Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 июля 2008 г. N Ф04-3200/2008(5455-А46-41) Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что сделка по реализации нефтепродуктов является договором комиссии и ее недействительность не доказана налоговым органом, ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, не влекут признание сделки недействительной, срок для обращения инспекции в суд за взысканием налога, пеней и налоговых санкций истек (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 3 июля 2008 г. N Ф04-3200/2008(5455-А46-41)
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 2 июля 2008 г.

Открытое акционерное общество "Сибнефть-Омскнефтепродукт" (далее - ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт", Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - налоговый орган, инспекция) от 28.12.2006 N 03-11/10109ДСП в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 02.03.2007 N 26-17/05799, уведомления от 19.03.2007 N 26-17/06172, решения от 28.12.2006 N 03-11/10110, требований от 29.12.2006 NN 1251, 344, решения от 02.05.2006 N 537.

В порядке статьи 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган обратился в арбитражный суд с встречным заявлением о взыскании с ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" налогов, пеней и налоговых санкций в общей сумме 9 865 483 руб.

Решением арбитражного суда от 04.10.2007 требования ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" удовлетворены в полном объеме, в удовлетворении встречных требований налогового органа отказано.

Постановлением арбитражного апелляционного суда от 07.02.2008 апелляционная жалоба инспекции частично удовлетворена, в удовлетворении заявленных требований Общества частично отказано. Решение суда изменено в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) с сумм дебиторской задолженности с истекшим сроком давности.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение арбитражного суда и постановление арбитражного апелляционного суда в части удовлетворенных требований общества отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя и удовлетворении встречного заявления инспекции. Полагает, что сделки по реализации нефтепродуктов направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с их учетом не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; указывает на отсутствие отражения в бухгалтерском учете по товарам - горюче смазочным материалам (далее - ГСМ), как операций с комиссионными товарами. Также считает ошибочным вывод суда о взыскании сумм налога, пеней и штрафа согласно решению от 02.05.2007 N 537 за пределами установленного срока, считает, что срок для взыскания должен исчисляться с момента подачи уточненного требования, которое признано судом недействительным в части, тогда как 60-дневный срок для взыскания налогов, пеней и штрафа соблюден.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы, а представитель Общества, ссылаясь на законность и обоснованность постановления апелляционной инстанции, просил оставить жалобу без удовлетворения.

ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" против доводов кассационной жалобы возражает по основаниям, изложенным в отзыве. Указывая на несостоятельность и необоснованность доводов кассационной жалобы, просит оставить ее без удовлетворения.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, исходя из доводов кассационной жалобы и отзыва, заслушав представителей сторон, не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, в порядке статей 87, 89 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, полноты и правильности исчисления, своевременности перечисления налогов за период с 01.01.2003 по 31.12.2003, по результатам которой вынесено решение от 28.12.2006 N 03-11/10109 о привлечении ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Основанием для вынесения решения послужили, в том числе выводы инспекции относительно финансово-хозяйственных взаимоотношений ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" по реализации нефтепродуктов по договору комиссии с ООО "Синка Инк", в результате которых налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода.

Общество обратилось в Управление налоговой службы по Омской области с жалобой, в которой просило отменить данное решение. Управление своим решением от 02.03.2007 N 26-17/05799 изменило решение инспекции от 28.12.2006 N 03-11/10109, изложив его отдельные пункты резолютивной части в другой редакции. Изменение Управлением доначисленных сумм налога привело и к изменению сумм налоговых санкций.

ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт", не согласившись с решениями налоговых органов от 28.12.2006 N 03-11/10109, от 02.03.2007 N 26-17/05799, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Полно и всесторонне исследовав материалы дела в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности с фактическими обстоятельствами дела, арбитражный апелляционный суд принял законный и обоснованный судебный акт, при этом исходил из того, что сделка по реализации нефтепродуктов является договором комиссии и ее недействительность не доказана налоговым органом; ошибки, допущенные в бухгалтерском учете, не влекут признание сделки недействительной; срок для обращения инспекции в суд за взысканием налога, пеней и налоговых санкций, согласно решению от 02.05.2007 N 537Ю, истек.

Кассационная инстанция поддерживает выводы апелляционного суда, считает их законными и обоснованными, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Налоговая база в соответствии со статьей 153 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу пункта 1 статьи 156 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Согласно положениям статей 247, 249 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. В свою очередь доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно материалам дела в 2003 году в ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" находился пункт ответственного хранения материальных ценностей (нефтепродуктов) государственного резерва, который в этом же году был сокращен, а материальные ценности госрезерва выпущены по разбронированию в полном объеме.

