Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 июня 2010 г. по делу N А70-8933/2009 Признавая частично недействительным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль, суд исходил из документального подтверждения налогоплательщиком понесенных расходов по приобретению права аренды земельного участка, а также из отсутствия правовых оснований для включения в состав внереализационных расходов сумм безнадежной дебиторской задолженности, поскольку данная задолженность относится к иному налоговому периоду (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 11 июня 2010 г. по делу N А70-8933/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2010 г.

Открытое акционерное общество "Тюменский аккумуляторный завод" (далее - ОАО "Тюменский аккумуляторный завод", Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 24.04.2009 N 08-48/3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 03.07.2009 N 11/12/008861, в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1 261 402 руб. и начисления соответствующей суммы пени.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 26.11.2009 заявленные Обществом требования удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 702 027,41 руб. и соответствующих пеней.

В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований судом отказано.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 судебный акт изменен.

Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 315 770 руб., соответствующих пеней.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе налоговый орган оспаривает правомерность выводов судов по эпизоду, связанному с отнесением на расходы для целей исчисления налога на прибыль затрат по приобретению права аренды земельного участка, предназначенного для строительства, и по эпизоду, связанному с определением выручки от продажи квартиры физическому лицу, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, в частности статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 429 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Инспекция просит решение и постановление судов в части удовлетворения заявленных требований по данным эпизодам отменить и принять по делу новый судебный акт.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, а именно статей 54, 265, 266 НК РФ, просит отменить постановление суда в части признания недействительным решения налогового органа по эпизоду доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пени, связанному со списанием дебиторской задолженности ООО ТПК "Энергокабельснаб", оставив в силе в этой части решение суда первой инстанции.

По мнению Общества, отнесение убытка к налоговому периоду 2006 года не противоречит положениям статьи 54 НК РФ, поскольку положения статей 265, 266 НК РФ не исключают возможности признания задолженности безнадежной в том налоговом периоде, когда налогоплательщик убедится, что долг нереален для взыскания.

В отзывах на кассационные жалобы стороны считают приведенные в них доводы безосновательными.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период 01.01.2006 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц за период с 01.11.2006 по 31.08.2008.

По результатам налоговой проверки составлен акт и принято решение от 24.04.2009 N 08-48/03, которым ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в размере 700 руб. за непредставление налоговой декларации; на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 2 300 руб.

Кроме того, Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2006 в сумме 1 256 966 руб., за 2007 год в сумме 1 069 818 руб., по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2006 год в сумме 353 575 руб., а также пени в порядке статьи 75 НК РФ.

Решением Управления Федеральной налоговой службы от 03.07.2009 N 11-12/008861, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ОАО "Тюменский аккумуляторный завод", в оспариваемое решение налогового органа внесены изменения в части доначисления налога на прибыль, а именно, вышестоящий налоговый орган указал, что сумма доначисленного налога на прибыль составит за 2006 год - 1 180 726 руб., за 2007 год - 191 418 руб., решение Инспекции в части доначисления НДС за январь 2006 года в сумме 177 245 руб. отменено.

ОАО "Тюменский аккумуляторный завод", полагая, что оспариваемое решение налогового органа в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 1 261 402 руб. и в части начисления соответствующей суммы пени является незаконным, нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, отзывов, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены или изменения принятого по делу постановления апелляционного суда.

Судами установлено, что, доначисляя Обществу налог на прибыль и соответствующие суммы пени, налоговый орган исходил из неправомерного отнесения Обществом в состав внереализационных расходов в 2006 году дебиторской задолженности ООО ТПК "Энергокабельснаб" в сумме 1 411 941,91 руб., ликвидированного в 2004 году.

Арбитражный суд первой инстанции, признавая недействительным решение налогового органа в указанной части, исходил из того, что пунктом 2 статьи 266 НК РФ допускается списание дебиторской задолженности в случае признания ее нереальной для взыскания.

Как указал суд, получив в 2006 году сведения о ликвидации дебитора, Общество имело основания для признания задолженности ООО ТПК "Энергокабельснаб" нереальной для взыскания и списания указанной дебиторской задолженности в том же налоговом периоде.

Апелляционный суд, проанализировав положения статей 54, 247, 252, 270, 265, 266 НК РФ, статьи 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, не согласился с вышеуказанным выводом суда первой инстанции и пришел к самостоятельному выводу о том, что у Общества отсутствовали правовые основания для включения в 2006 году в состав внереализационных расходов сумм безнадежной дебиторской задолженности ООО ТПК "Энергокабельснаб", поскольку данная задолженность относится к иному налоговому периоду - 2004 году.

