Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23 января 2008 г. N Ф04-222/2008 (688-А27-37)(741-А27-37) При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа суду необходимо дать оценку правомерности исчисления налогоплательщиком налога на прибыль по расходам на отпускные, а также исследовать правомерность непринятия расходов по амортизационным отчислениям по транспортным средствам и правомерность списания затрат, связанных с приобретением оборудования (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 23 января 2008 г. N Ф04-222/2008 (688-А27-37)(741-А27-37)
(извлечение)

ООО "Шахта Киселевская" (далее - ОАО "Шахта Киселевская", Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Киселевску Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.12.2006 N 90.

Свои требования ООО "Шахта Киселевкая" мотивирует несоответствием оспариваемого решения налогового органа действующему законодательству, нарушением прав и законных интересов в сфере предпринимательской деятельности.

Решением от 08.06.2007 Арбитражного суда Кемеровской области признано недействительным решение от 29.12.2006 N 90 инспекции Федеральной налоговой службы по г. Киселевску в части начисления налога на имущество в размере 78 869 руб., применения штрафных санкций по налогу на имущество в сумме 15 373,80 руб., расчета пени по налогу на имущество в сумме 5 897,41 руб.; в части начисления налога на прибыль в размере 136 976 руб., штрафных санкций по налогу на прибыль в сумме 27 395,20 руб. и соответствующих сумм пению. Также признано недействительным решение в части завышения затрат по 2003 году в сумме 570 733 руб., в 2004 году в сумме 412 300 руб., 6 114 089,65 руб., 42 000 руб., 16 079 руб., 187 228 руб. В остальной части требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции этого же суда от 24.09.2007 отменено решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения Инспекции от 29.12.2006 N 90 в части завышения затрат в 2005 году на сумму 924 924 руб. В этой части принято новое решение об отказе в удовлетворении требований. Производство по делу в части признания недействительным решения налогового органа по эпизоду, связанному с завышением затрат в 2005 году в сумме 14 669 836 руб. прекращено в связи с отказом общества от заявленных в данной части требований. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

ООО "Шахта Киселевская" принятые по делу судебные акты оспариваются сторонами в суде кассационной инстанции.

По делу объявлялся перерыв до 21.01.2007 до 9 час. 30 мин.

Общество обжалует решение суда и постановление апелляционной инстанции в части затрат в сумме 89 327,68 руб. в 2004 году и 20 707,83 руб. в 2005 году по оплате труда в виде вознаграждения работникам за работу в респираторах, а также затрат на юридические услуги оказываемые ООО "Актор" в соответствии с гражданско-правовым договором.

По первому эпизоду кассационной жалобы Общество, ссылаясь на пункт 3 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, статью 5 и абзац 2 статьи 135 Трудового кодекса Российской Федерации, пункты 6.5, 6.7 Положения вспомогательной горноспасательной службы на предприятиях по добыче угля на 2004 и 2005 годы, утвержденного первым заместителем Министерства топлива и энергетики Российской Федерации 18.09.1997, находит необоснованным вывод суда о том, что работа в респираторах в учебные часы является условиями, которые отклоняются от нормальных условий труда и не должны учитываться в качестве затрат на оплату труда в виде дополнительных выплат работникам.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с данным доводом кассационной жалобы и поддерживает выводы арбитражного суда, исходя из следующего.

Налоговый орган не принял в качестве затрат 89 327,68 руб. за 2004 год и 20 707,83 руб. за 2005 год, уменьшающих налогооблагаемую базу, выплаченных работникам предприятии дополнительно помимо заработной платы за работу, связанную за работу в респираторах.

Судом установлено, что данные выплаты производились один раз в месяц за учебные занятия в соответствии с требованиями пункта 6 Положения о вспомогательной горноспасательной службы на предприятиях по добыче угля.

Статья 135 Трудового кодекса Российской Федерации устанавливает систему оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, оклады, доплаты и надбавки компенсационного характера.

Стимулирующие выплаты предусмотрены статьей 144 указанного выше Кодекса.

