Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 марта 2011 г. по делу N А27-7455/2010 (извлечение)

С изменениями и дополнениями от:

15 ноября 2011 г.

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 15 ноября 2011 г. N 8654/11 настоящее постановление в части удовлетворения требования открытого акционерного общества Угольная компания Северный Кузбасс
о признании недействительными пунктов 1.5 и 1.6 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 11.02.2010 N 11 по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов 1 131 638 884 рублей процентов отменено

Резолютивная часть постановления объявлена 3 марта 2011 г.

Открытое акционерное общество "Угольная компания "Северный Кузбасс" (далее - ОАО "УК "Северный Кузбасс", Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.02.2010 N 11 в части:

- начисления налога на прибыль в сумме 144 155 558 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 15 955 952 руб.,

- начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 4 101 040 руб., пени по НДС в сумме 277 886 руб.,

- начисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 39 183 руб., пени по ЕСН в сумме 675 руб.,

- начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 45 843 руб., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 652 руб.,

- предложения уменьшить убытки, завышенные при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2007 год на сумму 538 024 471 руб., за 2008 год на сумму 265 494 420 руб. (пункт 5 резолютивной части решения).

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 12.08.2010, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2010, заявленные требования удовлетворены частично.

В кассационных жалобах Общество и Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов суда имеющимся в деле доказательствам, просят решение и постановление отменить в части отказа в признании незаконным решения налогового органа (Общество), в части удовлетворения требований налогоплательщика (Инспекция).

Инспекция указывает на отсутствие факта совершения реальной сделки с ООО "Арт Строй", факта выполнения им строительно-монтажных работ.

Инспекция считает, что Обществом неправомерно включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль убытки, полученные от деятельности, связанной с использованием обслуживающих производств и хозяйств.

По мнению налогового органа, Обществом завышен размер внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль на сумму начисленных налогоплательщиком процентов по долговым обязательствам, в том числе по контролируемой задолженности Общества; положения норм международных соглашений, направленные на избежание двойного налогообложения, не подлежат применению. Обществом занижена также налоговая база по ЕСН на суммы дополнительных денежных компенсаций, выплачиваемых работникам при прекращении трудового договора по соглашению сторон.

Налогоплательщик оспаривает вывод судов о неправомерном применении налоговых вычетов по НДС по углю, приобретенному для безвозмездной передачи его работникам и иным категориям лиц, определенным Федеральным законом от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности".

По мнению Общества, вывод судов не соответствует правилам пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку данные операции связаны с осуществлением Обществом производственной деятельности, то есть относятся к налогооблагаемым операциям. Основания для восстановления суммы НДС в порядке пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, как считает Общество, также отсутствуют.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали свои доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.

В судебном заседании 24.02.2010 был объявлен перерыв до 15 часов 30 минут 03.03.2010.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Должностными лицами налогового органа проведена выездная налоговая проверка ОАО "Шахта Березовская", реорганизованной в форме слияния и государственной регистрации ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс".

Результаты проверки зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 31.12.2009 N 19.

По итогам рассмотрения материалов проверки и акта от 31.12.2009 N 19 налоговым органом принято решение от 11.02.2010 N 11 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций, НДС, ЕСН, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование; на указанные виды налогов начислены пени; Обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Управлением Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решение нижестоящего налогового органа в части ЕСН за 2008 год в размере 136 939,47 руб. изменено. С учетом внесенных изменений решение Инспекции было утверждено.

Общество, полагая, что утвержденное Управлением Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решение Инспекции не соответствует закону и нарушает его права, обратилось за разрешением спора в Арбитражный суд Кемеровской области.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требования Общества в части, исходили из обоснованности доводов налогоплательщика.

Суд кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими частичной отмене, основываясь на следующем.

1. Основанием доначисления НДС за 2007-2008 годы и налога на прибыль послужил вывод налогового органа о неправомерном уменьшении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль без документального подтверждения расходов по ремонтно-строительным работам ООО "Арт-строй" и начисленной амортизации на сумму 6 724 237 руб., а также неправомерном применении налоговых вычетов по НДС в сумме 1 881 903 руб.

Суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод о том, что Обществом соблюдены условия предъявления к вычету спорных сумм НДС, а также правомерно приняты затраты для целей исчисления налога на прибыль по операциям с вышеназванным контрагентом, и что Инспекцией не представлено доказательств получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.

Суд кассационной инстанции, оставляя без изменения судебные акты по данному эпизоду, основывается на следующем.

При принятии судебного акта суды правомерно руководствовались положениями статей 169, 171, 172, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", учитывали правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 N 53).

Из правового анализа вышеназванных норм следует, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения прибыли, заявления права на налоговый вычет необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами, а счета-фактуры соответствуют предъявляемым к порядку их заполнения требованиям; условием для включения понесенных затрат в состав расходов, уменьшение исчисленной суммы НДС на налоговые вычеты является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что финансово-хозяйственные операции реально осуществлены.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество совершало финансово-хозяйственные операции с указанным контрагентом, являющимся действующим юридическим лицом, обладающим правоспособностью.

Из материалов дела следует, что Обществом на проверку по взаимоотношениям с ООО "Арт-строй" представлены договоры от 20.10.2006 N Б-591/06, от 25.04.2007 N Б-152/07, от 06.06.2007 N В-278/07, от 21.04.2008 N Б-152/08, от 11.06.2008 N Б-210/08, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2, счета-фактуры.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установленные по делу обстоятельства и имеющиеся в деле доказательства согласно вышеназванным нормам права и учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 16.10.2003 N 329-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Экспорт-Сервис" на нарушение конституционных прав и свобод положениями абзаца первого пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации", пришли к выводу, что установленные Инспекцией обстоятельства могут свидетельствовать о недобросовестности указанного контрагента Общества, но при этом указанные обстоятельства не являются основанием для безусловного вывода о недобросовестности самого Общества.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Инспекция в соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представила в материалы дела доказательства, что Общество действовало без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных ООО "Арт-Строй", в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности Общества с этим контрагентом, что Общество было осведомлено о недобросовестных действиях данного лица, в связи с чем Общество может нести неблагоприятные последствия за ненадлежащее оформление первичных документов со стороны его контрагента.

Согласно пункту 5 Постановления от 12.10.2006 N 53, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

По смыслу указанного пункта, данные обстоятельства должны относиться к самому налогоплательщику, а не к его контрагенту.

По представленным документам и пояснениям сторон судами установлено, что ОАО "УК "Северный Кузбасс" осуществляло деятельность, получая от нее экономически обоснованную выгоду в виде прибыли, уплачивало налоги. Факты принятия выполненных работ подтверждаются материалами дела.

Доводы налогового органа о том, что документы, подтверждающие расходы налогоплательщика, подписаны неустановленными лицами, не имеющими отношения к деятельности организации-контрагента, не являются безусловным основанием для отказа в принятии налоговых вычетов и признании расходов.

Налоговым органом не доказана осведомленность Общества о подписании документов от имени контрагента неуполномоченными лицами.

Материалами дела установлено, что расчеты за проведенные работы налогоплательщиком производились в безналичном порядке на счета организации-контрагента, что свидетельствует о реальности понесенных затрат.

Наличие у ООО "Арт Строй" соответствующей лицензии на производство спорных работ налоговым органом не опровергается.

Факты осуществления Обществом реальной предпринимательской деятельности обусловлены разумными экономическими причинами (целями делового характера), подтверждаются всей совокупностью доказательств, которые были в полном объеме представлены налогоплательщиком налоговому органу, а также представлены заявителем в суд.

Следовательно, Общество правомерно включило расходы по договорам с рассматриваемым контрагентом в состав затрат по налогу на прибыль и правомерно применило налоговые вычеты по НДС.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по данному эпизоду у суда кассационной инстанции отсутствуют.

2. По результатам проверки налоговый орган сделал вывод о неправомерности отнесения налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 год убытков в сумме 7 775 439 руб., понесенных от деятельности котельной, которая, по мнению налогового органа, относится к объекту обслуживающих производств, поскольку часть вырабатываемой ею тепловой энергии реализовывалась Обществом на сторону.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные доказательства, руководствуясь положениями статей 252, 272, 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, сделали вывод о том, что котельная использовалась налогоплательщиком для основной деятельности организации (связанной с технологическими нуждами производственного процесса), а также использовалась как объект обслуживающих производств и хозяйств.

