Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 марта 2008 г. N Ф04-1696/2008(1976-А81-34) Отказывая в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налоговых санкций, суд исходил из того, что налогоплательщик правомерно применил налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 17 марта 2008 г. N Ф04-1696/2008(1976-А81-34)
(извлечение)

Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Ноябрьску (далее - налоговый орган, инспекция) обратилась в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к муниципальному образовательному учреждению "Средняя общеобразовательная школа N 3" (далее - учреждение, налогоплательщик) о взыскании недоимки, пеней и налоговых санкций в сумме 5 533 305,66 руб.

В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представитель налогового органа уточнил предъявленные требования, в связи с чем просит взыскать с учреждения доначисленные налоги в общей сумме 3 634 224,31 руб., штраф в общей сумме 723 790,31 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в общем размере 1 175 291,03 руб. Также, указал сумму доначисленного налога на доходы физических лиц по оплате стоимости поезда к месту использования отпуска и обратно за переделы Российской Федерации до пересечения государственной границы Российской Федерации в установленных пунктах пропуска через государственную границу Российской Федерации, которая составила: за 2003 год - 3 933 руб.; за 2004 год - 1 862,12 руб.; за 2005 год - 7 665 руб. и соответственно штрафы: за 2004 год - 372,42 руб., за 2005 год - 1 533 руб.

Решением от 15.08.2007 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа требования налогового органа удовлетворены в части взыскания недоимки в размере 13 460 руб. и налоговых санкций в сумме 1 905,40 руб., в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2007 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, просит отменить судебные акты и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган полагает, что в нарушение статей 210, 211, пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации учреждением занижена налоговая база на суммы выплат за проезд, произведенных физическим лицам, за счет средств учреждения; выплаты компенсаций работникам бюджетной сферы в целях возмещения дополнительных физиологических затрат и более высокой стоимости жизни населения ЯНАО облагаются налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и единым социальным налогом (далее - ЕСН), так как данные компенсационные выплате не предусмотрены действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, то есть данные выплаты не подпадают под действие статей 217, 238 Налогового кодекса Российской Федерации, так как являются элементом заработной платы.

Представитель налогового органа поддержал данные доводы жалобы.

Учреждение с жалобой не согласно по основаниям, изложенным в отзыве. Просит судебные акты оставить без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Проверив в соответствии с требованиями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность судебных актов, изучив доводы жалобы, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки муниципального образовательного учреждения "Средняя общеобразовательная школа N 3" за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, составлен акт от 24.01.2007 N 4, на основании которого вынесено решение от 16.02.2007 N 2.11-17/2259 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 472 031,04 руб.; статьи 123 Кодекса за неправомерное не перечисление в виде штрафа в сумме 249 626,80 руб.; по пункту 2 статьи 27 Федерального Закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) за неуплату сумм страховых взносов в виде штрафа в размере 2 132,48 руб. Всего сумма налоговых санкций по решению налогового органа составила 723 790,32 руб.

Кроме того, указанным решением налогового органа ответчику доначислены и предложены к уплате НДФЛ в сумме 1 252 474 руб., ЕСН в сумме 2 381 750,31 руб. Всего недоимка по налогам составила 3 634 224,31 руб.

В связи с неуплатой (несвоевременной уплатой) налога в силу статьи 75 Кодекса налогоплательщику начислены пени в общей сумме 1 175 291,03 руб.

Неуплата в установленный в требованиях срок сумм налогов, пеней, штрафов, послужила основанием для обращения налогового органа в суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении в части заявленных требований, суд первой инстанции и арбитражный апелляционный суд исходили из того, что налоговым органом в ходе рассмотрения дела обстоятельства, послужившие основаниями для принятия оспариваемого решения, не подтверждены в установленном порядке достаточными доказательствами, отвечающими требованиям достоверности в соответствии с частью 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В ходе налоговой проверки налоговым органом выявлено, что в нарушение статей 210, 211, пункта 3 статьи 217 Кодекса налоговая база налогоплательщика занижена на суммы выплат, произведенных в пользу физических лиц за счет средств учреждения, а именно на оплату работнику учреждения, находящегося в командировке, проездных документов, квитанций разных сборов, проживание в гостинице, суточных расходов при отсутствии в авансовом отчете N 3533 от ноября 2003 года З. командировочного удостоверения в сумме 2 042 руб.; на оплату работникам учреждения проезда к месту использования отпуска, то есть проездных документов; к авансовому отчету N 1201 от августа 2003 года П. приложена ксерокопия железнодорожного билета по маршруту Свердловск - Новосибирск на сумму 982 руб., к авансовому отчету N 3305 от октября 2003 года Л. приложена ксерокопия железнодорожного билета на фамилию К. стоимостью 366,02 руб., оплата произведена в связи с утерей билета.

