Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 марта 2007 г. N Ф04-1149/2007(32179-А27-33) Если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения за неуплату или неполную уплату сумм налога отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 15 марта 2007 г. N Ф04-1149/2007(32179-А27-33)
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 14 марта 2007 г.

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 декабря 2007 г. N Ф04-42/2007(50-А27-15)

Открытое акционерное общество "Угольные активы" (правопреемник дочернего холдинговой компании "Кузбассразрезуголь" открытого акционерного общества "Разрез Бачатский", далее - ОАО "Разрез Бачатский", общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - налоговая инспекция) от 20.07.2006 N 441 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым обществу предложено уплатить налога на прибыль, налог на добавленную стоимость, пени.

Решением от 26.09.2006 Арбитражного суда Кемеровской области в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 30.11.2006, решение от 26.09.2006 отменено. Принято новое решение: заявленные обществом требования удовлетворены.

Оспариваемое решение налоговой инспекции от 20.07.2006 N 441 о привлечении к налоговой ответственности, а также в части дополнительного начисления к уплате в бюджеты налога на прибыль в сумме 172080000 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 66082 руб. признано недействительным.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, просит состоявшееся по делу постановление апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Податель кассационной жалобы полагает, что расходы при реализации или ином выбытии ценных бумаг определяются из стоимости приобретения ценной бумаги. Вексель ВД 1 является собственным векселем ОАО "Разрез Бачатский", поэтому расходов организации по приобретению данного векселя нет. В результате в нарушение пункта 2 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации обществом занижены доходы от реализации ценных бумаг на 717 млн. руб.

Считает, что налоговой инспекцией доказан факт получения организацией дохода в сумме 717 млн. руб. от передачи векселя ВД-1, так как именно этим векселем погашен долг за товароматериальные ценности перед компанией QUETON LTD.

Полагает, что налоговым органом обоснованно сделан вывод о том, что организацией в результате операций с векселями получен доход в сумме 717 млн. руб. в виде погашенной задолженности за товарно-материальные ценности по договору перевода долга от 05.10.2003.

Утверждает, поскольку согласно пункту 1 статьи 173 Налогового Кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, то сумму налога, подлежащую уплате в бюджет в сентябре 2003 года, следовало исчислять с учетом вычетов в сумме 66082 руб., следовательно, обществом неправомерно уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за январь 2005 года, на 66082 руб.

В отзыве на кассационную жалобу общество постановление апелляционной инстанций считает законным, обоснованным, просит оставить его без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Доводы кассационной жалобы и отзыва на нее представителями сторон поддержаны в судебном заседании.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 12.03.2007 до 14.03.2007 до 09 час. 30 мин.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "Разрез Бачатский" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2004; налога на добавленную стоимость за период с 01.09.2004 по 30.11.2005; соблюдения законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, полноты и своевременности оприходования выручки, полученной с применением контрольно-кассовой техники, соблюдения порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью за период с 01.09.2004 по 16.01.2006, по результатам которой составлен акт от 22.06.2006 N 470 и принято решение от 20.07.2006 N 441 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль за 2004 год в виде штрафа в сумме 34416000 руб., налога на добавленную стоимость за январь 2005 года в сумме 13216 руб. Данным решение обществу дополнительно начислено и предложено уплатить налог на прибыль в сумме 172080000 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 66082 руб., пени в сумме 18039833 руб.

Основанием доначисления налога на прибыль в размере 172080000 руб. послужил вывод налогового органа о нарушении требований пункта 2 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации и занижении доходов за 2004 год на сумму 717000000 руб., составляющих стоимость реализации собственного векселя.

Несогласие с оспариваемым решением налогового органа послужило основанием налогоплательщику для обращения с настоящим заявлением в суд.

Судом установлено, что между ООО "Торговый дом "Сибирский уголь" и ОАО "Разрез Бачатский" был заключен и исполнен ряд гражданско-правовых договоров, в том числе: МТР-6 от 19.12.2000 на сумму 703031508 руб., N М-бч от 25.04.2001 на сумму 23048 руб., N У2Р-6 от 18.12.2001 на сумму 3492260 руб., N ХО31 - 97/03 от 19.08.2003 на сумму 335572 руб., N ХО31 - 112/02 от 11.08.2002 на сумму 204376 руб., N ХО31- 106/02 от 17.07.2002 на сумму 6165393 руб., авансы по товарно-материальным ценностям в сумме 3272460 руб., по которым у общества перед ООО "Торговый дом "Сибирский уголь" сложилась кредиторская задолженность в общей сумме 716524617 руб.

ОАО "Разрез Бачатский" (должник) 05.10.2003 был заключен договор с компанией KEYES OVERSRAS CORPORATION (новый должник) перевода долга N 5/1155, в соответствии с которым новый должник принял на себя обязательства должника по вышеуказанным договорам на сумму 716524617,55 руб. Должник, в свою очередь, принял на себя обязательство по оплате новому должнику суммы в размере 716524617,55 руб. Договор согласован с кредитором - ООО "Торговый дом "Сибирский уголь".

