Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 5 ноября 2008 г. N Ф04-6065/2008(12945-А67-40) При новом рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части начисления налога на прибыль суду необходимо определить, имелось ли в действиях общества искусственное создание задолженности по договору в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при помощи создания резерва по сомнительным долгам в условиях, когда фактическое руководство обеих организаций осуществляло одно лицо (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 5 ноября 2008 г. N Ф04-6065/2008(12945-А67-40)
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 августа 2009 г. N Ф04-6065/2008(12933-А67-26)

Закрытое акционерное общество "ТОМ-МАС" обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 27.12.2007 N 48/3-28в о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части начисления и предложения уплатить 1 745 389 руб. налога на прибыль (федеральный бюджет), 4 699 126 руб. налога на прибыль (бюджет субъекта), 59 954 руб. земельного налога; 160 528 руб. пени по налогу на прибыль (федеральный бюджет), 1 083 115 руб. пени по налогу на прибыль (бюджет субъекта), 135 098 руб. пени по земельному налогу; 349 077,80 руб. штрафа по налогу на прибыль (федеральный бюджет), 939 825,20 руб. штрафа по налогу на прибыль (бюджет субъекта), 299 772 руб. штрафа по земельному налогу (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Арбитражным судом Томской области в порядке статьи 48 АПК РФ произведена замена заявителя по делу, - закрытого акционерного общества "ТОМ-МАС", на его правопреемника - открытое акционерное общество "Компания ЮНИМИЛК" (далее - Общество).

Решением от 25.04.2008 Арбитражного суда Томской области, оставленным без изменения постановлением от 03.07.2008 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части начисления и предложения уплатить 1 745 389 руб. налога на прибыль (федеральный бюджет), 4 699 126 руб. налога на прибыль (бюджет субъекта); 349 077,80 руб. штрафа по налогу на прибыль (федеральный бюджет), 939 825,20 руб. штрафа по налогу на прибыль (бюджет субъекта); соответствующие суммы пени. В удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных Обществом требований, принять новое решение. Жалоба мотивирована тем, что в состав резерва по сомнительным долгам налогоплательщика за 2005 год неправомерно включена задолженность ЗАО "ТОМ-МАС Профит", поскольку согласно представленным документам ЗАО "ТОМ-МАС" одновременно является кредитором и должником ЗАО "ТОМ-МАС Профит"; при этом фактическое руководство обеих организаций осуществлялось одним человеком, - Ч., в связи с чем ЗАО "ТОМ-МАС" в 2005 году имело возможность в одностороннем порядке заявить о зачете взаимных требований и погасить долг ЗАО "ТОМ-МАС Профит" путем зачета взаимных требований; поскольку указанные действия не были произведены налогоплательщиком, имеются основания полагать о получении последним необоснованной налоговой выгоды; суд не дал оценки доводам Инспекции о том, что представленные Обществом пояснения о восстановлении резерва по сомнительным долгам не имеют отношения к предмету спора. Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества Инспекция приняла решение от 27.12.2007 N 48/3-28в о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, которым, среди прочего, начислены и предложены к уплате 1 745 389 руб. налога на прибыль (федеральный бюджет), 4 699 126 руб. налога на прибыль (бюджет субъекта), 59 954 руб. земельного налога; 160 528 руб. пени по налогу на прибыль (федеральный бюджет), 1 083 115 руб. пени по налогу на прибыль (бюджет субъекта), 135 098 руб. пени по земельному налогу; 349 077,80 руб. штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по налогу на прибыль (федеральный бюджет), 939 825,20 руб. штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль (бюджет субъекта), 299 772 руб. штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ по земельному налогу.

Общество, не согласившись с принятым решением Инспекции в указанной части, обжаловало его в судебном порядке.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ. Таким образом, законность и обоснованность принятых по настоящему делу судебных актов проверяется в части удовлетворения заявленных Обществом требований.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы и отзыва, заслушав представителя Инспекции, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает принятые по настоящему делу судебные акты подлежащими отмене в части удовлетворения требований налогоплательщика по следующим основаниям.

Причиной доначисления налога на прибыль в оспариваемой части послужил вывод налогового органа о необоснованном создании резерва по сомнительным долгам в отношении ЗАО "ТОМ-МАС Профит" (пункт 1.2. решения Инспекции). В основу вывода налогового органа были положены следующие установленные проверкой обстоятельства.

В 2005 году ЗАО "ТОМ-МАС" реализовывало молочную продукцию в адрес ЗАО "ТОМ-МАС Профит" по договору поставки N ТМ 001-П/05 от 01.01.2005; при этом количество и ассортимент каждой партии продукции подлежали определению сторонами в дополнительных соглашениях, сроки оплаты в самом договоре не определены. Всего реализовано по периодам на сумму: январь - 54 198 705 руб., февраль - 51 020 131 руб., март - 57 376 048 руб., апрель - 49 408 198 руб., май - 55 352 530 руб., июнь - 51 131 856 руб., июль - 53 502 255 руб., август - 53 723 007 руб., сентябрь - 20 715 787 руб., октябрь - 61 476 531 руб., ноябрь - 58 127 681 руб., декабрь - 60 218 918 руб.

