Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 3 апреля 2007 г. N А55-11076/06 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о признании недействительным решения налогового органа оставлена без удовлетворения, вследствие неправомерного отнесения налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налоговую базу, сумм НДС, полученных, налогоплательщиком, при реализации квартир третьим лицам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 3 апреля 2007 г. N А55-11076/06
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления ФНС России по Самарской области,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 13.10.06 г. и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.06 г. по делу N А55-11076/06,

по исковому заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Металлопторг" о признании недействительным решения Управления ФНС России по Самарской области,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "СК "Металлопторг" обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Самарской области от 30.05.06 г. N 1 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением от 13.10.06 г. суд заявление удовлетворил частично. Признал недействительным решение Управления ФНС России по Самарской области N 1 от 30.05.06 года в части привлечения в налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 717,36 тыс.руб., в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 3586,8 тыс.руб., начисления пени в соответствующей части, как несоответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказал.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.12.06 г. указанное решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит принятые судебные акты в удовлетворенной части заявления отменить, как несоответствующие нормам материального права, в удовлетворении заявления отказать в полном объеме.

Проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как следует из материалов дела, УФНС РФ по Самарской области провело повторную выездную налоговую проверку ООО "СК "Металлопторг" по вопросу правильности исчисления и уплаты налога на прибыль в период с 01.01.03 г. по 31.12.03 г.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 02.05.06 г. N 1830, на основании которого вынесено решение N 1 от 30.05.06 г. о привлечении ООО "СК "Металлопторг" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Оспариваемым решением налогоплательщику доначислен налог на прибыль за 2003 г. в сумме 3914500 руб., начислены пени в сумме 1359600 руб., а также налогоплательщик привлечен к ответственности по ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 782900 руб.

Данное доначисление налога было обусловлено тем, что, как указано в оспариваемом решении, в проверяемом периоде ООО "СК "Металлопторг" допустило следующие нарушения законодательства о налогах и сборах: занижение дохода налогоплательщиком в результате неверного исчисления дохода от реализации квартир - раздел 2.7 описательной части оспариваемого решения, приведшее к занижению налоговой базы на 4257600 рублей; занижение дохода в связи с неправильным отражением в целях налогообложения сумм дохода согласно договора о предоставлении жилья - раздел 2.9 описательной части решения, приведшее к занижению налоговой базы на 301200 рублей; неправомерное завышение расходов, учитываемых в целях налогообложения в размере 45936900 рублей по строительству объекта 2-й очереди жилого дома по ул.Ново-Садовой и ул.л-та Шмидта (п.3.1 описательной части решения); завышение расходов, учитываемых в целях налогообложения по строительству малоэтажной застройки по 9-й просеке на сумму 2187900 рублей (п.3.2 описательной части решения); неправомерное включение в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, сумм НДС от реализации квартир в размере 1365600 рублей п.3.6 описательной части решения); неправомерное включение в состав косвенных расходов, уменьшающих налоговую базу, стоимости риэлтерских услуг в размере 1341800 рублей (п.3.7 описательной части решения); неправомерное включение в состав общехозяйственных расходов, не связанных с производственной деятельностью (приобретение воды, лекарств, новогодних открыток, сезонок на проезд сотрудников) (п.3.7 описательной части решения), приведшее к занижению налоговой базы на 13800 рублей; неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета сумм произведенных общехозяйственных расходов и капитальных вложений (п.3.7 описательной части решения), приведшее к занижению налоговой базы на 2695800 рублей.

В результате проверки налоговым органом был также принят к учету убыток в сумме 215700 рублей, уменьшивший налоговую базу.

Таким образом, по мнению налогового органа, налогоплательщик нарушил требования статей 39, 40, 279, 271, 252, 264, 272 Налогового Кодекса РФ.

Удовлетворяя заявление в части, суд исходил из следующего.