Согласно извещению от 27.05.2004, направленному компанией KEYES OVERSRAS CORPORATION в адрес ОАО "Разрез Бачатский", право требования расчетов в сумме 716524617,55 руб. по договору перевода долга N 5/1155 от 05.10.2003, заключенному между ОАО "Разрез Бачатский" и компанией KEYES OVERSEAS CORPORATION, передано компании QUETON LTD, которая является новым кредитором.

Из содержания этого извещения усматривается, что компания QUETON LTD приобрела по некой сделке право требования расчетов по договору перевода долга N 5/1155 от 05.10.2003. Таким образом, у ОАО "Разрез Бачатский" по договору перевода долга от 05.10.2003 N 5/1155 возникла задолженность перед компанией ОДЕТОМ LTD. В свою очередь, обязанность по оплате долга ООО "Торговый Дом "Сибирский уголь", согласно указанному договору, перешла к компании ОДЕТОЙ ЬТБ.

Компанией QUETON LTD ("Кредитор") 11.08.2004 с ОАО "Разрез Бачатский" ("Должник") было заключено соглашение б/н "О порядке оплаты", согласно которому погашение долга, а также процентов за просрочку оплаты (в размере 1045807282 руб.) по договору от 05.10.2003 N 05/1155 в общей сумме 1762807282 руб. осуществляется путем передачи должником кредитору собственных векселей ВД 1 и ВД 2 на указанную сумму (по основному долгу передан вексель ВД 1 стоимостью 717000000 руб.) Факт передачи векселей подтверждается актами приема-передачи векселя от 11.08.2004 на сумму 717000000 руб. и 1045807282 руб. Передача векселя отражена налогоплательщиком 11.08.2004 по дебету счета 76/90 и кредиту счета 76/40 "Расчеты по депонированным суммам".

Компания KEYES OVERSEAS CORPORATION по акту приема-передачи векселей от 11.08.2004 N 198 ВП передала ООО "Торговый дом "Сибирский уголь" вексель ВД 1 на сумму 717000 000 руб. в целях погашения обязательства, возникшего в результате заключения договора перевода долга.

По мнению налогового органа, в результате реализации обществом векселя ВД 1 им был получен доход в виде погашенной задолженности перед компанией QUETON LTD за товарно-материальные ценности в сумме 717000000 руб. по договору от 05.10.2003 N 5/1155. Указанный доход в сумме 717000000 руб. согласно пункту 2 статьи 280 Налогового кодекса Российской Федерации подлежал включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 год.

Судом также установлено, что 11.08.2004 ООО "Торговый дом "Сибирский Уголь" предъявило вексель ВД 1 стоимостью 717000000 руб. ОАО "Разрез Бачатский" по акту приема-передачи от 11.08.2004 N 364 ВР к оплате.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции исходил из отсутствия у налогоплательщика реальных затрат по оплате товарно-материальных ценностей и наличии в его действиях признаков недобросовестности. В связи с чем не включение обществом расходов в сумме 717000000 руб. в налогооблагаемую прибыль суд посчитал необоснованным, а доначисление налоговым органом налога на прибыль в сумме 172146082 руб. правомерным.

Однако данные выводы суда противоречат установленному судом обстоятельству, из которого следует, что в порядке оплаты собственного векселя ВД 1 ОАО "Разрез Бачатский" по акту от 31.08.2004 N 203 ВП приема-передачи векселей в адрес ООО "Торговый дом "Сибирский уголь" передало 12 векселей серии ВР на сумму 749465436 руб., векселедателем которых является открытое акционерное общество "Угольная компания "Кузбассразрезуголь".

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, с данным выводом суда первой инстанции не согласился и пришел к выводу о не обоснованности доначисления налога на прибыль в указанном размере, при этом исходил из того, что вексель не являлся предметом осуществления налогоплательщиком самостоятельной сделки по реализации ценной бумаги в целях извлечения прибыли, следовательно, его передачу нельзя относить к доходам, увеличивающим налогооблагаемую прибыль налогоплательщика (гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации), так же отметил, что судом первой инстанции не указана конкретная статья Налогового кодекса Российской Федерации, позволяющая отнести сумму погашенной налогоплательщиком задолженности к его доходу. Указал, что не доказан факт недобросовестности налогоплательщика при осуществлении рассматриваемых операций с векселями, налоговый орган не представил доказательства получения налогоплательщиком какой-либо прибыли (дохода), экономии собственных средств в результате совершенных операций.

Кассационная инстанция считает, что в нарушение статей 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Арбитражный суд Кемеровской области не исследовал и не дал оценки доводам налогоплательщика о реально понесенных затратах по оплате кредиторской задолженности, возникшей перед ООО "Торговый Дом "Сибирский уголь" путем передачи 12 векселей открытого акционерного общества "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" серии ВР на сумму 749465436 руб.