Понятие условий труда отклоняющихся от нормальных, дано в статье 149 Трудового кодекса Российской Федерации, в том числе выполнение работ различной квалификации, совмещение профессий, работа за пределами нормальной продолжительности рабочего времени, в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни и другие. В этих случаях работнику производятся соответствующие доплаты, предусмотренные коллективным договором, трудовым договором, которые не могут быть ниже установленных законами или иными нормативными правовыми актами.

Из буквального толкования данной нормы следует, что учебные занятия по проведению работ в респираторах не относятся к работам, отклоняющимся от нормальных условий труда.

Согласно пункта 3 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера и (или) компенсирующего характера, связанного с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых и вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии законодательством Российской Федерации.

Кроме того, судом установлено, что в коллективном договоре не предусмотрено выплат за данные работы.

Таким образом, налоговым органом и судом сделан обоснованный вывод о неправомерном отнесении ООО "Шахта Киселевская" на расходы дополнительных выплат за работу в респираторах.

ООО "Шахта Киселевская" не согласно с решением налогового органа относительно не принятых расходов на юридические услуги в сумме 360 000 руб., оказанных ООО "Актор" по договору о правовом обслуживании от 29.12.2003 N 1-3/04.

При этом налогоплательщик ссылается на то, что подпункт 14 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации относит к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в том числе и расходы на юридическое обслуживание. Факт существования юридического отдела не препятствует включению затрат, произведенных сторонними юридическими организациями. Обязанности, возложенные на штатных юристов Общества, отличаются от функций, выполняемых ООО "Актор".

Арбитражный суд, руководствуясь статьями 247, 252, подпункта 14 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации, указал, что представленные доказательства, а именно счета-фактуры и акты приема-передачи выполненных работ, не подтверждают обоснованности затрат.

Суд кассационной инстанции поддерживает выводы арбитражного суда, поскольку согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которые должны быть обоснованными и документально подтвержденными.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции подтверждаются первичными учетными документами, составленными по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные пунктом 2 названной статьи.

Арбитражный суд дал правильную правовую оценку документам налогоплательщика, которые были исследованы Инспекцией, и вновь представленным в судебное заседание, не принял их в качестве достоверных доказательств, поскольку как видно из акта выездной налоговой проверки руководителем в проверяемый период К. был в период с 03.08.2003 по 14.04.2004 (с этой даты предоставлен отпуск с последующим увольнением), однако им подписаны расшифровки к актам приема передачи выполненных работ от 30.04.2004, 31.05.2004.

По эпизоду, связанному с расходами по разработке концептуального проекта системы "Галактика" в сумме 528 813 руб.

Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд поддержал обоснованность непринятия расходов в сумме 528 813,56 руб. как документально не подтвержденные (представленные имеют пороки) и опровергнуты представленным договором с ООО "Финансовые технологии".

Кроме того, доказательств относительно заявленного налогоплательщиком возражения, что данные расходы направлены на улучшение проекта, арбитражному суду не были представлены.

Других доказательств в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, предусмотренных законом и подтверждающих обоснованность и экономическую оправданность данных затрат, налогоплательщик не представил, оснований для отмены судебных актов по данным эпизодам суд кассационной инстанции не усматривает.

По доводам кассационной жалобы, связанным с нарушением судом положений статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

Законодательство действительно предусматривает право органа, рассматривающего вопрос о привлечении к ответственности, устанавливать смягчающие и отягчающие обстоятельства. Перечень смягчающих обстоятельств содержится в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оценку данных обстоятельств дает налоговый орган и суд.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, были предметом рассмотрения арбитражного суда, им дана правильная правовая оценка и поэтому в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не имеет полномочий для переоценки выводов арбитражного суда.

По данному эпизоду кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

По расходам, связанным с начислением и выплатой отпускных работникам в ноябре, декабре 2004 и декабре 2005 годов, не принятых налоговым органом в качестве расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Арбитражный суд, отказывая в удовлетворении требований Обществу по данному эпизоду, исходил из положений пункта 7 статьи 255, пункта 4 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, пришел к выводу, что законодатель позволяет относить на расходы суммы начисленных затрат по оплате труда (отпускных) ежемесячно, но в том налоговом периоде, к которому они фактически относятся, а не к тому налоговому периоду, в котором они начислены и выплачены.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с данным выводом арбитражного суда по следующим основаниям.

