавая недействительным решение налогового органа в части доначислений ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, суд исходил из того, что спорные выплаты общества не входят в систему оплаты труда, а являются компенсациями, связанными с выполнением работниками общества своих трудовых обязанностей и направленными на возмещение работникам дополнительных расходов и, следовательно, не подлежат обложению ЕСН (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 31 марта 2010 г. по делу N А27-6780/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 24 марта 2010 г.

Открытое акционерное общество "Междуречье" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 20.02.2009 г. N 6 в части.

Решением от 10.07.2009 г. Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 21.09.2009 г. Седьмого арбитражного апелляционного суда, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Инспекции, требования Общества частично удовлетворены.

В кассационных жалобах стороны просят судебные акты отменить: Общество - решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с доначислением единого социального налога (далее - ЕСН) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (пени, санкций), Инспекция - принятые по настоящему делу судебные акты в части удовлетворения требований Общества.

Определением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23.11.2009 г. приостановлено рассмотрение кассационных жалоб Общества и Инспекции на решение от 10.07.2009 г. Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 21.09.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу до принятия Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебного акта по делу N А27-13916/2008-6.

Определением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.03.2010 г. производство по делу возобновлено в связи с принятием Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановления от 12.01.2010 N 10280/09 по делу N А27-13916/2008-6.

Судами и материалами дела установлено.

По результатам проведения выездной налоговой проверки Инспекция приняла решение от 20.02.2009 г. N 6, которым Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 255 938 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговые органы сведений о доходах физических лиц в виде штрафа в размере 700 руб., доначислены налог на добавленную стоимость в сумме 1 567 683 руб., ЕСН в сумме 461 021 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 541 211 руб., налог на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 131 374 руб., начислены соответствующие суммы пени, штрафы. Обществу предложено также удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 1 406 530 руб. непосредственно из суммы доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме. При невозможности удержания налога предлагается в месячный срок после вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога по форме N 2-НДФЛ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 13.04.2009 г. N 200 решение Инспекции изменено в части отмены начисления пени по НДФЛ в сумме 294 711 руб. С учетом указанных изменений решение налогового органа от 20.02.2009 г. N 6 утверждено.

Общество, не согласившись с решением Инспекции, обжаловало его в судебном порядке.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб и отзывов, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

1. Основанием для доначисления НДФЛ, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, послужил вывод налогового органа о невключении Обществом в качестве налогового агента в нарушение положений подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пунктов 1, 4 статьи 226, пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ дохода в сумме 9 843 750 руб. в виде оплаты за приобретение реализованной физическими лицами доли в уставном капитале организации ООО "Новокиб".

Общество, заявляя о незаконности решения налогового органа в данной части, ссылалось на то, что оно не является налоговым агентом в отношении доходов К.А.А. и Т.Б.Ю., полученных ими в виде оплаты за приобретение реализованной физическими лицами доли в уставном капитале организации ООО "Новокиб", поскольку указанные физические лица в силу положений подпункта 5 пункта 1 статьи 208, подпункта 2 пункта 1 статьи 228 НК РФ исчисляют и уплачивают НДФЛ непосредственно сами, исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего им на праве собственности.

Суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав положения статей 3, 38, 123, 208, 209, 210, 220, 226, 228 НК РФ, Федерального закона от 26.11.2008 г. N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", полно и всесторонне исследовали доводы Инспекции и Общества (в том числе, договоры купли-продажи от 28.12.2006 г. N 446/06 между Т.Б.Ю. и Обществом, N 448/06 между К.А.А. и Обществом о передаче в собственность Общества доли в уставном капитале ООО "Новокиб"; платежные поручения от 25.01.2007 г. N 4351, N 4350 о перечислении денежных средств по данным договорам купли-продажи), пришли к правильным выводам, что Общество не являлось налоговым агентом в отношении К.А.А. и Т.Б.Ю., обязанность по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ с выплат за приобретенные у названных физических лиц доли в уставном капитале ООО "Новокиб" у него отсутствовала, в связи с чем Инспекция неправомерно исчислила НДФЛ и предложила его к удержанию и перечислению Обществом в качестве налогового агента, начислила соответствующие суммы штрафных санкций и пени по статьям 75, 123 НК РФ.

