Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20 сентября 2007 г. N Ф04-6489/2007(38349-А45-40) Суд отказал в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части взыскания налога на прибыль, поскольку общество необоснованно уменьшило налогооблагаемую прибыль, полученную от основной деятельности, на сумму убытка, полученного от реализации ценных бумаг (извлечение) (отменено)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 20 сентября 2007 г. N Ф04-6489/2007(38349-А45-40)
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15 апреля 2008 г. N 15706/07 настоящее постановление отменено

Общество с ограниченной ответственностью Научно-производственное объединение "СИНТЭК" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по городу Новосибирску (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 29.12.2006 N 13 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части взыскания налога на прибыль в сумме 637256 руб., пени в сумме 29937,44 руб., штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) в размере 127451:руб.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 26.03.2007 (судья Е.) в удовлетворении заявленных требований Общества отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 29.05.2007 решение суда первой инстанции отменено и принят новый судебный акт - решение Инспекции в оспариваемой части признано недействительным.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление апелляционной инстанции отменить. Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыва.

19.09.2007 в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании был объявлен перерыв. 20.09.2007 судебное заседание было продолжено.

Судом и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 Инспекцией было принято решение от 29.12.2006 N 13 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, в том числе в виде взыскания штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 127451 руб., также решением доначислен налог на прибыль в сумме 637256 руб. и пени в размере 29937,44 руб.

Основанием принятия решения Инспекции в оспариваемой части явились следующие обстоятельства: 09.07.1999 Общество передало для погашения, а ООО "НКУ-Сибирь" приняло векселя серии N 075-080 на общую сумму 7215809,13 руб. В течение 1999-2000 годов произведено частичное гашение названных векселей на общую сумму 2002219,98 руб. В 2002 году ООО "НКУ-Сибирь" было ликвидировано, после чего Общество неправомерно, по мнению Инспекции, непогашенную задолженность ООО "НКУ-Сибирь" по состоянию на 31.12.2001 года в размере 5213589 руб. отнесло в 2002 году к внереализационным расходам как сумму безнадежных долгов на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли от основной деятельности, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль в 2003-2005 годах в нарушение положений статей 274, 280 НК РФ (пункт 2.7. оспариваемого решения Инспекции).

Общество, не согласившись с решением Инспекции в указанной части, оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных Обществом требований, руководствуясь положениями статей 274, 280, 281, 282, 329 НК РФ, исходил из установленных главой 25 НК РФ правил, а именно: что налоговая база по налогу на прибыль по операциям с ценными бумагами определяется отдельно от операций по реализации товаров (работ, услуг); при этом НК РФ не установлено, что налогоплательщик вправе уменьшить на убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, налогооблагаемую прибыль по предприятию в целом. Поэтому суд первой инстанции сделал вывод, что Общество неправомерно в 2002 году полностью включило во внереализационные расходы в целом по предприятию как безнадежные долги убытки по неоплаченным векселям ООО "НКУ-Сибирь", что привело к нарушениям требований статей 274, 280 НК РФ в целях исчисления налогооблагаемой прибыли за 2003-2005 годы.

Суд апелляционной инстанции, отменяя принятое по делу решение суда и признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции, исходил из того, что налоговый орган применил к порядку исчисления финансового результата от операций с ценными бумагами, действовавшего в 1999 году, нормы НК РФ, действующие с 01.01.2004; вывод Инспекции о возникновении у Общества убытка от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не соответствует обстоятельствам дела; указанная операция закончена в 1999 году предъявлением векселей к оплате векселедателю, в связи с чем Общество правомерно отразило возникновение дебиторской задолженности ООО "НКУ-Сибирь" в момент передачи векселей; Инспекция и суд не вправе были давать правовую оценку правомерности признания Обществом задолженности безнадежной и образованию дебиторской задолженности в 1999 году, так как указанные действия налогоплательщик совершал за рамками проверяемого периода; судом первой инстанции не дана оценка первичным документам, представленным налогоплательщиком. В связи с изложенным суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в оспариваемом случае налоговую базу уменьшал не убыток по операциям с ценными бумагами, а сумма безнадежного долга, и основанием возникновения дебиторской задолженности ООО "НКУ-Сибирь" перед Обществом в сумме 7215809,13 руб. явился не "результат неполной оплаты векселей", а акт приема-передачи веселей ООО "НКУ-Сибирь" и соответствующая запись в регистрах учета о списании векселей и возникновении дебиторской задолженности.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда апелляционной инстанции, что при проведении проверки Инспекция вышла за пределы периода проверки, поскольку отражение в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении фактических обстоятельств, имевших место в 1999-2002 годах, которые влияют на исчисление налогов в проверенном периоде, не является осуществлением проверки деятельности налогоплательщика в 1999-2002 годах, а направлено на соблюдение налоговым органом положений статьи 101 НК РФ, в соответствии с частью 3 которой в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе, сведения, которые подтверждают обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения. Поскольку частью 2 статьи 283 НК РФ предусмотрен десятилетний период переноса убытка, то в соответствии с положениями статьи 101 НК РФ обстоятельства возникновения указанного убытка могут быть отражены в описательной части решения налогового органа.