Налоговый орган мотивировал свое право производить корректировку цен тем, что в данном случае обнаружено отклонение цен реализации части квартир от цен, применяемых самим налогоплательщиком на 41,9%, 50%, 62,1%, 56%. При этом ответчик ссылается на Определение Конституционного Суда РФ N 441 от 04.12.03 г., на Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 71 от 17.03.03 года.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду Определение Конституционного Суда РФ N 441-О от 4 декабря 2003 г.

Согласно ст.40 НК РФ, с учетом указанных судебных актов, в данном случае налоговый орган был вправе проверять правильность применения цен по сделкам.

По мнению суда, данное право должно быть реализовано проверяющими с учетом требований ст.40 Налогового Кодекса РФ, которая устанавливает порядок проведения такого контроля. В частности, пунктами 9-11 названной статьи установлено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации; при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли; при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги.

Проверяющими была проведена, корректировка цен реализации квартир путем увеличения цены квартир, реализованных по цене ниже максимальной из примененных налогоплательщиком, до максимальной цены одного метра. Указанный порядок не соответствует порядку исчисления рыночной цены, установленному ст.40 НК РФ и обеспечивает установление в ходе проверки не рыночных цен, а лишь максимальных из известных цен реализации.

Учитывая, что Налоговым Кодексом РФ для целей исчисления налогов предусмотрена возможность корректировки цен реализации с целью приведения цен к рыночным, а налоговый орган в данном случае, производя корректировку, не исчислил цену, которую следовало применить как рыночную, применение в данном случае ст.40 НК РФ и доначисление налога на прибыль путем увеличения налоговой базы на 4257600 рублей, суд признал необоснованным, а заявление налогоплательщика в этой части подлежащим удовлетворению.

Судом установлено, что налогоплательщиком в целях освобождения строительной площадки была предоставлена в общую долевую собственность граждан квартира общей площадью 55,6 кв.м, стоимость которой без НДС составляет 301200 рублей. Данная квартира предоставлена по договору о предоставлении жилья в связи со сносом дома.

Налоговый орган посчитал данную сумму суммой заниженного дохода.

Пунктом 2.9 описательной части оспариваемого решения налоговый орган увеличил налоговую базу на 301200 рублей в связи с тем, что ООО "СК "Металлопторг" не была учтена сумма дохода согласно договора о предоставлении жилья в связи со сносом дома б/н от 20.11.03 г. в целях освобождения строительной площадки.

При этом налоговый орган ссылается на нарушение налогоплательщиком статей 39, 249, 271 Налогового Кодекса РФ.

В соответствии со ст.249 Налогового Кодекса РФ, в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Как указано заявителем, квартира была предоставлена отселяемым гражданам на безвозмездной основе. Налоговый орган не доказал обратного и не указал, каким образом налогоплательщиком была получена выручка от реализации указанной квартиры. Отсутствуют какие-либо данные о полученном доходе и в акте выездной налоговой проверки.

Исходя из чего, доводы заявителя о необоснованности оспариваемого решения в части увеличения налоговой базы на 301200 рублей суд признал обоснованными.

Разделом 3.1 описательной части оспариваемого решения ответчик увеличил налоговую базу ООО "СК "Металлопторг" на сумму расходов, произведенных налогоплательщиком в проверяемом периоде, относящихся, по мнению УФНС РФ по Самарской области, к предыдущим налоговым периодам - 2001-2002 годам.

По данному основанию налоговым органом была увеличена налоговая база на сумму произведенных расходов по строительству объекта - 2-й очереди жилого дома по ул.Ново-Садовой/л-та Шмидта на сумму 4593600 рублей и по строительству объекта - малоэтажного и усадебного жилья по 9-й просеке на сумму 1180400 рублей.

Указывая на занижение в проверяемом периоде налоговой базы вследствие неправомерного принятия к учету расходов, налоговый орган установил, что указанные расходы были реально понесены налогоплательщиком, подтверждены документами, экономически целесообразны, связаны с производством и реализацией продукции.

