Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 декабря 2008 г. N Ф04-7889/2008(17907-А81-37)(18080-А81-37) При новом рассмотрении дела о признании недействительными решений налогового органа о взыскании налогов суду необходимо исследовать доводы налогового органа о том, что представленные в судебное заседание товарно-транспортные накладные, акты приема-передачи не содержат полной информации, необходимой для определения стоимости услуг, оказанных контрагентами (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 17 декабря 2008 г. N Ф04-7889/2008(17907-А81-37)(18080-А81-37)
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Стимул" (далее - ООО "Стимул", общество) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, г. Салехард (далее - Управление), инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - Инспекция) о признании недействительными решений от 29.06.2007 N 11, от 26.09.2007 N 194 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 064 134, 21 руб., начисления пени в размере 923 639,09 руб., в части начисления недоимки по налогам в сумме 5 323 660,90 руб., а также о признании недействительными решения от 24.10.2007 N 1068 о взыскании налогов, сборов, пени и штрафов за счет денежных средств налогоплательщика и требования N 231 от 08.10.2007.

Заявленные требования мотивированы тем, что налоговыми органами неправомерно исключены из состава затрат расходы по обслуживанию субподрядной организации в общей сумме 382 664,70 руб., в том числе за 2004 год в сумме 21 521 руб., за 2005 в сумме 351 143,70 руб.; расходы на оплату труда по договорам гражданско-правового характера в сумме 269 278 руб. за 2004 и 2 330 168 руб. за 2005, а также расходы на оплату единого социального налога в размере 85 092 руб. в 2004 и 531 278 руб. в 2005; всего на сумму 3 215 816 руб.; расходы по договорам, заключенным с ООО "Капиталстрой", ООО "Крафт" и ООО "Сплайн" на сумму 8 118 454,59 руб.; расходы по оплате автотранспортных услуг, оказанных ООО "Стимул" в 2005 на сумму 447 428, 99 руб., а также расходы по "списанию материалов, канцелярских товаров и прочее" на сумму 10 564 336,92 руб.

Решением от 18.03.2008 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья С. Н.М.), поддержанным постановлением от 02.09.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Ш. Н.А., Р. О.Ю., К. Е.П.), заявленные требования удовлетворены в части признания недействительными решения Инспекции от 29.06.2007 N 11 (в редакции решения Управления от 26.09.2007 N 194), а также требования от 08.10.2007 N 231 и решения от 24.10.2007 N 1068: доначисленных и предъявленных к уплате сумм налога на прибыль организаций за 2004 и 2005 годы в размере 8 986 руб. и 481 779 руб., соответственно, а также в части начисленных на указанные суммы налога пени и налоговых санкций доначисленных и предъявленных к уплате: сумм налога на прибыль, соответствующих пени и налоговых санкций в результате исключения из состава расходов автотранспортных услуг в общем размере 447 428, 99 руб.; сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, начисленных по указанному эпизоду пени и налоговых санкций в результате исключения налоговым органом из состава расходов (вычетов) сумм, уплаченных заявителем ООО "Капиталстрой", ООО "Крафт" и ООО "Сплайн".

В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу было отказано.

В кассационных жалобах Управление и Инспекция просят состоявшиеся по делу судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных обществом требований, в данной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

В кассационных жалобах указано, что расходы налогоплательщика, связанные с оплатой им транспортных услуг, могут быть учтены обществом в целях налогообложения только на основании товарно-транспортных накладных и путевых листов, однако данные документы у налогоплательщика отсутствуют, в связи с чем, нет оснований для принятия данных расходов в целях исчисления налога на прибыль.

По факту взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Капиталстрой", ООО "Крафт" и ООО "Сплайн" кассаторы считают, что первичные документы, представленные обществом в подтверждение понесенных затрат по данному эпизоду, не соответствуют требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее по тексту - Закон о бухучете), в связи с чем, не могут быть приняты в качестве подтверждения указанных затрат.

В отзыве на кассационную жалобу ООО "Стимул" несогласно с доводами Управления и Инспекции, просит оставить состоявшие судебные акты в обжалуемой части без изменения, кассационные жалобы без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, выслушав доводы представителей сторон, считает, что кассационные жалобы подлежат удовлетворению в части.

Из материалов дела, усматривается, что налоговым органом с 31.01.2007 по 30.03.2007 проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения ООО "Стимул" законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов: единого социального налога, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на имущество, налога на прибыль организаций, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога за период деятельности с 08.07.2004 по 31.12.2005, по итогам проверки налоговым органом составлен акт N 9 от 30.05.2007.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение от 29.06.2007 N 11, которым ООО "Стимул" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) налога: на добавленную стоимость, налога на прибыль в виде штрафа в общей сумме 462 514 руб., в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 403 руб., а также в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций, зачисляющегося до 01.01.2005 в местные бюджеты, мобилизуемого на территориях городских округов, в виде штрафа в размере 2 496 руб. Всего размер налоговых санкций по решению составил 465 413 руб. Кроме того, указанным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль в общей сумме 5 613 729 руб., а также пени в общей сумме 1 251 339, 31 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Стимул" оспорило его в вышестоящий налоговый орган - Управление.