В соответствии со статьей 325 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что размер, условия и порядок компенсации расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в организациях, финансируемых из бюджетов субъектов Российской Федерации, устанавливаются органами государственной власти субъектов Российской Федерации, в организациях, финансируемых из местных бюджетов, - органами местного самоуправления, в организациях, не относящихся к бюджетной сфере, - работодателем.

К расходам на оплату труда относятся, в частности, согласно пункту 7 статьи 255 Кодекса расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации, фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, - для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем, - для иных организаций.

В силу пункта 3 статьи 217 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы физических лиц в виде установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Кроме того, пунктом 4 статьи 5 Закона Ямало-Ненецкого автономного округа от 16.12.2004 N 89-ЗАО "О гарантиях и компенсациях для лиц, работающих в организациях, финансируемых за счет средств окружного бюджета, проживающих на территории Ямало-Ненецкого автономного округа) определено, что наряду с оплатой проезда самого работника, работодатель один раз в два года оплачивает стоимость проезда к месту использования отпуска (каникул, отдыха) и обратно и провоза багажа весом до 30 килограммов (сверх установленной соответствующим видом транспорта нормы бесплатного провоза багажа) фактически проживающим в автономном округе неработающим членам его семьи (мужу, жене, несовершеннолетним детям до 18 лет, детям, не достигшим возраста 23 лет, обучающимся на дневных отделениях высших и средних учебных заведений, имеющих государственную аккредитацию, а также детям, по отношению к которым работник является опекуном или попечителем). Оплата проезда членов семьи производится независимо от времени и места проведения отпуска (каникул, отдыха).

При рассмотрении спора суды установили, поскольку совершеннолетние дети работников не имеют своего дохода, то они являются иждивенцами работников, так как находятся у них на полном содержании или получают от них помощь, которая является для них постоянным и основным источником средств к существованию, что подтверждается материалами дела, в связи с чем, их проезд к месту отдыха оплачивается.

Довод налогового органа о неправомерном занижении налоговой базы заинтересованным лицом на суммы выплат за проезд, произведенных физическим лицам, судами правомерно отклоняется.

При рассмотрении спора, инспекция вышеуказанный вывод сделала на основании наличия билетов из г. Ноябрьска до одного места следования, а затем из этого места следования до г. Сочи. Однако инспекция не смогла привести каких-либо доказательств о возможности проезда от г. Ноябрьска до г. Сочи одним поездом без пересадки. Кроме того, налоговым органом данный факт не исследовался надлежащим образом, так как работники учреждения, в отношении которых инспекция сделала вывод об отдыхе в двух местах, на данный предмет опрошены не были.

В соответствии с абзацами 2 и 3 пункта 39 Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в соответствии с действующими нормативными актами, утвержденной Приказом Министерства труда РСФСР от 22 ноября 1990 года N 2 (далее - инструкция), предусмотрено, что оплата проезда в отпуск и обратно производится перед отъездом в отпуск, исходя из примерной стоимости проезда. Окончательный расчет производится по возвращении из отпуска на основании представленных билетов или других оправдательных документов.

При не предоставлении проездных билетов, но при наличии документов, подтверждающих проведение отпуска в другой местности, оплата проезда к месту использования отпуска и обратно производится по наименьшей стоимости проезда кратчайшим путем. Также возмещаются расходы по проезду в отпуск и обратно на личном автомобиле.

Анализируя данные нормы, суды пришли к выводу, что непредставление проездных билетов при наличии документов, подтверждающих проведение отпуска в другой местности, не является основанием для отказа в оплате проезда к месту использования отпуска и обратно.

Факт того, что работники учреждения отдыхали в двух местах налоговым органом не доказан.

Исходя из указанных обстоятельств и норм права в указанной части, суды правомерно признали решение инспекции недействительным.