Вместе с тем судами установлено, что при определении суммы убытка от реализации тепловой энергии налоговый орган воспользовался некорректным в целях налогового учета расчетом финансового результата, в связи с чем исключение налоговым органом из состава расходов по налогу на прибыль за 2008 год суммы расходов 7 775 439 руб. признано судами необоснованным.

По мнению налогового органа, вывод судов о неправомерности исключения из состава расходов убытка в сумме 6 967 143,16 руб. (разница в сумме 808 296 руб. налоговым органом не оспаривается) противоречит нормам материального права, поскольку условия для признания убытка для целей налогообложения, предусмотренные статьей 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиком не соблюдены.

Суд кассационной инстанции, оставляя без изменения судебные акты по данному эпизоду, основывается на следующем.

Суды при принятии судебного акта правомерно руководствовались положениями статей 252, 270, 272, 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации, учитывали правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 21.12.2004 N 10929/04.

Согласно пункту 13 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со статьей 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что в составе основных средств налогоплательщика имеется котельная, которая расположена на территории шахты. Расходы по котельной в рассматриваемом периоде формировались налогоплательщиком на счете 23 "Вспомогательное производство", подразделение "Участок котельная БРЗ".

В ходе налоговой проверки должностными лицами налогового органа было установлено, что часть вырабатываемой данной котельной теплоэнергии используется налогоплательщиком в производственных целях (собственные нужды предприятия), остальная же часть вырабатываемой теплоэнергии в течение 2008 года реализовалась им сторонней организации - ООО "Северо-Кузбасская энергетическая компания" - по тарифам, утвержденным Региональной Энергетической Комиссией (РЭК), что является ниже фактической себестоимости. Данная тепловая энергия ООО "Северо-Кузбасская энергетическая компания" в последующем направляется, в том числе, для нужд населения поселка.

Налоговый орган, проанализировав расходы по котельной и полученный размер вознаграждения от той части произведенной теплоэнергии, которая была реализована сторонней организации, пришел к выводу о наличии убытка по деятельности котельной, который, по мнению налогового органа, не может быть отнесен в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в порядке ст. 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом налоговый орган разделил расходы по котельной между видами деятельности налогоплательщика согласно установленной им пропорции.

Судами установлено, подтверждено материалами дела и не оспаривается налоговым органом, что рассматриваемая котельная за 2008 год произвела тепловую энергию, которая была использована на собственные нужды предприятия (63%) и отопление сторонних потребителей (37%); за 2008 год котельной выработано 141 671 Гкал. теплоэнергии, из которых 88 745 Гкал. использовано в собственном производстве (в производственных целях предприятия: для вентиляции шахты, для отопления производственных помещений, для получения горячей воды).

В соответствии с положениями статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Исходя из того, что теплоэнергия, производимая и отпускаемая налогоплательщиком на сторону для предприятия ЖКХ, является для него реализацией готовой продукции, доход от которой должен определятся на основе соответствующих договоров, а производимая тепловая энергия и в последующем поступающая в основное производство является для налогоплательщика материальными затратами, которые связаны с получением дохода по основному виду деятельности в комплексе с другими его затратами, суды пришли к обоснованному выводу, что общая сумма расходов по котельной должна быть распределена между основной деятельностью организации и деятельностью как объекта обслуживающего производства и хозяйства.

Учитывая положения Федерального закона от 14.04.1995 N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации" (с учетом редакции, действовавшей в рассматриваемый период), суды пришли к выводу, что тариф на производимую и отпускаемую на сторону тепловую энергию для котельной заявителя был согласован и утвержден Региональной энергетической комиссией Кемеровской области, следовательно, данный вид деятельности Общества относится к регулируемому виду деятельности, в связи с чем стоимость производимой им тепловой энергии и затраты по данному виду деятельности для сторонних потребителей также подлежат государственному регулированию по одинаковым принципам для всех организаций в данной сфере и не могут значительно отличаться от расходов аналогичных предприятий в данной сфере.

