Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29 января 2007 г. N Ф04-9155/2006(30637-А03-15)(30334-А03-15) Решение налогового органа признано частично недействительным, поскольку табачная продукция не может быть расценена как объект налогообложения, так как не отвечает критериям определения понятия "услуги", кроме того, у общества отсутствовала обязанность по включению спорной суммы в налогооблагаемую базу переходного периода ввиду фактического отсутствия дебиторской задолженности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 29 января 2007 г. N Ф04-9155/2006(30637-А03-15)(30334-А03-15)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Бийская табачная фабрика" (далее - ОАО "Бийская табачная фабрика") обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 24.01.2006 N РА-675-12 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах" в части предложения уплатить доначисленный налог на рекламу в сумме 47 144 руб., пени по нему - 28 472 руб. 84 коп., налог на прибыль в сумме 1 354 492 руб., пени по нему - 461 778 руб. и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 602 руб. по налогу на рекламу и 316 руб. 80 коп. по налогу на прибыль, а также по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на рекламу в сумме 9 132 руб.

Решением от 18.05.2006 Арбитражного суда Алтайского края требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным (с учетом определения об исправлении опечатки) в части предложения уплатить доначисленный налог на рекламу в сумме 47 144 руб., пени по нему - 28 472 руб. 84 коп., налог на прибыль в сумме 868 169 руб., пени по нему 295 979 руб. 11 коп. и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 602 руб. по налогу на рекламу, а также по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на рекламу в сумме 9 132 руб.

Постановлением апелляционной инстанции от 05.10.2006 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение норм материального права и нарушение норм процессуального права, просит отменить судебные акты в части удовлетворенных требований и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Отзыв на кассационную жалобу от ОАО "Бийская табачная фабрика" в суд не поступил.

В кассационной жалобе ОАО "Бийская табачная фабрика", ссылаясь на неправильное применение норм материального права, в частности статей 252, 265, 269 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 815 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 41, 42, 75, 77 Положения о переводном и простом векселе, просит изменить состоявшиеся по делу судебные акты, признав недействительным оспариваемое решение налогового органа в части начисления налоговым органом недоимки по налогу на прибыль в размере 497 638 руб. в связи с включением заявителем в 2002 году в состав внереализационных расходов дисконта в размере 2 073 490 руб. 54 коп., образовавшегося в результате оплаты заявителем эмитированных им векселей с номиналом в иностранной валюте по курсу иностранной валюты к рублю на момент оплаты этих векселей, который был выше курса этой валюты на момент эмиссии этих векселей заявителем, а также начисленной по этой недоимке пени в размере 165 798 руб. 89 коп. и штрафа за неуплату налога на прибыль на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 316 руб. 80 коп. В остальной части просит судебные акты оставить без изменения.

Отзыв на кассационную жалобу от налогового органа в суд не поступил.

В судебном заседании представитель ОАО "Бийская табачная фабрика" поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, отклонив доводы налогового органа.

Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалоб, заслушав представителя ОАО "Бийская табачная фабрика", кассационная инстанция не находит оснований для их удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Бийская табачная фабрика" по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 05.08.2005 N АП-576-12.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений по нему от 19.08.2005, налоговым органом принято решение от 24.01.2006 N РА-675-12 "О привлечении налогоплательщика к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах".

ОАО "Бийская табачная фабрика", не согласившись частично с решением налогового органа, оспорило его в судебном порядке.

Из материалов дела следует, что в 2001-2003 годах обществом в целях обеспечения рекламы были отпущены со склада готовой продукции табачные изделия для проведения рекламной компании на основании заключенных с рекламопроизводителями договоров. Согласно указанным договорам, исполнитель (рекламопроизводитель) обязан за определенное вознаграждение предоставить обществу услугу в виде проведения рекламной компании табачных изделий в городах Барнауле и Новосибирске путем штучной раздачи пачек сигарет.

Услуги исполнителем были оплачены обществом с учетом налога на рекламу.

Стоимость табачных изделий, отпущенных для проведения рекламной компании, отнесена обществом на расходы предприятия.

Основанием для доначисления налога на рекламу в сумме 38 946 руб. 34 коп. послужил тот факт, что, по мнению налогового органа, табачные изделия, переданные для проведения рекламной компании, являются объектом налогообложения по налогу на рекламу.

Удовлетворяя требования заявителя в части доначисления налога на рекламу в сумме 38 946 руб. 34 коп., суд обеих инстанций, проанализировав положения статьи 21 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы", Положения о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу, принятые решениями Думы г. Бийска от 16.11.2000 N 139, от 29.11.2001 N 376, от 21.11.2002 N 640 (далее - Положение) с учетом положений статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к правильному выводу, что табачная продукция не может быть расценена как объект налогообложения, поскольку не отвечает критериям определения понятия "услуги".