Ссылаясь на то, что указанные расходы произведены в предыдущих налоговых периодах, налоговый орган не признал уменьшение налоговой базы на сумму указанных расходов обоснованным, указал на наличие факта неуплаты налога вследствие занижения налоговой базы, что повлекло нарушение требований гл.25 Налогового Кодекса РФ, учетной политики ООО "СК "Металлопторг".

Судом установлено, что налоговым органом ранее была произведена повторная выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "СК "Металлопторг" за 2002 год. Ни в оспариваемом решении, ни при рассмотрении спора налоговый орган не указал на то, что указанные расходы были приняты к учету дважды, что повлекло бы реальное занижение налогоплательщиком налоговой базы.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Абзацем 3 пункта 1 ст.272 Налогового Кодекса РФ установлено, что в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

ООО "СК "Металлопторг", руководствуясь абз.3 п.1 ст.272 НК РФ, приняло к учету в числе расходов, уменьшающих налоговую базу, расходов, произведенных в предыдущих периодах, что не оспаривалось заявителем в судебном заседании. При этом заявитель указывал на то, что расходы были экономически обоснованными, документально подтвержденными, что признается налоговым органом в оспариваемом решении.

Пункт 1 ст.122 Налогового Кодекса РФ устанавливает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога.

Налогоплательщик не учел данные расходы ранее, соответственно, исключая их из состава расходов 2003 г., налоговый орган должен был установить наличие права на уменьшение налоговой базы более ранних периодов, что привело бы к возникновению в соответствующих суммах убытка либо переплаты по соответствующему налогу в соответствующие бюджеты, образовавшихся в более ранние периоды по отношению к спорному.

Исходя из чего, суд пришел к выводу, что в данном случае отсутствует одно из основании привлечения к ответственности - возникновение задолженности перед соответствующими бюджетами.

Следовательно, оспариваемое решение в части увеличения налоговой базы по данному разделу подлежит признанию недействительным.

Пунктом 3.3 описательной части оспариваемого решения налогового органа налоговый орган установил занижение налоговой базы в размере 1007500 рублей вследствие отнесения к расходам, уменьшающим налоговую базу, расходов на оплату труда монтажной бригады.

В соответствии со статьей 255 НК РФ, расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 253 Налогового Кодекса РФ, расходы на оплату труда, которыми являются, в соответствии со ст.255 НК РФ, любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, относятся к расходам, связанным с производством и реализацией.

Пунктом 4 ст.272 Налогового Кодекса РФ установлено, что расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса расходов на оплату труда.

По мнению суда, позиция налогового органа, исключающего из состава расходов, учтенных налогоплательщиком, расходов на оплату труда, не является обоснованной, противоречит налоговому законодательству. Соответственно, решение налогового органа о привлечении к налоговой ответственности в данной части подлежит признанию недействительным.

Разделом 3.7 описательной части оспариваемого решения налоговый орган установил занижение налоговой базы на сумму 1341800 рублей вследствие включения налогоплательщиком в состав расходов на приобретение риэлтерских услуг ООО "Дисса" по привлечению для участия в строительстве дольщиков.

В соответствии с п.1 ст.318 Налогового Кодекса РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи. При этом для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

В соответствии с той же статьей кодекса, косвенные расходы учитываются полностью в отчетном периоде, а прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.

Учитывая, что перечень прямых расходов является закрытым, и оказанные третьим лицом риэлтерские услуги нельзя отнести к прямым расходам, суд пришел к выводу, что ООО "СК "Металлопторг" правомерно приняло к учету расходы по оплате услуг в сумме 1348800 рублей. Заявление в этой части признано судом обоснованным, а оспариваемое решение - недействительным.

Тем же разделом 3.7 оспариваемого решения ответчик посчитал необоснованным включение в состав общехозяйственных расходов на приобретение питьевой воды, лекарств, новогодних открыток, сезонок на проезд сотрудников.