Таким образом, для корректного расчета финансового результата от реализации тепловой энергии на сторону необходимо учитывать только те затраты, которые утверждены РЭК.

Так как утвержденный РЭК Кемеровской области для котельной Общества тариф на тепловую энергию и порядок его расчета (с учетом понесенных обществом затрат) налоговым органом не поставлен под сомнение, и ввиду отсутствия доказательств превышения утвержденных РЭК затрат по котельной как обслуживающего производства, суды сделали правильный вывод о необоснованности исключения налоговым органом из состава расходов по налогу на прибыль за 2008 год спорной суммы.

В связи с изложенным выводы судов по обстоятельствам дела в отношении данного эпизода соответствуют материалам дела и не противоречат действующему законодательству.

3. В ходе проверки налоговым органом сделан вывод о необоснованном отнесении Обществом к внереализационным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль процентов по долговым обязательствам перед иностранными организациями, в том числе по контролируемой задолженности налогоплательщика.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что в 2007 году между ОАО "Шахта Березовская" и ЗАО "Северсталь-Ресурс" заключен договор займа N 07/07 от 05.03.2007, согласно которому ОАО "Шахта Березовская" получила заем на пополнение оборотных средств. По условиям договора на сумму займа начисляются и уплачиваются проценты из расчета 9% годовых за время фактического пользования заемными средствами. Срок возврата займа и процентов первоначально установлен до 31.12.2007.

Впоследствии дополнительными соглашениями была увеличена сумма займа, а также процентная ставка (до 10,2% годовых), а срок возврата займа и процентов продлен до 31.12.2008.

В связи с уступкой ЗАО "Северсталь-Ресурс" права требования по данному договору займодавцем с 9 апреля 2008 года выступает MITTAL STEEL HOLDING AG (Швейцария).

В течение 2008 года ОАО "Шахта Березовская" по договору займа (с учетом изменений и дополнений) ежемесячно начисляло проценты за пользование заемными средствами, но перечисление денежных средств в адрес MITTAL STEEL HOLDING AG (Швейцария) на погашение основного долга и процентов не производилось.

В ноябре 2008 года MITTAL STEEL HOLDING AG (Швейцария) уступает все права по договору займа ArcelorMittal Finanse (резидент Великого Герцогства Люксембург). Дополнительным соглашением от 29.12.2008, заключенным между открытым акционерным обществом "Шахта Березовская" и ArcelorMittal Finanse, срок возврат займа и процентов по договору продлен до 16.12.2009. За период с 13.11.2008 по 31.12.2008 проценты по договору займа в пользу ArcelorMittal Finanse не выплачивались.

Начисленные проценты налогоплательщиком отнесены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год, отражены в налоговом регистре внереализационных расходов ОАО "Шахта Березовская" и налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 год.

По мнению налогового органа начисленные Обществом проценты необоснованно отнесены им к внереализационным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, так как по условиям сделки с учетом изменения сроков возврата займа период погашения процентов приходится на другой налоговый период; в 2008 году Общество погашение процентов не производило.

Суды, основываясь на анализе условий заключенной сделки и положениях статей 265, 272, 328 Налогового кодекса Российской Федерации, согласились с доводами налогоплательщика о правомерном отнесении Обществом начисленных процентов к внереализационным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль за 2008 год, удовлетворив заявленные требования по данному эпизоду.

Суды пришли к правильному выводу, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов сумму процентов, начисленных в соответствующем налоговом (отчетном) периоде, вне зависимости от их реальной уплаты.

Судами обоснованно указано, что положения статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации в корреспонденции с его статьями 252 и 328 устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

По условиям договора займа на сумму займа начисляются и уплачиваются проценты, исходя из фактического времени пользования займом. Такие проценты начисляются со дня, следующего за днем выдачи займа и до дня погашения займа включительно. Продление срока возврата займа не исключало обязательств по начислению и уплате процентов исходя из фактического времени пользования займом.