Решением Управления N 194 от 26.09.2007 пункты 1-4 резолютивной части решения налогового органа N 11 от 29.06.2007 были изложены в новой редакции. ООО "Стимул" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 41 650, 76 руб., за неуплату налога на прибыль в Федеральный бюджет и бюджет субъекта в виде штрафа в размере 1 021 939,45 руб., за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, зачисляемого до 01.01.2005 года в местные бюджеты в виде штрафа в размере 1141 руб., а также за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 403 руб.; всего размер налоговых санкций по решению составил 1 064 134, 21 руб.

В соответствии с решением Управления ООО "Стимул" начислены пени по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость в общем размере 923 639,09 руб., а также налог на добавленную стоимость по состоянию на 20.01.2005 в сумме 38 135,59 руб., по состоянию на 20.01.2006 года в сумме 170 118,63 руб., налог на прибыль, зачисляемый в Федеральный бюджет, по состоянию на 28.03.2005 в сумме 14 273,50 руб., по состоянию на 28.03.2006 в сумме 1 366 867,12 руб.; налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации, по состоянию на 28.03.2005 в сумме 48 529,90 руб.; налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта РФ по состоянию на 28.03.2006 в сумме 3 680 026,8  руб., а также налог на прибыль, зачисляемый в местный бюджет по состоянию на 28.03.2005 в сумме 5 709,40 руб.; всего налогов - 5 323 661,01 руб. ООО "Стимул" предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Инспекцией 08.10.2007 без учета вынесенного по жалобе Общества решения Управления от 26.09.2007 N 194 в адрес ООО "Стимул" направлено требование N 231 об уплате налогов на общую сумму 5 613 729 руб., пени на сумму 923 639, 59 руб. и штрафа на сумму 465 413 руб., а также 24.10.2007 принято решение N 1068 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, в соответствии с которым за счет денежных средств Общества на счетах в банках решено произвести взыскание налогов на общую сумму 5 613 729 руб., пеней на сумму 923 639, 59 руб., штрафов 465 413, 59 руб.; всего на сумму 7 002 781, 59 руб.

ООО "Стимул", не согласившись с указанными выше ненормативными правовыми актами налоговых органов, обжаловало их в судебном порядке в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные обществом требования в части, суды обеих инстанций исходили из следующего:

- по вопросу, касающемуся правомерности включения Обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат, связанных с оплатой транспортных услуг в общей сумме 447 428,99 руб., суды указали, что данные расходы налогоплательщиком документально подтверждены, установлена их обоснованность и связь с производственной деятельностью Общества, в связи с чем, в данном случае, действия Общества являются обоснованными.

- расходы, понесенные Обществом в рамках исполнения договоров, заключенных с ООО "Капиталстрой", с ООО "Крафт", ООО "Сплайн", суды также признали обоснованными и документально подтвержденными, поскольку Инспекция и Управление не доказали, что фактически сделки с указанными контрагентами не исполнялись.

По указанным выше эпизодам обжалуются судебные акты.

Суд кассационной инстанции, не находит оснований для отмены судебных актов по эпизоду, связанному по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО "Капиталстрой", ООО "Крафт", ООО "Сплайн" по следующим основаниям.

Из материалов дела усматривается, что ООО "Стимул" (подрядчик) заключило с ООО "Сплайн" и ООО "Капиталстрой" (субподрядчики) договоры от 25.04.2005 N11/03 и 27.10.2005 на капитальный ремонт резервуарного парка на объектах ОАО "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз" и строительство по объекту: "Обустройство Крайнего месторождения. ОИО Котельная". Стоимость поручаемых работ по договору составила соответственно 3 000 000 руб. и 2 950 000 руб.

По условиям договора поставки от 05.10.2004 N 26 ООО "Крафт" (поставщик) обязуется поставить ООО "Стимул" (покупатель) в период с 05.10.2004 года по 31.12.2004 строительные материалы в количестве и ассортименте согласно заявке. Сумма договора на момент подписания составляет 300 000 руб.

По мнению налогового органа ООО "Стимул" неправомерно приняло к бухгалтерскому и налоговому учету расходы в размере 2 411 850 руб., 5 495 469 руб., 211 864, 41 руб. по хозяйственным операциям, осуществленным в рамках договоров, заключенных с ООО "Капиталстрой", ООО "Сплайн" и ООО "Крафт".

