Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 31 мая 2007 г. N А65-8701/2006-СА1-19 Суд апелляционной инстанции правильно признал неправомерным взыскание с заявителя пени по НДФЛ, так как заявитель не мог удержать налог и, соответственно, у него отсутствовала обязанность по перечислению его в бюджет. Также судом апелляционной инстанции вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что оплата заявителем услуг по перевозке иностранных граждан до заключения с этими гражданами трудового договора и после его расторжения является выплатой доходов физическим лицам в натуральной форме, обоснованно признан не основанным на нормах налогового законодательства (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 31 мая 2007 г. N А65-8701/2006-СА1-19
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан, г.Казань,

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2007 по делу N А65-8701/06-СА1-19,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Оримекс-Сувар", г.Казань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 14 по Республике Татарстан, г.Казань, о признании частично недействительным решения N 03-01-07/35-р от 15.04.2006,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания "Оримекс-Сувар" (далее заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Республике Татарстан (далее ответчик) от 15.04.2006 N 03-01-07/35-р о привлечении заявителя к налоговой ответственности.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 18.10.2006 заявление удовлетворено частично.

Решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Республике Татарстан N 03-01-07/35-р от 15.04.2006 г. признано частично недействительным, а именно:

а) в части начисления к уплате 1008983 руб. (863006 + 145977) НДФЛ за 2003-2004 г.;

б) в части начисления 29195,4 руб. штрафа по статье 123 НК РФ и соответствующих пени за неуплату 145977 руб. НДФЛ за 2003-2004 г.;

в) в части начисления к уплате 276734,46 руб. ЕСН за 2003-200 годы, соответствующих ему пени и налоговой санкции. В удовлетворении остальной часта заявления отказано. На ответчика возложена обязанность принять меры по устранении: допущенных нарушений прав и законных интересов ООО Строительная компания "Оримекс-Сувар", в том числе путем перерасчета пени по НДФЛ и ЕСН.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2007 решение суда первой инстанции от 18.10.2006 изменено.

Решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 14 по Республике Татарстан N 03-01-07/35-р от 15.04.2006 г. признано частично недействительным, а именно:

б) в части начисления 201796,6 руб. штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации и соответствующих пени за неуплату 1008983 руб. НДФЛ за 2003-2004 г.;

в) в части начисления к уплате 1641474,73 руб. ЕСН за 2003-2004 гг., соответствующих ему пени и штрафа по п.1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 328294,95руб.

В остальной части решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 14 по Республике Татарстан, г.Казань, ставит вопрос об отмене постановления апелляционной инстанции, как вынесенного с нарушением норм материального права.

Законность постановления апелляционной инстанции от 09.02.2007 проверена в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационной инстанцией. Оснований для отмены не найдено.

Судом установлено, что ответчиком проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ), единого социального налога (ЕСН) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 20 декабря 2002 года по 31 декабря 2004 года, в ходе которой установлено занижение и неуплата НДФЛ и ЕСН. Результаты выездной налоговой проверки отражены в акте от 06.03.2006 г. N 03-01-07/20-а.

Ответчик 05.04.2006 вынес решение N 01-03-07/35-р о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной: пунктом 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное удержание и неперечисление НДФЛ в 2003-2004 гг., в виде штрафа в размере 202832,40 руб.; пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату единого социального налога за 2003-2004 гг., в виде штрафа размере 364485,91 руб.; пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов в виде штрафа в размере 550 руб.; заявителю начислены к уплате НДФЛ в сумме 1014162 руб., ЕСН в сумме 1822429,53 руб. пени по НДФЛ и ЕСН в сумме 774847,85 руб.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. В статье 123 Налогового кодекса пункт 1 отсутствует

Как следует из пункта 2.1 мотивировочной части решения ответчика, заявитель в 2002-2004 годах не включил в налоговую базу налогоплательщиков-физических лиц, граждан Турции стоимость проезда из г.Стамбула в г.Казань и обратно, оплаченную за счет средств заявителя налогового агента в сумме 3835372,53 руб., не исчислил и не удержал НДФЛ в размере 863006 руб.

Из материалов дела следует, что заявитель на основании договора с ОАО "Авиакомпания "Татарстан" оплатил этому авиаперевозчику 3835372,53 руб. за оказанные заявителю услуги по авиаперевозке по маршруту Стамбул-Казань физических лиц, граждан Турции, прибывающих в Российскую Федерацию по приглашению заявителя для работы у заявителя в соответствии с заключенными после прибытия трудовыми договорами, а также за оказанные заявителю услуги по авиаперевозке по маршруту Казань-Стамбул физических лиц, граждан Турции после расторжения с этими иностранными гражданами трудовых договоров по истечения срока их действия.