По вопросу правомерности включения в состав расходов сумм процентов, которые еще не уплачены, ОАО "Угольная компания "Северный Кузбасс" обратилось в Минфин России, получив ответ за N 03-03-06/1/390 от 08.06.2010, согласно которому проценты должны включаться в состав учитываемых расходов ежемесячно, независимо от наступления срока их фактической уплаты.

Поскольку ежемесячное начисление процентов производилось Обществом в соответствии с конкретно оговоренными условиями договора, проценты правомерно подлежат включению в состав расходов. Начисление процентов подтверждается как условиями договоров и отчетностью заявителя, так и фактическими действиями - актами сверок сторон договора.

Ссылка налогового органа на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 11200/09 от 24.11.2009 обоснованно не принята во внимание судами, поскольку обстоятельства по данному делу не являются тождественными.

Решение Инспекции от 11.02.2010 N 11 в части непризнания расходов Общества при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму процентов за пользование заемными средствами мотивировано также тем, что при определении размера расходов, по мнению налогового органа, подлежит применению пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, в нарушение которого соответствующие суммы процентов по долговым обязательствам были отражены Обществом в составе расходов в полном объеме.

Судами признано недействительным решение Инспекции по данному эпизоду в связи с правомерным применением Обществом при исчислении расходов на оплату процентов по долговым обязательствам норм Соглашения от 15.11.1995 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией, и Соглашения от 05.12.1998 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр.

Материалами дела установлено, что задолженность Общества перед MITTAL STEEL HOLDING AG является контролируемой, поскольку указанное иностранное лицо прямо владеет более чем 20% уставного капитала организации - заемщика.

Кроме того, налоговым органом в ходе проверки было установлено, что ОАО "Шахта Березовская" были заключены договоры займа с ЗАО "Северсталь-Ресурс" N 07/07 от 05.03.2007 и с ОАО "Карельский окатыш" - от 26.12.2005 N 2045, от 21.11.2005 N 93.

ЗАО "СеверстальРесурс" и ОАО "Карельский окатыш" являются аффилированными лицами иностранной Компании Фронтдил Лимитед, владеющей косвенно более 20% доли в уставном капитале организации -заемщика (ОАО "Шахта Березовская").

Учитывая изложенное, а также то обстоятельство, что ОАО "Шахта Березовская" имеет непогашенную задолженность перед указанными организациями, которая более чем в три раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика (собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, задолженность ОАО "Шахта Березовская" по названным договорам займа также является контролируемой.

Проценты, начисленные по долговым обязательствам перед вышеуказанными организациями, Общество учитывало в составе расходов при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации определены следующие особенности учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходов в виде процентов по долговым обязательствам.

Так, согласно пункту 2 названной статьи, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 настоящей статьи применяются правила, установленные данным пунктом статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Часть 3 статьи 24 Соглашения от 15.11.1995 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией, устанавливает, что за исключением случаев, когда применяются положения статьи 9, пункта 7 статьи 11, или пункта 4 статьи 12, проценты, доходы от авторских прав и лицензий и другие выплаты, производимые предприятием одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия подлежать вычетам на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого Договаривающегося Государства. Аналогично любые долги предприятия одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства должны, для целей определения налогооблагаемого капитала такого предприятия, подлежать вычету на тех же условиях, что и долги резидента первого упомянутого Государства.

Согласно части 4 статьи 24 указанного Соглашения предприятия одного Договаривающегося государства, капитал которых полностью или частично принадлежит одному или нескольким резидентам другого Договаривающегося государства или прямо или косвенно контролируется ими, не должны подвергаться в первом упомянутом государстве любому налогообложению или любому связанному с ним обязательству, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого Договаривающегося государства.

Часть 3 статьи 24 Соглашения от 05.12.1998 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр, содержит положения, согласно которых проценты, роялти и другие выплаты, осуществляемые предприятием одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства, должны для целей определения налогооблагаемой прибыли такого предприятия вычитаться на тех же условиях, как если бы они выплачивались резиденту первого упомянутого Государства. Аналогично, любые долги предприятия одного Договаривающегося Государства резиденту другого Договаривающегося Государства должны, для целей определения налогооблагаемого капитала такого предприятия, подлежать вычету на тех же условиях, как если бы они причитались резиденту первого упомянутого Государства.