Также кассационная инстанция считает, что, удовлетворяя требования налогоплательщика, суд апелляционной инстанции допустил нарушение норм материального права.

Как установлено судом и не оспаривается сторонами, в 2002 году регистры учета Общества включали, в том числе, дебиторскую задолженность по обязательствам, ранее обеспеченным ценными бумагами (не оплаченными векселедателями после истечения срока их погашения). Общество в 2002 году отнесло названную задолженность ко внереализационным расходам как сумму безнадежных долгов по подпункту 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ.

Пунктом 14 статьи 1 Федерального Закона N 110-ФЗ от 06.08.2001, вступившим в силу с 01.01.2002, введена глава 25 НК РФ "Налог на прибыль".

Объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (статья 247 НК РФ), при этом к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (статья 248 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 252 НК РФ особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

Реализация или иное выбытие ценных бумаг (в том числе, погашение) относится к операциям с ценными бумагами, особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль по которым регулируются статьей 280 НК РФ.

Вексель, являющийся долговым обязательством, в соответствии со статьей 143 Гражданского кодекса Российской Федерации относится к ценным бумагам.

Согласно российскому законодательству вексель является неэмиссионной ценной бумагой, которая признается не обращающейся на организованном рынке ценных бумаг.

В соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Статьей 280 "Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами" НК РФ предусмотрен особый порядок определения дохода от реализации, а также учета прибыли и убытка при совершении операций с ценными бумагами.

Согласно пункту 8 статьи 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно.

В пункте 10 статьи 280 НК РФ установлен особый порядок учета убытка от операций с ценными бумагами. Налогоплательщики, получившие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущие налоговые периоды, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде (перенести указанные убытки на будущее), в порядке и на условиях, которые установлены статьей 283 НК РФ.

При этом убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, могут уменьшать налоговую базу от реализации только соответствующей категории ценных бумаг.

Соответственно доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг), не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (обращающимися на организованном рынке ценных бумаг).

В течение налогового периода перенос на будущее убытков, понесенных в соответствующем отчетном периоде от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, и ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, осуществляется раздельно по указанным категориям ценных бумаг соответственно в пределах прибыли, полученной от операций с такими ценными бумагами.

Приведенные нормы подтверждают, что НК РФ установлен особый порядок учета и погашения убытков от операций с ценными бумагами, согласно которому прибыль от основной деятельности не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного от операций с ценными бумагами.

Следовательно, начиная с 01.01.2002 убыток от операций с ценными бумагами не может оказывать влияние на прибыль от основной деятельности.

То обстоятельство, что указанный убыток возник до 01.01.2002 и в соответствии с правилами бухгалтерского учета был включен в состав дебиторской задолженности, не означает, что с 01.01.2002 он не подлежит отдельному учету и может влиять на уменьшение налогооблагаемой прибыли в нарушение положений статей 252, 274, 280 НК РФ.

Следовательно, начиная с 01.01.2002 Общество убыток от реализации ценных бумаг (векселей) вправе погасить только за счет прибыли от операций с такими же ценными бумагами в порядке и на условиях, которые установлены пунктом 10 статьи 280 и статьей 283 НК РФ. (Убыток образовался вследствие неоплаты переданных ценных бумаг от Общества третьему лицу (ООО "НКУ-Сибирь"), которое в 2002 было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц в связи с ликвидацией).

Соответственно, Общество не вправе учесть указанные убытки в составе внереализационных расходов как сумму безнадежных долгов (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ). Эта норма в данном случае не подлежит применению (пункт 3 статьи 252, пункт 2 статьи 274, статья 280 НК РФ).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал правомерным доначисление Инспекцией налога на прибыль (пени, штрафа) в связи с необоснованным уменьшением Обществом налогооблагаемой прибыли, полученной от основной деятельности в 2003-2005 годах, на сумму, составляющую 30% от убытка, полученного от реализации ценных бумаг (пункт 2.7 оспариваемого решения налогового органа).

Поскольку выводы суда апелляционной инстанции основаны на ошибочном толковании норм материального права, а суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал материалы дела, дал оценку всем доводам сторон, применив нормы материального права, подлежащие применению, постановление суда от 29.05.2007 подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

В связи с удовлетворением кассационной жалобы и отказом в удовлетворении заявленных требований госпошлина за рассмотрение дела в суде первой, апелляционной и кассационной инстанциях относится на Общество.

Исполнительный лист в соответствии с пунктом 2 статьи 319 АПК РФ выдается арбитражным судом, рассматривавшим дело в первой инстанции, - Арбитражным судом Новосибирской области.

Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление апелляционной инстанции от 29.05.2007 Арбитражного суда Новосибирской области по делу N А45-1557/07-41/18 отменить, оставить в силе решение суда от 26.03.2007 по настоящему делу.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью Научно-производственное объединение "СИНТЭК" в пользу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по городу Новосибирску 3000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанции, а также 1000 руб. в доход федерального бюджета за рассмотрение кассационной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.