Ссылку налогового органа на статью 2 Федерального закона от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе" в подтверждение своей позиции о том, что табачная продукция является рекламой, кассационная инстанция отклоняет на основании следующего.

В соответствии со статьей 2 указанного Закона, реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, виду деятельности, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Исходя из буквального толкования данного понятия следует, что рекламой является информация о товаре, распространяемая с помощью любых средств, при помощи которых рекламодатели общаются с широкими слоями населения. Сам товар, предназначенный для дальнейшей реализации, не является средством информации.

Исходя из изложенного, готовая табачная продукция не является рекламой, следовательно, не должна облагаться налогом на рекламу.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Доначисляя налог на рекламу в сумме 8 197 руб. 66 коп., налоговый орган исходил из того, что рекламопроизводители при оказании услуг по производству и размещению рекламы не производили взимание налога.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд обеих инстанций, ссылаясь на пункт 5 Положения, указал на то, что ответственность за правильность исчисления, полноту и своевременность перечисления сумм налога возлагается на рекламопроизводителей.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду на основании следующего.

В соответствии с Положением о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу (пункт 4) налог на рекламу взимается рекламопроизводителями (рекламораспространителями) при расчетах с рекламодателем за оказанные услуги и перечисляются в бюджет города ежемесячно не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным, с одновременным представлением в Инспекцию Министерства по налогам и сборам Российской Федерации по городу Бийску расчета по установленной форме.

Ответственность за правильность исчисления, полноту и своевременность перечисления сумм налога возлагается на рекламные агентства в соответствии с налоговым законодательством, действующим на территории Российской Федерации (пункт 5 Положения).

Исходя из изложенных норм права следует, что налог на рекламу входит в стоимость оказанных услуг.

В нарушение пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговым органом не представлено доказательств того, что уплата налога рекламному агентству не произведена.

Поскольку ответственность за правильность исчисления, полноту и своевременность перечисления сумм налога вышеуказанным Положением возлагается на рекламные агентства, арбитражный суд пришел к правильному выводу о неправомерном доначислении обществу налога на рекламу в сумме 8 197 руб. 66 коп.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду, кассационная инстанция не усматривает.

Исходя из вышеизложенного и учитывая, что обязанность по представлению расчета исчисления налога на рекламу в силу пункта 4 Положения на общество не возложена, правомерен вывод суда об отсутствии оснований для привлечения общества к ответственности, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 12 013 руб. послужило неправомерное, по мнению налогового органа, отнесение на материальные расходы стоимости продукции, потерявшей товарный вид ввиду отсутствия установленных норм естественной убыли.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд обеих инстанций указал на отсутствие доказательств нарушения обществом положений статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом установлено, что обществом произведено списание со склада готовой продукции на затраты производства сигарет, потерявших товарные свойства из-за длительного хранения на сумму 50 055 руб. 31 коп., которые были направлены на сигаретный участок для переработки на бракобойке с последующим использованием в качестве мелочи для производства овальных сигарет.

Арбитражный суд первой и апелляционной инстанций, проанализировав положения пункта 1, 4, подпункта 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, Приказа Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31.03.2003 N 95 "Об утверждении методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли", пришел к обоснованному выводу о правомерном отнесении обществом указанной суммы на материальные расходы и признал необоснованным доначисление налога на прибыль в сумме 12 013 руб.

Отсутствие норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, не может служить основанием для отказа ОАО "Бийская табачная фабрика" в праве на включение затрат в материальные расходы в целях налогообложения налогом на прибыль, что согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 09.04.2002 N 68-О.

Указанное определение Конституционного Суда Российской Федерации, хотя и принято по конкретному запросу, вместе с тем излагает правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации о пробелах в законодательстве, сохраняющихся в результате бездействия органов государственной власти в течение длительного времени.

Факт произведения и документального подтверждения вышеуказанных затрат налоговым органом не опровергнут, поэтому оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 856 156 руб. послужила, по мнению налогового органа, неуплата налога на прибыль по базе переходного периода, поскольку по состоянию на 31.12.2001 в бухгалтерском учете общества по покупателю товара ООО "Алтабак и К" числилась дебиторская задолженность в сумме 3 567 318 руб. по оплате процентов за пользование коммерческим кредитом.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд первой и апелляционной инстанций, проанализировав подпункт 1 пункта 1 статьи 10 Федерального Закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" во взаимосвязи с договором поставки материалов для сигаретного производства от 06.08.1998, пришел к выводу, что у Общества отсутствовала обязанность по включению спорной суммы в налогооблагаемую базу переходного периода ввиду фактического отсутствия указанной дебиторской задолженности.