Между ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" и ООО "Синка Инк" был заключен договор комиссии от 01.09.2003 N 03-37, согласно которому ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" (комиссионер) приняло на себя обязательство по поручению ООО "Синка Инк" (комитент) совершать в интересах последнего от своего имени сделки по продаже продукции. Вместе с тем между ООО "Синка Инк" и Сибирским окружным управлением Российского агентства по государственным резервам (далее - Росрезерв) был заключен договор поставки продукции из госрезерва N НТ/2664 от 10.09.2003, согласно которому последний осуществляет в адрес ООО "Синка Инк" поставку нефтепродуктов.

Как полагает налоговый орган, поскольку ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" имело возможность приобрести нефтепродукты, находящиеся у него на ответственном хранении по цене значительно ниже, чем по договору комиссии, но отказалось, договор комиссии заключен с целью минимизации налогов и является ничтожным в силу статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации; сделки по реализации нефтепродуктов для целей налогообложения учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" включило в налоговую базу по НДС и налогу на прибыль только вознаграждение за посреднические услуги, которых он фактически не совершал, поскольку сам является покупателем и, впоследствии, продавцом нефтепродуктов.

Вместе с тем, с учетом изложенных норм, арбитражный суд обоснованно отметил, что для вывода о наличии налоговой базы по НДС и налогу на прибыль от стоимости реализованных Росрезервом нефтепродуктов, необходимо доказать, что ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" приобрело эти материалы в собственность и, реализовав их от своего имени третьим лицам, получило доход в виде денежных средств, имущества либо иной выгоды.

Судом установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается сторонами, что нефтепродукты, переданные ООО "Синка Инк" по договору поставки от 10.09.2003, подлежали реализации от имени ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт", но по поручению и в интересах ООО "Синка Инк" в рамках договора комиссии от 01.09.2003 N 03-37. Несмотря на наличие предложения от Росрезерва о покупке нефтепродуктов, находящихся на ответственном хранении, ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" данного договора не заключило. Договор поставки данных материалов был заключен Росрезервом с ООО "Синка Инк". Таким образом, с учетом совокупности доказательств, арбитражный суд пришел к правомерному выводу о возникновении у ООО "Синка Инк", а не у ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт", права собственности на материалы, впоследствии реализованные по договору комиссии.

Отклоняя доводы инспекции о ничтожности договора комиссии в силу статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, арбитражным судом обоснованно принято во внимание, что реализация нефтепродуктов третьим лицам, по поручению и в интересах ООО "Синка Инк" не означает, что у ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" возник доход (выручка) от реализации собственной продукции. Более того, данный договор заключен не между лицами, подвергшимися проверке, в силу чего изменение его юридической квалификации как договора, заключенного налогоплательщиком с третьими лицами невозможна в рамках выездной налоговой проверки. Указанная сделка в судебном порядке не была оспорена, судом последствия ее недействительности не применялись. При этом, делая вывод о недействительности договора комиссии 01.09.2003, налоговый орган не отрицает факт поставки продукции и действительность договора поставки от 10.09.2003. Доказательств мнимости или притворности сделки инспекцией в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

Также правомерно отклонены доводы налогового органа о ничтожности договора комиссии, основанные на том, что ООО "Синка Инк" собственных денежных средств не имело и расчеты за нефтепродукты осуществлялись ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт", поскольку данные доводы не подтверждены документально, и, более того, противоречат материалам дела. Судом установлено и не опровергнуто налоговым органом, что согласно выписке с расчетного счета ООО "Синка Инк" последнее перечислило на счет Росрезерва собственные денежные средства с целевым назначением "Оплата по договору поставки продукции из государственного резерва НТ/2664 от 10.09.2003".

Принимая во внимание отсутствие доказательств того, что нефтепродукты, находящиеся на ответственном хранении у ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт", были приобретены последним в собственность у Росрезерва или иных лиц по договору поставки либо иному другому возмездному договору, арбитражный суд обоснованно отклонил доводы инспекции о получении налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации нефтепродуктов, подлежащего налогообложению налогом на прибыль и НДС.

Довод инспекции об отсутствии у налогоплательщика реестра счетов-фактур на приобретение и реализацию нефтепродуктов (в разрезе договоров комиссии), что, по мнению налогового органа, свидетельствует об отсутствии отношений между ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" и ООО "Синка Инк" и реализации товара, принятого на комиссию, как собственного, а также о заключении договора комиссии от 01.09.2003 N 03-37 с целью минимизации налогов, были предметом полного и всестороннего рассмотрения в суде, и им была дана правильная правовая оценка.

Так, судом отмечено, что неотражение ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" хозяйственных операций на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" при их отражении на счете 00 "Вспомогательный" является лишь отступлением от правил ведения бухгалтерского учета и не является основанием для признания сделки, заключенной с ООО "Синка Инк" ничтожной, а получение налоговой выгоды необоснованным.