По договору поставки от 01.01.2005 организации своевременно производили взаиморасчеты и по состоянию на 01.01.2006 задолженность по данному договору отсутствует.

01.09.2005 сторонами был также заключен договор поставки N ТМ 001/01-П/05, при этом, в отличие от договора от 01.01.205, подлежащая поставке молочная продукция была четко указана в тексте договора, а также в пункте 2.2 договора была указана обязанность ЗАО "ТОМ-МАС Профит" произвести оплату в срок до 30.09.2005 денежными средствами либо зачетом однородных денежных требований. По договору поставки от 01.09.2005, как было установлено Инспекцией, расчеты не производились.

ЗАО "ТОМ-МАС" представлены первичные документы и регистры бухгалтерского учета, подтверждающие взаимодействие с ЗАО "ТОМ-МАС Профит". По состоянию на 31.12.2005 ЗАО "ТОМ-МАС" действительно является кредитором ЗАО "ТОМ-МАС Профит" и задолженность в рамках договора от 01.09.2005 N ТМ 001/01-П/05 составляет 27 758 010 руб. Вместе с тем, ЗАО "ТОМ-МАС" по состоянию на 31.12.2005 также является должником ЗАО "ТОМ-МАС Профит". Всего сумма долга составляет 49 704 524 руб. и возникла в результате взаимодействия в рамках следующих договоров: от 01.01.2005 N ЦМ-01/05 задолженность в сумме 43 009 948 руб., N ЦМ-02/05 от 01.03.2005 задолженность в сумме 5 071 248 руб., N ЦМ-03/05 от 01.02.2005 задолженность в сумме 1 623 328 руб. В рамках данных договоров ЗАО "ТОМ-МАС Профит" поставляло в адрес ЗАО "ТОМ-МАС" сырье.

На основании изложенного налоговым органом было установлено, что ЗАО "ТОМ-МАС" одновременно является и кредитором и должником ЗАО "ТОМ-МАС Профит". При этом сумма долга Общества перед ЗАО "ТОМ-МАС Профит" (49704524 руб.) существенно превышала сумму долга ЗАО "ТОМ-МАС Профит" перед Обществом (27 758 010 руб.), наличие которого, в свою очередь, послужило Обществу основанием для создания резерва по сомнительным долгам и уменьшения налогооблагаемой прибыли.

На момент заключения договора поставки N ТМ 001/01-П/05 от 01.09.2005 на сумму 27 758 010 руб. фактическое руководство обеих организаций, как было указано налоговым органом в оспариваемом решении, осуществлялось одним руководителем, - Ч.

Суды, удовлетворяя требования налогоплательщика, отметили, в том числе, что поскольку ЗАО "ТОМ-МАС" и ЗАО "ТОМ-МАС Профит" не заявили о своем намерении прекратить обязательства путем проведения зачета, а судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности; поскольку все хозяйственные операции являлись реальными, то Обществом выполнены все предусмотренные законом условия для создания резерва по сомнительным долгам.

Суд кассационной инстанции считает обоснованным довод налогового органа, что фактически при рассмотрении настоящего дела суд в нарушение требований статей 71, 168, 170, 271 АПК РФ не дал оценки доводам и доказательствам Инспекции в их совокупности с учетом постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006, в соответствии с которым налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Фактически за пределами оценки судебных инстанций остались доводы налогового органа об искусственном создании Обществом задолженности по договору от 01.09.2005 в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли при помощи создания резерва по сомнительным долгам в условиях, когда фактическое руководство обеих организаций осуществляло одно лицо (Ч.), которое, преследуя разумную экономическую цель ликвидации задолженности по обязательствам и руководствуясь положениями статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации, имело реальную возможность прекратить обязательство зачетом.

При указанных обстоятельствах, учитывая, что суд нарушил нормы процессуального права, которые могли привести к принятию неправильного решения (постановления), решение и постановление апелляционной инстанции подлежат отмене в части удовлетворения требования Общества. В связи с тем, что суд не дал оценку всем доказательствам по делу, кассационная инстанция лишена возможности принять новое решение в указанной части.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, при необходимости предложить Обществу опровергнуть доводы налогового органа относительно того, что им (Обществом) были учтены операции, не обусловленные разумными экономическими причинами (целями делового характера), а также о фактическом наличии в рассматриваемом случае особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о согласованности действий сторон в достижении необоснованной налоговой выгоды; предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон, а также распределить судебные расходы, в том числе и по кассационной жалобе.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 25.04.2008 Арбитражного суда Томской области и постановление от 03.07.2008 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А67-344/2008 оставить без изменения в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Компания ЮНИМИЛК".

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты отменить. Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Томской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.