Апелляционная инстанция, в то же время, признавая действия налоговой инспекции по доначислению к уплате в бюджеты налога на прибыль в размере 172080000 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов недействительным не исследовала и не дала оценки доказательствам и доводам налоговой инспекции об отсутствии документального подтверждения приобретения 12 векселей открытого акционерного общества "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" серии ВР на сумму 749465436 руб. и понесенных при этом расходах. В связи с этим требует также дополнительной проверке довод налоговой инспекции о получении заявителем дохода в сумме 717 млн. руб. от передачи векселя ВД 1, так как именно этим векселем погашен долг за товарно-материальные ценности перед компанией QUETON LTD. Компанией QUETON LTD задолженность не востребована, в результате выбытия векселя ВД 1 и погашения задолженности по приобретенным товарно-материальным ценностям этим векселем получен доход в виде погашенной кредиторской задолженности. Налогоплательщик не оплачивал эту задолженность собственными денежными средствами или имуществом, но оплата задолженности, по утверждению налоговой инспекции, нашла отражение в регистрах бухгалтерского отчета, в связи с чем вывод суда об отсутствии у ОАО "Разрез Бачатский" экономии собственных средств в результате совершенных операций также требует дополнительной проверки.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что Арбитражный суд Кемеровской области принял решение и постановление о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 20.07.2006 N 441 в части доначисления 172080000 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм штрафа и пени на основании неполно исследованных обстоятельств дела, что могло привести к принятию неправильного решения. В связи с данными причинами принятые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении арбитражному суду необходимо исследовать материалы дела, дать оценку обстоятельствам, на которые стороны ссылаются как на основания своих требований и возражений, при необходимости предложить лицам, участвующим в споре, представить дополнительные доказательства, рассмотреть заявленные требования по существу, исходя из норм действующего законодательства и замечаний кассационной инстанции принять законное решение, разрешить вопрос о распределении между сторонами расходов по оплате государственной пошлины, в том числе и за рассмотрение дела в кассационной инстанции.

Судебными инстанциями также установлено, что основанием для доначисления обществу к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в размере 66082 руб. послужил вывод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение налогового вычета в январе 2005 года в связи с тем, что оплата осуществлена и иные условия применения налогового вычета выполнены налогоплательщиком в более ранний налоговый период - в сентябре 2003 года.

Кассационная инстанция считает, что, разрешая возникший спор в данной части суд первой инстанции обоснованно исходил из нормы права, предусмотренной пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и для перепродажи (пункт 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, момент предъявления налогоплательщиком сумм налога к вычету связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг), их фактической оплатой (включения суммы налога) и осуществлением операций, признаваемых объектом налогообложения.

Устанавливая налоговый период, в котором налогоплательщиком должны быть приняты к вычету соответствующие суммы налога, суд обоснованно исходил из того, что в соответствии со статьей 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость является месяц.

Согласно пункту 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

По итогам каждого налогового периода налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган декларацию по налогу на добавленную стоимость (пункт 5 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации).

Исходя из этого, суд первой инстанции обоснованно сделал вывод, что из указанных норм следует, что плательщик налога на добавленную стоимость обязан исчислять общую сумму налога и определять размер налоговых обязательств по итогам каждого налогового периода.

Принимая во внимание, что обществом применены вычеты по налогу на добавленную стоимость в январе 2005 года по товарам, предъявленным по счет-фактуре от 12.03.2001 N 6 оплата за которые произведена в сентябре 2003 года, а также учитывая, что налогоплательщик обнаруживший факты неотражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, вправе внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в статье 81, в абзаце 2 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции посчитал, что налоговый орган правомерно доначислил заявителю к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 66082 руб.

Однако при этом суд не учел, что дополнительное начисление к уплате в бюджет сумм налога возможно только в случае образования задолженности по налогам и сборам.

Согласно разъяснениям, содержащимся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Исходя из того, что ни налоговая инспекция, ни суд первой инстанции не указали, каким образом необоснованное включение в декларацию по налогу на добавленную стоимость за январь 2005 года налоговых вычетов, право на применение которых возникло у общества в сентябре 2003 года, привело к неуплате или неполной уплате сумм налога, кассационная инстанция поддерживает вывод суда апелляционной инстанции о том, что налоговой инспекцией не представлены доказательства того, что налогоплательщик ранее заявлял налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость на указанную сумму и она принята налоговым органом в предыдущих налоговых периодах. Учитывая, что налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, уменьшающие сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, не влияют на правильность формирования налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость, суд апелляционной инстанции правомерно решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 66082 руб., начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации признал незаконным.

Оснований отмены постановления суда апелляционной инстанции в данной части кассационная инстанция не усматривает, поскольку выводы суда основаны на правильном применении норм материального права и соответствуют достоверно установленным фактическим обстоятельствам дела.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 26.09.2006 постановление апелляционной инстанции от 30.11.2006 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-12847/2006-6 о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 20.07.2006 N 441 в части доначисления 172080000 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм штрафа и пени отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда. В остальной части постановление апелляционной инстанции от 30.11.2006 Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.