В силу пункта 7 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации налогооблагаемая прибыль уменьшается на расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно, исходя из сумм начисленных в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации расходов на оплату труда.

При этом согласно пункту 1 стать 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положения настоящей главы, принимаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Учитывая положения статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала, кассационная инстанция поддерживает вывод налогоплательщика о том, что расходы, начисленные в ноябре, декабре 2004 и декабре 2005 годов за отпуск, приходящийся на другой налоговый период, должны быть признаны расходами предыдущего налогового периода в полном объеме без деления на части.

При таких обстоятельствах, судебные акты по данному эпизоду подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение, поскольку судом не были проверены суммы доначисленного налога.

Налоговый орган не согласен с судебными актами, в удовлетворенной части требований налогоплательщика, по эпизодам связанным с расходами в размере 412 300 руб. и 6 114 089 руб. выплаченных работникам в виде премий, 42 000 руб. представительских расходов, 187 228 руб. амортизационных отчислений по транспортным средствам, 570 733,35 руб. по приобретенным основным средствам, 1 366 079 руб., 3 428 577 руб., 73 232,51 руб. единовременно списанных основных средств, 16 079 руб. на питание отряда горноспасателей, не состоящих в штате.

Суд кассационной инстанции считает кассационную жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению по эпизодам, связанным с непринятием расходов в сумме 187 228 руб. в виде амортизационных отчислений по не введенным в эксплуатацию транспортным средствам и единовременно списанных основных средств на суммы 526 066,88 руб., 1 366 079 руб., 3 428 577 руб. и 73 232,51 руб.

По мнению суда кассационной инстанции, по данным эпизодам судом недостаточно полно выяснены все обстоятельства по делу, не дана оценка всем представленным сторонами доказательствам и доводам, а также не приведены основания по которым, суд не принял те или иные доказательства и доводы сторон.

Так по эпизоду, связанному с непринятием расходов по амортизационным отчислениям в сумме 187 228 руб., по транспортным средствам не зарегистрированным в соответствии с законодательством.

Налоговый орган ссылался на пункт 2 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно абзацу 2 названной нормы, начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Исходя из Постановления Правительства Российской Федерации от 15.05.1995 N 460 "О введении паспортов на самоходные машины и другие виды техники в Российской Федерации" следует, что наличие паспортов является обязательным условием для регистрации этих машин и допуска их к эксплуатации.

В материалах дела имеется два сообщения инспекции Гостехнадзора по Прокопьевскому району, подписанных начальником Т. (л.д. 24 т.3), с противоречащими данными. Арбитражный суд, не устранив данные противоречия, принимает решение в пользу налогоплательщика, при этом в нарушение статьей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не излагает мотивы, по которым не принимает доводы налогового органа.

По эпизоду, связанному с неправомерным единовременным списанием сумм 525 066,88 руб., 1 366 079 руб., 3 428 577 руб. и 73 232,51 руб.

Суды согласились с правомерностью включения данных затрат, связанных с приобретением оборудования (редукторов, домкратов, насосов, электродвигателей, забурного инструмента и т.д.), при этом суд исходил из нарушений налоговым органом статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: не поименованы данные средства в актах налогового органа и не указал то, в чем состоит правонарушение.

В материалы дела налоговым органом и налогоплательщиком по данному эпизоду представлялись доказательства и давались пояснения по заявленным требованиям и возражениям по ним.

Арбитражный суд в судебных актах указал, что каждый объект является комплектующим для основного средства, и приобретался с целью ремонта, не указав на основании каких доказательств, он пришел к данному выводу.

Дефектной ведомости и иных доказательств по данному эпизоду налогоплательщиком в суд не представлялось.

По изложенным основаниям суд кассационной инстанции считает, что арбитражным судом допущены нарушения норм процессуального и материального права, которые могли привести к принятию незаконного решения. Поэтому по данным эпизодам судебные акты подлежат отмене с направлением на новое рассмотрение.

По остальным доводам кассационной жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения.