Согласно части 4 статьи 24 данного Соглашения предприятия одного Договаривающегося государства, капитал которых полностью или частично, прямо или косвенно принадлежит или контролируется одним или несколькими резидентами другого Договаривающегося государства, не должны подлежать в первом упомянутом государстве любому налогообложению или любому связанному с ним требованию, иному или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним требования, которым подвергаются или могут подвергаться другие подобные предприятия первого упомянутого государства.

Учитывая, что капитал ОАО "Шахта Березовская" контролируется резидентом Швейцарской Конфедерации - MITTAL STEEL HOLDING AG и косвенно контролируется резидентом Республики Кипр - Компанией Фронтдил Лимитед, арбитражными судами сделан правильный вывод о том, что на ОАО "Шахта Березовская" распространяется действе вышеуказанных международных соглашений.

Положения пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации ограничивают право ОАО "Шахта Березовская" на учет в составе расходов по налогу на прибыль процентов по долговым обязательствам в полном объеме в связи с тем, что иностранная организация прямо либо косвенно контролирует капитал ОАО "Шахта Березовская".

В связи с чем нормы пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению при определении налоговой базы по данному эпизоду в отношении налогоплательщика, поскольку установленный в нем порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам является более обременительными, чем предусмотренный пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении иных российских организаций.

На основании норм Соглашения от 15.11.1995 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией, и Соглашения от 05.12.1998 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр, статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражными судами сделан обоснованный вывод о правомерном отнесении Обществом к внереализационным расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, процентов по контролируемой задолженности.

Налоговый орган, оспаривая выводы судов, ссылается также на то, что Общество не имело права применять нормы Соглашения от 05.12.1998 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр, так как договоры займа заключены не напрямую с иностранной организацией, а с аффилированными компаниями - российскими организациями (ЗАО "СеверстальРесурс", ОАО "Карельский окатыш").

По мнению Инспекции, в связи с отсутствием прямого дохода иностранной компании отсутствует объект двойного налогообложения и нормы Соглашения об избежании двойного налогообложения неприменимы.

Указанные доводы Инспекции не могут быть приняты во внимание в связи с тем, что наличие в Соглашении прямой нормы о недискриминации предприятий одного Договаривающегося Государства, капитал которых косвенно принадлежит резиденту другого Договаривающегося Государства, говорит о том, что данное Соглашение должно использоваться и в случае если договор займа заключен с российской организацией.

Учитывая положения статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 4 статьи 15 Конституции Российской Федерации, Соглашения от 05.12.1998 года, Соглашения от 15.11.1995, суды пришли к правильному выводу о том, что проценты, исчисляемые по вышеназванным договорам займа, правомерно подлежат учету в целях налогообложения прибыли в полном объеме в соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылка Инспекции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.04.2008 N 15318/07 обоснованно не принята судами, поскольку в данном постановлении вопрос о возможности применения вышеуказанных международных соглашений об избежании двойного налогообложения не рассматривался.

Основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены судебных актов по указанному эпизоду не имеется.

4. Решением Инспекции доначислен ЕСН в связи с занижением налоговой базы на суммы выплат работникам Общества, производимые в связи с прекращением трудовых отношений работника с предприятием, а также начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, соответствующие пени.

Арбитражным судом признано недействительным решение Инспекции по данному эпизоду в связи с отсутствием оснований для отнесения вышеуказанных выплат к объектам обложения ЕСН.

Арбитражными судами установлено, что Общество на основании соглашений о расторжении трудовых договоров выплачивало некоторым работникам денежные компенсации в связи с прекращением трудовых договоров по пункту 1 статьи 77 Трудового кодекса Российской Федерации.

При этом в трудовых договорах, коллективном договоре и в локальных нормативных актах Общества не установлена обязанность налогоплательщика производить вышеуказанные выплаты.

Данные расходы не учитываются при налогообложении прибыли, так как согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации эти выплаты не отвечают признакам экономической оправданности, не рассчитаны на получение дохода организации и не способны принести налогоплательщику какой-либо экономический результат (доход).