Суд кассационной инстанции соглашается с данным выводом суда апелляционной инстанции, при этом исходит из следующего.

Пунктом 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравнивает убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

В соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно статьям 8, 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете", для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Пунктом 2 статьи 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" предусмотрено обязательное проведение инвентаризации, в том числе, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Согласно статье 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, как правильно указано судом апелляционной инстанции, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, в том числе и долги, нереальные для взыскания, произвести их списание.

При этом действующее законодательство не предоставляет налогоплательщику право самостоятельно (произвольно) определять момент списания безнадежного долга на основании приказа руководителя организации, задолженность должна быть списана именно в том периоде, к которому она относится.

В ходе налоговой проверки установлено, что ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" в 2006 году списана дебиторская задолженность ООО ТПК "Энергокабельснаб" на сумму 1 411 941,91 руб. в связи с истечением срока исковой давности и отсутствием возможности ее погашения за счет резерва по сомнительным долгам; данная дебиторская задолженность установлена решением Арбитражного суда Пермской области от 15.10.2002 по делу N А50-10876/2002.

Из материалов дела усматривается, что судебным приставом-исполнителем подразделения судебных приставов-исполнителей Ленинского района г. Перми выданный на основании указанного решения исполнительный лист был направлен в ликвидационную комиссию ООО ТПК "Энергокабельснаб" для исполнения, о чем Общество было извещено письмом от 27.12.2002. До 2006 года исполнение по указанному исполнительному листу произведено не было.

Арбитражным судом Пермской области 13.07.2004 вынесено определение о завершении конкурсного производства в отношении ООО ТПК "Энергокабельснаб". Данным судебным актом было установлено, что все конкурсные кредиторы надлежащим образом извещены о собрании, состоявшемся 15.06.2004, на котором принято решение о списании дебиторской задолженности и обращении в арбитражный суд с ходатайством о завершении конкурсного производства, и 15.07.2004 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о ликвидации ООО ТПК "Энергокабельснаб".

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные доказательства и учитывая, что в соответствии с нормами действующего законодательства налогоплательщик не может самостоятельно определять момент списания безнадежного долга и задолженность должна быть списана именно в том налоговом периоде, к которому она относится, апелляционный суд пришел к правильному выводу о необоснованном включении во внереализационные расходы в 2006 году дебиторской задолженности ООО ТПК "Энергокабельснаб", относящейся к иному налоговому периоду - 2004 году, соответственно, об отказе в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, основаны на ошибочном толковании указанных выше норм налогового законодательства, в связи с чем подлежат отклонению.

Одним из оснований для доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пени послужил вывод налогового органа о необоснованном отнесении Обществом в 2006 году во внереализационные расходы затрат в сумме 1 000 000 руб. на приобретение права аренды земельного участка.

Суды первой и апелляционной инстанций, основываясь на положениях пункта 1 статьи 252, подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, удовлетворили заявленные Обществом требования в указанной части, признав оспариваемое решение налогового органа недействительным.

При этом суды указали, что данные расходы Общества являются обоснованными и документально подтвержденными, в связи с чем начисление налоговым органом налога на прибыль в сумме 240 000 руб. и соответствующей суммы пени признано неправомерным.

Судами установлено, что 04.11.2000 между Обществом и Московским земельным комитетом (Москомзем) в соответствии с решением окружной комиссии по имущественно-земельным отношениям и градостроительству на территории Восточного административного округа от 06.09.2000 N 26 заключен договор краткосрочной аренды земельного участка N М-03-503-647, предметом указанного договора являлся земельный участок с кадастровым номером 770 306 00 4043 площадью около 2 446 кв.м, расположенный по адресу г. Москва, ул. Кусковская, влад. 18, предоставленный в аренду для размещения производственно-складской базы.

28.08.2003 между ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" и Московским земельным комитетом (Москомзем) в соответствии с решением окружной комиссии по имущественно-земельным отношениям и градостроительству на территории Восточного административного округа от 21.05.03 N 14 был заключен договор N М-ОЗ-5О5533 краткосрочной аренды земельного участка, предметом договора являлся земельный участок с кадастровым номером 770 306 00 4043 площадью около 2 416 кв.м, расположенный по адресу г. Москва, ул. Кусковская, влад. 18д, предоставленный в аренду для выполнения уставной деятельности (производственной) головной организации под размещение производственно-складской базы, с целью организации реализации готовой продукции (аккумуляторных батарей), поступающей из Тюмени.