В ходе проверки налоговым органом, установлено, что в нарушение статей 210, 211, пункта 3 статьи 217 Кодекса при определении налоговой базы не учтены доходы полученные физическими лицами в виде компенсации выплачиваемой в целях возмещения дополнительных материальных и физиологических затрат в связи с проживанием в экстремальных условиях Ноябрьского региона, что подтверждается сводными ведомостями за 2004 год, налоговыми карточками по учету дохода и НДФЛ за 2004 год. Сумма неисчисленного и неудержанного НДФЛ составила 1 257 549 руб.

По мнению налогового органа, учреждение в нарушение статей 237, 238 Кодекса не включило в налоговую базу по ЕСН за 2003-2005 годы выплаты в пользу физических лиц, отнесенные на расходы налогоплательщика, что подтверждается авансовыми отчетами с приложенными к ним документами. Сумма доначисленного ЕСН по результатам выездной налоговой проверки составила 2 392 101 руб.

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 и подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с выполнением налогоплательщиком (физическим лицом) трудовых обязанностей.

В соответствии со статьей 1 Закона ЯНАО от 16.12.2004 N 89-ЗАО "О гарантиях и компенсациях для лиц, работающих в организациях, финансируемых за счет средств окружного бюджета, проживающих на территории Ямало-Ненецкого автономного округа" (далее - Закон N 89-ЗАО) гарантируется выплата районного коэффициента и процентной надбавки к заработной плате, установленных настоящим Законом.

Компенсации, установленные статьями 316, 317 Трудового кодекса Российской Федерации и Законом N 89-ЗАО в силу статьи 129 Трудового кодекса Российской Федерации являются элементами оплаты труда и учитываются при определении налоговой базы по ЕСН и НДФЛ.

В соответствии со статьей 327 Трудового кодекса Российской Федерации помимо перечисленных в главе 50 Трудового кодекса Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами могут устанавливаться другие гарантии и компенсации.

Согласно статье 6 Трудового кодекса РФ органам государственной власти субъектов Российской Федерации предоставлено право в пределах средств бюджета соответствующего субъекта Российской Федерации принимать нормативные правовые акты, направленные на повышение уровня трудовых прав и гарантий работникам по сравнению с установленными федеральными законами и иными правовыми актами Российской Федерации.

Таким образом, органы государственной власти субъектов Российской Федерации могут принимать законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, в том числе устанавливать дополнительные компенсации для возмещения затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей для работников учреждений, финансируемых за счет средств бюджета субъекта Российской Федерации.

Согласно установленным нормам Губернатором Ямало-Ненецкого автономного округа принято Постановление от 24.12.2003 N 477 "О компенсационных выплатах работникам бюджетной сферы, неработающим пенсионерам и инвалидам", которым утверждено Положение о порядке установления в 2004 году компенсационных выплат работникам бюджетной сферы в целях возмещения дополнительных физиологических затрат и более высокой стоимости жизни населения Ямало-Ненецкого автономного округа, обусловленных воздействием географических и климатических факторов (далее - Положение).

При этом указанная компенсация, согласно разделам 2, 3 Положения, имеет целевое назначение, связанное с возмещением дополнительных затрат работников бюджетной сферы, имеет отдельную от оплаты труда статью расходов по смете, предоставляется на основании заявки бюджетных организаций по числу работающих и устанавливается в фиксированном размере на одну тарифную ставку (должностной оклад) по основному месту работы за фактически отработанное время, то есть указанная компенсация, непосредственно связана с исполнением работником бюджетного учреждения трудовой функции.

При указанных обстоятельств и с учетом изложенных норм права суд первой инстанции и арбитражный апелляционный суд пришли к обоснованному выводу о том, что компенсационная выплата, установленная Положением, которое утверждено Постановлением Губернатора от 24.12.2003 N 477 в силу статьи 164 Трудового кодекса Российской Федерации относится к компенсационным выплатам, связанным с возмещением затрат работнику, в связи с исполнением трудовых обязанностей в пределах норм, утвержденных соответствующими актами субъектов Российской Федерации, и на основании пункта 3 статьи 217 и подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса освобождается от налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом.

Выводы суда первой инстанции и арбитражного апелляционного суда соответствуют требованиям части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми налоговый орган обязан документально доказать и обосновать принятие ненормативного акта, однако, в данном случае налоговым органом не представлено достаточных доказательств для удовлетворения заявленных требований.

В целом доводы кассационной жалобы заявлены без учета выводов суда по делу и направлены на их переоценку, оснований к чему кассационная инстанция, в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеет.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 15.08.2007 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2007 по делу N А81-2126/2007 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.