Согласно пункту 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств того, что сделка, заключенная между ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" и ООО "Синка Инк", была лишена хозяйственного значения и была направлена исключительно на минимизацию платежей в бюджет. Не подтверждается данное обстоятельство и письмом Росрезерва от 29.08.2003 N НТ/2525.

Ссылка налогового органа на анализ налоговой отчетности ОАО "Синка Инк", содержащей, по-мнению инспекции, недостоверные сведения, правомерно отклонены судом с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, и положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих в сфере налоговых отношений презумпцию добросовестности.

В силу пункта 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Учитывая, что налоговым органом не представлено каких-либо доказательств того, что ОАО "Сибнефть-Омскнефтепродукт" было известно о том, что ООО "Синка-Инк" не отразило в своей отчетности сделку поставки нефтепродуктов у Росрезерва, представляло налоговую отчетность, не соответствующую условиям совершения этой сделки, не уплатило с нее налоги, арбитражный суд правомерно указал на недоказанность инспекцией в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности.

По изложенным выше основаниям, а так же с учетом положений Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном мобилизационном резерве", Федерального закона от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год", Постановления Правительства Российской Федерации от 10.02.2003 N 85 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2003 год", Приказа Минфина Российской Федерации от 28.03.2003 N 28н подлежит отклонению довод налогового органа о том, что целью заключения ОАО "Сибнефт-Омскнефтепродукт" сделки не путем оформления купли-продажи у Росрезерва, а путем реализации нефтепродуктов через договор комиссии с использованием специального посредника являлось то, что Росрезерв не являлся плательщиком НДС, в связи с чем не могло быть предоставлено налогового вычета.

Кассационная инстанция поддерживает выводы арбитражного апелляционного суда о том, что решение инспекции о взыскании сумм налога, пеней и штрафа от 02.05.2007 N 537 вынесено за пределами установленного законом 60-дневного срока, вследствие чего в силу пункта 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит исполнению.

В соответствии с пунктами 1, 2, 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика или налогового агента на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика или налогового агента, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика или налогового агента.

Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика в срок не позднее 5 дней после вынесения решения.

Как следует из материалов дела, решение от 02.05.2007 N 537 было вынесено в связи с неисполнением требования N 1302 от 22.03.2007, которое было выставлено на основании статьи 71 Налогового кодекса Российской Федерации как уточненное.

Согласно статье 71 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если обязанность налогоплательщика изменилась после направления требования об уплате налога, пени и штрафа, налоговый орган обязан направить указанным лицам уточненное требование.

Вместе с тем, перечень налогов, сумм и основания начисления данных сумм, указанные в уточненном требовании повторяют данные первоначального требования N 1251 об уплате налога от 29.12.2006. Суммы уменьшены лишь за счет исключения спорного пункта, в части которого была удовлетворена жалоба налогоплательщика. Обязанность по уплате НДС не изменилась, обязанность по уплате налога на прибыль изменилась в сторону уменьшения.

Исходя из анализа статьи 71 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд пришел к обоснованному выводу о том, что в части НДС требование является повторным и не изменяет ни ранее предъявленных в первоначальном требовании сроков для добровольного исполнения, ни сроков для бесспорного взыскания в связи с неисполнением требования в добровольном порядке.

При этом судом обоснованно отмечено, что поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации специально не предусматривает, какое именно изменение обязательств должно влечь в порядке статьи 71 Кодекса выставление уточненного требования, а также порядок взыскания налогов и сборов по уточненному требованию, в совокупности с положениями пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, продление сроков на бесспорное взыскание при выставлении уточненного требования является по крайней мере обязательным в случае увеличения размера налоговых обязательств, что обеспечивает возможность добровольного исполнения обязательства.

В случае же уменьшения налоговых обязательства выставление уточненного требования не должно влиять на срок бесспорного взыскания. Иное толкование закона привело бы к возможности принятия налоговым органом решения о взыскании налога за счет безналичных денежных средств налогоплательщика без ограничения срока.

Учитывая изложенные нормы права в совокупности с фактическими обстоятельствами дела, арбитражный апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что решение от 02.05.2007 N 537 вынесено с нарушением установленного законодательством срока.

Соответствующих доводов, опровергающих указанные выводы арбитражного суда, налоговым органом в кассационной жалобе не приведено.

В целом доводы кассационной жалобы налогового органа в обжалуемой части заявлены без учетов выводов суда относительно обстоятельств дела, и направлены на их переоценку, оснований к чему кассационная инстанция в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеет.

Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

При изложенных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2008 по делу N А46-2641/2007 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.