31.07.2006 между Обществом и Департаментом земельных ресурсов г. Москвы заключен договор N М-03-031023 долгосрочной аренды земельного участка, на котором расположена строительная площадка, предметом договора является земельный участок кадастровый N 770306004043 площадью 2 416 кв.м, из состава земель поселений, расположенный по адресу г. Москва, Кусковская улица, вл. 18д, предоставляемый в пользование на условиях аренды для строительства и дальнейшей эксплуатации пропускного пункта, административно-бытового корпуса и складского строения, срок действия договора с 11.12.2006 по 21.03.2055, в соответствии с пунктом 1.1 указанного договора, стоимость права на заключение договора аренды составляет 1 470 066 руб. В проверяемом периоде производилась оплата права аренды, в том числе в 2006 году в сумме 1 000 000 руб.

Довод налогового органа о том, что расходы, понесенные Обществом в целях приобретения права аренды, неправомерно учтены для целей налогообложения прибыли, поскольку не соответствуют отчетному периоду, подлежат включению в первоначальную стоимость объектов основных средств и должны быть списаны в составе расходов соответствующего налогового периода через начисление амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ, так как в 2006 году земельный участок предоставлялся для строительства объектов недвижимости, обоснованно отклонен судами.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными согласно законодательству Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки).

Судами установлено, что на протяжении действия всех вышеуказанных договоров аренды земельный участок использовался ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" в производственной деятельности.

Учитывая, что аренда земельного участка связана с основной деятельностью Общества (производство и реализация аккумуляторов), то есть функционированием производственно-складской базы, суды правильно установили, что и расходы на приобретение права на заключение договора на аренду земли носят текущий характер и должны учитываться на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Кроме того, судами установлено, что на спорном земельном участке Обществом осуществлялось строительство административно-бытового корпуса, проходной и складского помещения, разрешение на строительство складского помещения получено Обществом только в 2009 году, вместе с тем, независимо от осуществления строительства пропускного пункта и административно-бытового корпуса на арендуемом земельном участке Обществом осуществлялась общехозяйственная деятельность, поскольку помещение склада фактически использовалось им по назначению.

Таким образом, учитывая, что спорные расходы ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" документально подтверждены и связаны с его производственной деятельностью, относятся к спорному налоговому периоду (2006 год), суды первой и апелляционной инстанции пришли к правильному выводу, что расходы по приобретению права аренды земельного участка в размере 1 000 000 руб. правомерно учтены Обществом при исчислении налога на прибыль в 2006 году, в связи с чем доначисление налога на прибыль в размере 240 000 руб., а также соответствующей суммы пени правомерно признано незаконным.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по данному эпизоду у суда кассационной инстанции отсутствуют.

По эпизоду, связанному с реализацией налогоплательщиком квартиры, расположенной по адресу: г. Тюмень, ул. Луначарского, 18/1, судами установлено, что основанием для доначисления налога на прибыль в размере 75 770 руб. послужил вывод Инспекции о занижении Обществом дохода на 315 708 руб. - стоимость имущества, находящегося в указанной квартире, проданной И.О.А.

Суды первой и апелляционной инстанций, признавая неправомерным начисление Обществу налога на прибыль, исходили из недоказанности налоговым органом того обстоятельства, что указанная сумма дохода не включена в общую цену по договору купли-продажи квартиры.

Судами установлено, что между Обществом и И.О.А. 24.05.2007 заключен предварительный договор купли-продажи квартиры, расположенной по адресу: г. Тюмень, ул. Луначарского, 18/1.

Согласно пункту 2.1 договора цена приобретаемой квартиры составляет 3 000 000 руб., в цену квартиры включена стоимость мебели, бытовой техники, перечисленной в Приложении N 1 к предварительному договору, на сумму 315 708,06 руб., в том числе НДС.

15.08.2007 между ОАО "Тюменский аккумуляторный завод" и И.О.А. заключен договор купли-продажи квартиры, согласно пункту 1.4 указанного договора спорная квартира продается по цене 3 000 000 руб., согласно передаточному акту в стоимость передаваемой квартиры вошла стоимость находящегося в ней имущества.

Учитывая, что налоговым органом факт расчета по договору купли-продажи И.О.А. спорной квартиры за 3 000 000 руб. не оспаривается, довод Инспекции о том, что стоимость находящегося в квартире имущества не вошла в стоимость квартиры, обоснованно отклонен судами и не принимается судом кассационной инстанции как основание к отмене обжалуемых судебных актов, поскольку противоречит исследованным судам обстоятельствам дела и представленным доказательствам.

Оснований для переоценки выводов судов у кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ не имеется.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что апелляционным судом правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для удовлетворения кассационных жалоб и отмены постановления апелляционного суда кассационная инстанция не усматривает.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 по делу N А70-8933/2009 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.