Ссылка судов на положения статьи 228 НК РФ в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ не означает, что при принятии судебных актов суды руководствовались положениями НК РФ, вступившими в силу с 01.01.2009 (то есть, в более поздний период), поскольку фактически судами было указано на исправление законодателем неясностей, возникающих при реализации налогоплательщиками имущественных прав по сравнению с реализацией ими имущества.

Ссылка Инспекции на судебную практику по отдельным делам и письма Минфина Российской Федерации не может быть принята как основание к отмене или изменению судебных актов по настоящему делу, поскольку при рассмотрении каждого дела суд исходит из установленных по нему (делу) фактических обстоятельств и аргументов сторон; письма Минфина Российской Федерации, на которые ссылается Инспекция, не относятся к актам законодательства о налогах и сборах, в связи с чем не могут выступать в качестве правового основания для исчисления НДФЛ, предложения к его удержанию и перечислению Обществом в качестве налогового агента, начисления соответствующих пени, штрафа по статьям 75, 123 НК РФ.

При указанных обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции по данному эпизоду не имеется.

2. Основанием для доначисления НДПИ в сумме 131 374 руб. явилось неправомерное, по мнению налогового органа, применение Обществом нулевой налоговой ставки по пластам XXXIV-XXXIVa(OK) и XXXIV-XXXIVa участка "Каталынский".

Судами и материалами дела по настоящему эпизоду установлено следующее.

Общество имеет лицензию серии КЕМ N 00486 ТЭ на право пользования недрами с целевым назначением добыча каменного угля открытым способом на Себергинском месторождении, расположенном в Новокузнецком районе Кемеровской области, участок недр имеет статус горного отвода; срок действия лицензии - до 01.02.2014 г.. В границах лицензионного участка выделяются два изолированных участка недр: "Сибиргинский 7" и "Каталынский". Общество в 2007 году разрабатывало пласты XXXIV-XXXIVa и XXXIV-XXXIVа(ОК) участка "Каталынский" и применяло нулевую налоговую ставку в части нормативов потерь, установленных техническим проектом, считая, что указанное месторождение является вновь разрабатываемым.

Приказом Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 06.05.2006 г. N 101 нормативы потерь на период 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г. утверждены по объектам недропользования: Томское месторождение (пласты III, IV-V, VI), Сибиргинское месторождение: участок "Сибиргинский 7" (пласты XXXVII, XXIX-XXX, XXXI, XXXII, XXXIIa, XXXIII, XXXIV-XXXIVa, XXXV, участок "Каталынский" (пласты XXXV(OK), XXXV); нормативы потерь на 2006 год на участок "Каталынский" по пластам XXXIV-XXXIVa и XXXIV-XXXIVа(ОК) не утверждены.

Согласно протоколу заседания Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 20.11.2007 N 114-унп утверждены нормативы потерь каменного угля при его добыче на месторождении Сибиргинское участка "Каталынский" по указанным пластам на 2007 год.

Суды, удовлетворяя требования Общества, проанализировав положения статьи 338, подпункта 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ, статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 г. N 2395-1 "О недрах", Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 г. N 921, приказ Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 06.05.2006 г. N 101 "Об утверждении нормативов потерь и уточненных нормативов потерь твердых полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения на 2006 год", протокол заседания Центральной комиссии по разработке месторождений полезных ископаемых Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 20.11.2007 г. N 114-унп, протокол от 12.11.2003 г. N 824 Территориальной комиссии по запасам полезных ископаемых Главного управления природных ресурсов и охраны окружающей среды по Кемеровской области Министерства природных ресурсов Российской Федерации, пришли к обоснованным выводам, что по спорным пластам нормативы потерь на 2006 год не были утверждены, до включения данных пластов участка "Каталынский" в план горных работ и начала добычи каменного угля указанное месторождение являлось разрабатываемым, Общество правомерно применяло в 2007 году до утверждения нормативов потерь в установленном порядке нормативы, указанные в техническом проекте, в соответствии с пунктом 1 статьи 342 НК РФ, в связи с чем Инспекцией неправомерно доначислен НДПИ, соответствующие суммы пени, штрафа.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, кассационная инстанция находит необоснованными, ранее они были проверены и оценены судом первой и апелляционной инстанций, сводятся к переоценке выводов судов, что в силу статьи 286 АПК РФ является недопустимым.

На основании изложенного в указанной части кассационная жалоба Инспекции удовлетворению не подлежит.