В результате данного нарушения, по мнению ответчика, налоговая база была занижена на 13800 рублей.

Налогоплательщик, не согласившись с доводами налогового органа, утверждает, что перечисленные расходы являются общехозяйственными расходами, поскольку направлены на обеспечение нормальных условий труда сотрудников.

В соответствии с пп.7 п.1 ст.264 НК РФ, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности и расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации. Законодательство не ставит право налогоплательщика на принятие к учету таких расходов в зависимость от наличия или отсутствия приказа руководителя, проведения экономического исследования целесообразности расходов.

По мнению суда, расходы в сумме 13800 рублей на приобретение воды, лекарств, сезонок и новогодних открыток являются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, и уменьшение заявителем налоговой базы на сумму произведенных расходов является правомерным.

Тем же разделом решения налоговый орган установил занижение налоговой базы на 2695800 рублей в связи с тем, что налогоплательщик, осуществляя, по мнению налогового органа, два вида деятельности, в то же время формировал счет 26 "Общехозяйственные расходы", учитывая там сумму общехозяйственных расходов в полном объеме.

Заявитель просит в данной части решение признать недействительным, ссылаясь на то, что учет общехозяйственных расходов осуществлялся им в полном соответствии с принятой учетной политикой.

Заявителем был представлен приказ об утверждении учетной политики, которая не содержит деления деятельности налогоплательщика по отдельным видам, по которым принятие к учету общехозяйственных расходов должно было бы осуществляться в различном порядке, а содержит лишь указание на подразделение расходов по группам.

Исходя из чего, суд признал доводы общества с ограниченной ответственностью "СК Металлопторг" в данной части обоснованными, а решение УФНС РФ по Самарской области недействительным, поскольку налоговый орган не обосновал и не доказал документально наличие у налогоплательщика двух отдельных видов деятельности, в нарушение п.1 ст.65 Арбитражного Процессуального Кодекса РФ, в соответствии с которым обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Таким образом, доначисление налога в сумме, соответствующей выявленному налоговым органом занижению налоговой базы на 2695800 рублей вследствие перерасчета в ходе проверки учтенных общехозяйственных расходов, неправомерно.

В остальной части суд признал доводы заявителя необоснованными, а заявление не подлежащим удовлетворению.

Пунктом 3.6 описательной части оспариваемого решения УФНС РФ по Самарской области установило занижение налоговой базы по налогу на прибыль в размере 1365600 рублей вследствие неправомерного отнесения налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налоговую базу, сумм НДС, полученных, налогоплательщиком, при реализации квартир третьим лицам. Как установлено в ходе проверки, при анализе оборотной ведомости по счету 91/2, было обнаружено, что к расходам отнесены суммы, налога на добавленную стоимость, полученные от покупателя (проводка дебет счета 91/2 "Прочие расходы" - кредит счета 68/4 "Расчеты с бюджетом по НДС"). Данное нарушение подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью.

Главой 25 НК РФ не предусмотрено отнесение к расходам сумм налога на добавленную стоимость. Налоговый орган достоверно подтвердил факт нарушения, выраженного во включении налогоплательщиком в состав расходов сумм налога на добавленную стоимость представлением оборотно-сальдовой ведомости, подписанной главным бухгалтером ООО "СК "Металлопторг". Налогоплательщик документов, опровергающих доводы налогового органа, не представил.

Исходя из чего, заявление ООО "СК "Металлопторг" о признании недействительным решения налогового органа в части увеличения налоговой базы на 1365600 рублей, доначисления соответствующей данной налоговой базе суммы налога, пени и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения признано судом подлежащим отклонению.

Указанные выводы признаны судом апелляционной инстанции правомерными.

Принятые судебные акты основаны на нормах права и материалах дела. Оснований для их отмены, установленных статьей 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия не находит.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, постановил:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 13.10.06 г. и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.06 г. по делу N А55-11076/06 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.