Арбитражные суды на основании статей 247, 252, пунктов 1 статей 171, 172, статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" со ссылками на пункты 1, 5, 10, а также пункт 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указали, что оспариваемые ненормативные правовые акты налоговых органов не содержат сведений об обстоятельствах, которые в совокупности могли свидетельствовать о фиктивности сделок и получении налоговой выгоды. Доводы налоговых органов относительно недостоверности сведений, содержащихся в подтверждающих расходы документах, отклонены судами в связи с тем, что налоговые органы ограничились проведением подчерковедческой экспертизы, результаты которой не могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика, об отсутствии реальных хозяйственных операций или согласованных действиях с целью получения незаконной налоговой выгоды.

Также суды указали, что факт реальности выполненных работ и полученных товаров, а также их оплаты по договорам налоговый орган не оспаривает, контрагенты налогоплательщика являются действующими, зарегистрированы в установленном порядке, представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность.

Судами также установлено и материалами дела подтверждается, что обществом в качестве доказательств правомерности отнесения спорных затрат к расходам по налогу на прибыль и применения налогового вычета по операциям с указанными контрагентами были представлены договоры, счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ (КС-2, КС-3), налоговым органом не представлено доказательств фактического неисполнения работ по договорам.

При указанных обстоятельствах, арбитражные суды обеих инстанций в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и взаимной связи оценили достаточность представленных сторонами доказательств и пришли к правильному выводу, что произведенные Обществом расходы с указанными выше контрагентами документально обоснованы и подтверждены.

Выводы судов по данному эпизоду о наличии реальных хозяйственных операций, правомерности уменьшения налогооблагаемой прибыли и заявление права на налоговые вычеты подтверждаются договорами, актами и справками о стоимости выполненных работ, платежными поручениями о перечислении денежных средств.

Данные выводы суда не опровергаются материалами дела и доводами кассационной жалобы.

Результаты почерковедческой экспертизы без учета в совокупности других доказательств не могут являться безусловным доказательством, подтверждающим неправомерное уменьшение налогооблагаемой прибыли и права на налоговый вычеты по налогу на добавленную стоимость.

Таким образом, выводы арбитражных судов по данному эпизоду согласуются с положениями постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", в соответствии с которыми налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

С учетом изложенного, суд кассационной инстанции считает судами по данному эпизоду приняты правильные и законные судебные акты.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с выводами арбитражных судов в части расходов, связанных с оплатой транспортных услуг в сумме 447 428, 99 руб. По данному эпизоду судебные акты подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в первую инстанцию, исходя из следующего.

Согласно решений Инспекции и Управления общество в нарушение требований пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 9 Закона о бухучете в подтверждение производственного характера и реальности понесенных затрат, связанных с оплатой транспортных услуг, не представило надлежащие первичные документы, а именно, налогоплательщиком не представлены товарно-транспортные накладные и путевые листы. При этом, в обоснование своей позиции Инспекция и Управление ссылаются на Постановление Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных формах первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что ООО "Стимул" заключались договоры на оказание автотранспортных услуг как с юридическими, так и физическими лицами (предпринимателями без образования юридического лица).

На основании подпункта 6 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также невыполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

В пункте 1 статьи 9 Закона о бухучете определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно Постановлению Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов при перевозке автомобильным транспортом предназначена товаро-транспортная накладная (форма N 1-Т), которая выписывается грузоотправителем в четырех экземплярах, один из которых после фактического осуществления перевозки груза перевозчиком предъявляется грузоотправителю (заказчику) и служит основанием для расчета за оказанные услуги.

Если по условиям договора перевозки груза оплата услуг автотранспорта осуществляется по повременному тарифу, первичным документом, подтверждающим обоснованность расчетов за перевозки грузов, совместно с товаротранспортной накладной является путевой лист формы N 4-П.

Суды, удовлетворяя требования налогоплательщика, указали, что при отсутствии товарно-транспортных накладных по форме N 1-Т, путевых листов и наличии других документов, подтверждающих произведенные расходы, не означает невыполнения обществом требований пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

С данным выводом арбитражных судов не может согласиться суд кассационной инстанции, поскольку этот вывод подтверждает произведенные расчеты и не подтверждает реальности выполненных работ, а также противоречит правоприменительной практике.

Кроме того, суды в обосновании своих выводов не указали на основании каких документов и в соответствии с какими нормами права они отклонили доводы налоговых органов о том, что представленные в судебное заседание товарно-транспортные накладные, акты приема-передачи не содержат полной информации, необходимой для определения стоимости услуг, оказанных контрагентами.

В соответствии со статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Вышеуказанные нарушения норм процессуального права могли привести к принятию неправильного решения, поэтому судебные акты по делу в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду надлежит устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все, имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон и в зависимости от установленного принять решение по существу спора.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, части 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 18.03.2008 и постановление от 02.09.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-308/2008 отменить в части признания недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Муравленко Ямало-Ненецкого автономного округа от 29.06.2007 N 11 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 26.09.2007 N 194 по эпизоду, связанному с расходами автотранспортных услуг в размере 447 428, 99 руб.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.