В соответствии со статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Принимая во внимание изложенные обстоятельства данного дела и нормы материального права, указанные единовременные выплаты работникам не соответствуют признакам, предусмотренным пунктом 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации, экономически необоснованы.

В связи с чем арбитражными судами сделан правильный вывод о том, что у Общества отсутствовали основания для включения в налогооблагаемую базу по ЕСН указанных выплат. Поскольку объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в проверяемый период и базой для их начисления являлись объект и налоговая база по ЕСН, следовательно, основания для начисления страховых взносов также отсутствуют.

5. Основанием для доначисления НДС за 2007-2008 годы в сумме 2 738 943 руб. послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком суммы налога по причине неправомерного невосстановления сумм НДС, принятых к вычету по приобретенному углю, переданному в виде бесплатного пайкового угля работникам, пенсионерам и другим категориям лиц, так как указанный уголь был приобретен для осуществления операций, не подлежащих обложению НДС. Вышестоящий налоговый орган, рассматривая жалобу налогоплательщика, сделал вывод о неправомерном, в нарушение статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, применении налоговых вычетов.

Суды, отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, согласились с выводами налоговых органов о недоказанности Обществом факта приобретения угля для осуществления операций, подлежащих обложению НДС.

Суд кассационной инстанции считает указанный вывод ошибочным.

В соответствии с частью 2 статьи 21 Федерального закона от 20.06.1996 N 81-ФЗ "О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности" организации по добыче (переработке) угля (горючих сланцев) за счет собственных средств предоставляют бесплатный пайковый уголь работникам организации, пенсионерам, пенсии которым назначены в связи с работой в этих организациях, инвалидам труда, инвалидам по общему заболеванию, если они пользовались правом получения пайкового угля до наступления инвалидности, семьям погибших (умерших) работников этих организаций, если проживающие совместно с ними жена (муж), родители, дети и другие нетрудоспособные члены семьи получают пенсию по случаю потери кормильца, вдовам (вдовцам) бывших работников этих организаций, проживающих в домах с печным отоплением или в домах, кухни в которых оборудованы очагами, растапливаемыми углем.

Материалами дела подтверждается, что Общество приобрело пайковой уголь во исполнение обязанности, возложенной на него Законом от 20.06.1996 N 81-ФЗ, и передавало этот уголь наделенным правом его получения лицам.

Основной деятельностью Общества является неразрывный процесс добычи и реализации угля, то есть осуществление операций, признаваемых объектом обложения НДС. В качестве условия ведения этой деятельности Обществу названным Законом вменена обязанность обеспечить пайковым углем определенные категории лиц, включая тех, которые не состояли и не состоят с ним в трудовых отношениях и непосредственно не участвуют в производственном процессе.

Поскольку приобретение пайкового угля от усмотрения Общества не зависит, операции по его реализации должны признаваться связанными с осуществлением Обществом налогооблагаемых операций. Следовательно, НДС, предъявленный к оплате поставщиками такого угля, может быть поставлен Обществом к налоговому вычету согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ.

Поскольку арбитражными судами по данному эпизоду в полном объеме исследованы представленные доказательства, однако неправильно применены нормы материального права, решение и постановление судов по данному эпизоду подлежат отмене с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленных Обществом требований и признании незаконным доначисления НДС в сумме 2 738 943 руб. и соответствующих пеней.

С учетом изложенного, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 12.08.2010 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2010 по делу N А27-7455/2010 в части отказа открытому акционерному обществу "Угольная компания "Северный Кузбасс" в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 11.02.2010 N 11 о доначислении налога на добавленную стоимость в сумме 2 738 943 рублей, соответствующих пеней отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 11.02.2010 N 11 в указанной части.

В остальной части решение и постановление судов по данному делу оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в пользу открытого акционерного общества "Угольная компания "Северный Кузбасс" судебные расходы по кассационной жалобе в сумме 1 000 рублей.

Возвратить открытому акционерному обществу "Угольная компания "Северный Кузбасс" излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 1 000 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.