Данный вывод суда основан на анализе содержания договора поставки от 06.08.1998, в соответствии с которыми покупатель обязан уплатить Обществу проценты по коммерческому кредиту, но при наступлении совокупности следующих условий: наступление даты окончания срока представления кредита - 31.12.2000, предъявление обществом требования об их уплате с расчетом процентов и подписания сторонами акта сверки по поставленному товару.

Судом установлено, что проценты по коммерческому кредиту были исчислены Обществом по состоянию на 01.01.2001, но в установленном порядке требования об их уплате покупателю не направлялось, поскольку общество располагало сведениями о неплатежеспособности покупателя.

Из материалов дела усматривается, что ООО "Алтабак и К" признано банкротом и 22.11.2002 предприятие исключено из Единого государственного реестра юридических лиц в связи с его ликвидацией по решению суда.

Учитывая, что налоговым органом в нарушение пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств предъявления обществом требования об уплате процентов по коммерческому кредиту, арбитражный суд пришел к правильному выводу о фактическом отсутствии суммы дебиторской задолженности.

Имеющиеся в материалах дела (л.д. 70 том 1) письмо Общества не подтверждает факт его направления ООО "Алтабак и К" и, как следствие, возникновение дебиторской задолженности. Более того, указанным письмом заявитель предложил в подтверждение задолженности в сумме 3 567 617 руб. 94 коп. подписать ООО "Алтабак и К" акт сверки. Данный акт покупателем не подписан (л.д. 71 том 1), доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Судом установлено, что включение в бухгалтерский учет дебиторской задолженности в сумме 3 567 618 р>б. является бухгалтерской ошибкой.

Исходя из изложенного, арбитражный суд обоснованно признал неправомерным исчисление налога на прибыль по базе переходного периода на фактически отсутствующую и ошибочно указанную сумму дебиторской задолженности.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

С учетом изложенного, кассационная инстанция считает, что при принятии судебных актов по обжалуемым налоговым органом эпизодам, судом с достаточной полнотой установлены все обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, правильно применены нормы материального права и не допущено нарушений норм процессуального права, в связи с чем оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа не имеется.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 497 638 руб. послужило, по мнению налогового органа, нарушение обществом пункта 8 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации.

В 2002 году общество определяло налоговую базу по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами (векселями), выраженными в иностранной валюте, по совокупности с другими видами деятельности.

По мнению налогового орган, обществом в нарушение статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли за 2002 год включена суммовая разница, связанная с оплатой векселей на сумму 2 073 490 руб. 54 коп.

Судом установлено, что в 1999-2000 годах общество приобрело и запустило новую линию по производству сигарет. Оплата произведена собственными векселями N 043295 (10 млн. руб.), 197015 (5 млн. руб.), 197018 (1,4 млн. руб.), 043292 (5 млн. руб.).

По мере предъявления векселей они выкупались не самим обществом, а физическими лицами - его учредителями.

В дальнейшем, в 2001-2002 годах по договорам эквивалентного обмена указанные векселя были погашены и учредителям выданы собственные векселя общества, выраженные в иностранной валюте. Данные векселя были в 2002 году предъявлены физическими лицами к оплате, что повлекло возникновение отрицательных суммовых разниц.

Проанализировав положения статей 274, 265, 280 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд пришел к выводу о нарушении обществом пункта 8 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации и отказал в удовлетворении данного требований.

Кассационная инстанция считает данный вывод обоснованным, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 8 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, определяемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. При этом налогоплательщики (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Судом установлено, что при погашении по договорам эквивалентного обмена одних векселей и выдаче иных собственных векселей общества, выраженных в иностранной валюте, произошла новация обязательств, поскольку у общества возникли новые обязательства, не имеющие отношения к ранее существовавшим заемным.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд правильно указал, что отрицательные суммовые разницы возникли тогда, когда векселя выступали в качестве самостоятельного объекта сделки. Средством платежа при этом векселя не выступали.

Учитывая, что в соответствии с пунктом 8 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по операциям с ценными бумагами по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) должна определяться налогоплательщиком отдельно, арбитражный суд правомерно отказал заявителю в удовлетворении требований по данному эпизоду.

Довод общества о том, что погашение векселя в том случае, когда вексель является средством платежа за поставленные товары, не является реализацией ценной бумаги, был предметом рассмотрения суда первой и апелляционной инстанций, обоснованно его отклонивших, исходя из фактически установленных обстоятельств дела.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов в данной части и удовлетворения кассационной жалобы общества не имеется.

С учетом вышеизложенного суд кассационной инстанции находит, что выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам и материалам дела, а доводы жалоб не опровергают выводов суда, а направлены на их переоценку, что является не допустимым в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений судом норм материального и процессуального права кассационной инстанцией не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 18.05.2006 Арбитражного суда Алтайского края и постановление апелляционной инстанции от 05.10.2006 по делу N А03-1336/2006-31 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.