3. Инспекция, принимая решение в части доначисления ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (соответствующих пени и санкций), ссылалась на невключение Обществом в объект налогообложения выплат, произведенных работникам в виде "дорожные по тарифу", "дорожные по окладу" в нарушение пунктов 1, 3 статьи 236, пункта 1 статьи 237, пункта 1 статьи 255 НК РФ.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Обществу по данному эпизоду, исходил из того, что НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, а также установленный перечень таких выплат; данный термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство; постановлением Правительства Российской Федерации от 15.05.1998 г. N 452 "О доплате работникам организации угольной, сланцевой промышленности и шахтного строительства, постоянно занятым на подземных работах, за нормативное время их передвижения в шахте к месту ствола и обратно" (далее - Постановление N 452) установлена доплата работникам, а не компенсационные выплаты в целях возмещения понесенных затрат; коллективным договором между администрацией и работниками Общества указанные выплаты не предусмотрены в качестве компенсационных, и, ссылаясь на положения статей 11, 235-238 НК РФ, статью 164 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), Постановление N 452, статьи 6, 10 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", пришел к выводу, что выплаты в виде "дорожных по тарифу" и "дорожных по окладу" не являются компенсацией, а фактически являются заработной платой, относятся к расходам на оплату труда, подлежат включению в налогооблагаемую базу по ЕСН, в связи с чем Инспекцией правомерно доначислены ЕСН в сумме 461 021 руб. (пени, штраф), страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 541 211 руб. (пени).

В апелляционном порядке Общество не обжаловало решение суда первой инстанции по настоящему эпизоду, в связи с чем постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда не содержит выводов относительно правомерности доначисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В кассационной жалобе Общество ссылается на то, что по смыслу абзаца 9 подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование компенсации, предусмотренные статьей 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда.

Инспекция возражает по основаниям, изложенным в отзыве.

Суд кассационной инстанции считает решение суда в указанной части подлежащим отмене по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению при исчислении ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

НК РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.

Статьей 164 ТК РФ предусмотрено, что под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.

Следовательно, по смыслу абзаца девятого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН компенсации, предусмотренные статьей 164 ТК РФ, как не входящие в систему оплаты труда.

Согласно Постановлению N 452 так называемые выплаты "дорожных по окладу" и "дорожных по тарифу" являются компенсационными, связанными с выполнением работниками Общества своих трудовых обязанностей и направленными на возмещение работникам дополнительных расходов, связанных с выполнением ими трудовых обязанностей.

Вывод суда первой инстанции относительно того, что указанные выплаты фактически являются заработной платой, подлежащей включению в налогооблагаемую базу по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, суд кассационной инстанции считает основанным на неверном толковании норм права, поскольку, принимая во внимание положения статьи 236 НК РФ, данные выплаты не являются видом оплаты труда работников, предусмотренных трудовым или гражданско-правовым договором, а являются компенсацией потерь времени при доставке работников от ствола до забоя.

На основании изложенного кассационная жалоба Общества о частичной отмене решения суда первой инстанции подлежит удовлетворению, решение суда первой инстанции - отмене в обжалуемой Обществом части с принятием нового судебного акта об удовлетворении требований налогоплательщика по настоящему эпизоду.

В удовлетворении кассационной жалобы Инспекции следует отказать.

В связи с удовлетворением кассационной жалобы Общества и отказом в удовлетворении кассационной жалобы Инспекции расходы по уплате госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции в размере 1 000 руб. подлежат взысканию с Инспекции в пользу налогоплательщика.

Исполнительный лист в соответствии с пунктом 2 статьи 319 АПК РФ выдается арбитражным судом, рассматривавшим дело в первой инстанции.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 10.07.2009 г. Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-6780/2009 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 20.02.2009 г. N 6 по эпизоду, связанному с доначислением единого социального налога в сумме 461 021 руб. (соответствующих пени и санкций) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 541 211 руб. (соответствующих пени).

В указанной части принять новый судебный акт.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 20.02.2009 г. N 6 в части доначисления единого социального налога в сумме 461 021 руб. (соответствующих пени и санкций) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 541 211 руб. (соответствующих пени).

В остальной части решение от 10.07.2009 г. Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 21.09.2009 г. Седьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в пользу открытого акционерного общества "Междуречье" судебные расходы за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции 1 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.