По расходам, связанным с премированием работников к дню Шахтера на сумму 412 300 руб. и 6 114 089 руб. премии за достижения 500 тысячного рубежа тонн добытого угля.

Удовлетворяя требования налогоплательщика по данным эпизодам, арбитражный суд исходил из положений пункта 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктов 5.2 и 5.5. коллективного договора, пунктов 1.1. и 1.2 дополнения к Положению о премировании на 2004 год, приказов о выплате денежной премии и актов выполненных работ.

Согласно пункту 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде.

В соответствии со статьей 129, 135 Трудового кодекса Российской Федерации данные выплаты входят в систему оплаты труда.

Положения статьи 144 Трудового кодекса Российской Федерации предусматривают право работодателя устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок с учетом мнения представительного органа работников. Указанные системы также могут устанавливаться коллективным договором.

Арбитражным судом установлено, что основанием для выплаты данных премий послужили производственные и трудовые показатели работников, которым за долголетний и добросовестный труд и в честь празднования дня Шахтера и производственные результаты, а именно добычи 500 тысячного рубежа добычи тонн угля были выплачены спорные суммы.

Следовательно, данные выплаты в соответствии с пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации правомерно отнесены налогоплательщиком на расходы, учитываемые при определении налогооблагаемой базы.

Арбитражным судом дана оценка всем представленным доказательствам и доводам сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с доводами налогового органа по неправомерному отнесению на расходы налогоплательщиком суммы 45 666,67 руб., связанных с приобретением вывески и герба.

Согласно пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации под основными средствами понимается имущество, используемое в качестве средства труда для производства и реализации или для управления организацией.

Исходя из понятия основного средства вывеска и герб не могут отвечать этим признакам, поэтому не могут быть отнесены к основным средствам в смысле статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

По затратам, связанным с проведением банкета.

Налоговый орган полагает, что затраты на проведение банкета носят непроизводственный характер.

В соответствии с пунктом 2 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием или обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания взаимного сотрудничества. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема для указанных лиц, а также официальных лиц организации- налогоплательщика, участвующих в переговорах, буфетное обслуживание переговоров.

Материалами дела установлено, что банкет проводился в связи с приемом и обслуживанием представителей СПК "Покровское", что подтверждается сметой, заявкой на проведение банкета и актом приема-передачи, счетом-фактурой.

Арбитражный суд пришел к правильному выводу о том, что налогоплательщик правомерно включил данные затраты в расходы, связанные с производственной деятельностью, поскольку в нарушение статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган в своем решении не указал, в чем выразилось налоговое правонарушение.

По затратам в сумме 16 079 руб., связанным с питанием состава военизированного горноспасательного отряда.

Подпункт 6 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам относит потери от аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с их предотвращением.

Между налогоплательщиком и ФГУП Прокопьевского отделения военизированного горноспасательного отряда заключен договор от 16.01.2004 N 27, согласно пункту 2.7 предусмотрена обязанность налогоплательщика организовать питание за счет собственных средств питание горноспасателей.

Данные расходы подтверждены налогоплательщиком надлежащими доказательствами в судебных заседаниях.

Поэтому оснований для отмены судебного акта по данному эпизоду суд кассационной инстанции не усматривает.

Довод налогового органа относительно необходимости проведения экспертизы на предмет давности изготовления приобщенных к материалам дела доказательств, судом кассационной инстанции отвергнут как необоснованный.

Арбитражный суд не связан при вынесении решения какими-либо доказательствами и в силу части 4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации никакие доказательства не имеют заранее установленной силы.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

отменить решение от 08.06.2007 и постановление апелляционной инстанции от 24.09.2007 Арбитражного суда Кемеровской области по делу А27-3194/2007-6 в части признания и отказа в признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Киселевску от 29.12.2006 N 90 по налогу на прибыль по эпизодам, связанным с отнесением на расходы отпускных за 2004 и 2005 годы, стоимости имущества на суммы 525 066,88 руб., 1 366 079 руб., 3 428 577 руб., 73 557 руб., амортизационных отчислений по транспортным средствам на сумму 187 228 руб.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

В остальной части судебные акты оставить без изменения, кассационные жалобы без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.