Суд кассационной инстанции, оценив материалы и обстоятельства дела находит, что суд первой инстанции ошибочно пришел к выводу, что эти расходы заявителя не связаны с исполнением физическими лицами трудовых обязанностей, также суд первой инстанции ошибочно признал оплату проезда при принятии и увольнении работников доходом налогоплательщиков иностранных граждан, полученным в натуральной форме.

Таким образом, неправомерно суд первой инстанции признал обоснованным привлечение заявителя к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 172601,2 руб. и взыскание с заявителя НДФЛ в сумме 863006 руб. и в то же время признал обоснованным взыскание с заявителя пени по НДФЛ.

Судом апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции в этой части правильно признаны не основанными на нормах налогового законодательства.

Признав полученные иностранными гражданами доходы - доходами в натуральной форме суд первой инстанции не учел, что в соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

Заявитель не выплачивал денежных средств физическим лицам-иностранным гражданам, заявитель перечислял оплату за перевозку физических лиц непосредственно перевозчику ОАО "Авиакомпания "Татарстан", за транспортные услуги, связанные с организацией производственной деятельности заявителя, оказываемые по договору заключенным заявителем и транспортной организацией.

Заявитель не мог физически удержать НДФЛ из сумм оплаченных за проезд будущих работников и бывших работников, так как непосредственно этим лицам выплаты не производил, а из этого следует, что заявитель неправомерно привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 172601,2 руб., что согласуется с правовой позицией выраженной в пункте 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N 5 в соответствии с которым при рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что указанное в статье 123 НК РФ правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.

Суд апелляционной инстанции правильно признал неправомерным взыскание с заявителя пени по НДФЛ, так как заявитель не мог удержать налог и соответственно у него отсутствовала обязанность по перечислению его в бюджет, в данном случае единственной обязанностью заявителя могла быть обязанность, установленная пунктом 5 статьи 226 НК РФ письменно сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог.

Также судом апелляционной инстанции вывод арбитражного суда первой инстанции о том, что оплата заявителем услуг оказанных ОАО "Авиакомпания "Татарстан" по перевозке иностранных граждан до заключения с этими гражданами трудового договора и после его расторжения является выплатой доходов физическим лицам в натуральной форме в смысле статьи 211 НК РФ обоснованно признан не основанным на нормах налогового законодательства.

В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц являются физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В части 1 статьи 208 НК РФ указаны виды доходов, относящихся к доходам от источников в Российской Федерации. Подпунктами 6 и 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ установлено, что для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся: вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации; иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

Произведенная заявителем оплата транспортных услуг не является для иностранных граждан, прибывающих в Российскую Федерацию, с которыми еще не заключен трудовой договор вознаграждением за выполнение ими трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации, либо иным доходом, получаемым этими иностранными гражданами в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации, аналогичным образом для иностранных граждан с которыми уже расторгнут трудовой договор оплата транспортных услуг также не является теми видами доходов от источника в Российской Федерации, которые указаны в подпунктах 6 и 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ. Оплата транспортных услуг заявителем не относится также и к другим видам доходов, указанным в подпунктах 1-5, 7-9 части 1 статьи 208 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции правильно пришел к выводу о том, что ответчик неправомерно включил 3835372,53 руб. оплаченные заявителем непосредственно перевозчику ОАО "Авиакомпания "Татарстан" за транспортные услуги по перевозке физических лиц, связанные с организацией производственной деятельности заявителя в доходы физических лиц.

Как следует из пункта 5.1 решения ответчика, заявителем произведена оплата страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования, заключенным на срок менее одного года за своих работников в ЗАО "Страховая компания правоохранительных органов" и ЗАО "Страховое общество правоохранительных органов РТ" в сумме 507300 руб., что привело к занижению налоговой базы по единому социальному налогу и неуплате ЕСН в размере 180954,80 руб. за 2003-2004 годы.

Суды первой и апелляционной инстанции сделали правильный вывод об обоснованности решения ответчика в этой части поскольку, в силу пункта 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам, предметом которых является выполнение работ.

Согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем налоговом периоде.

Из решения налогового органа видно и заявителем признается, что расходы заявителя в виде оплаченных сумм страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг) предназначенных для физического лица-работника, в том числе оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ содержит три вида страховых платежей, которые не подлежат налогообложению: суммы страховых платежей по обязательному страхованию работников; суммы платежей налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; суммы платежей налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Таким образом, для освобождения от налогообложения сумм страховых платежей необходимо одновременное соблюдение трех условий: добровольность личного страхования работников; срок заключения договора должен быть не менее одного года; договор должен предусматривать оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных лиц.

Договоры заключены заявителем на срок менее одного года, следовательно, решение ответчика в части начисления заявителю к уплате ЕСН в сумме 180954,80 руб. за 2003-2004 годы, соответствующих ему сумм пени, а также в части привлечения заявителя к ответственности в виде штрафа в размере 36190,96 руб. является правомерным и обоснованным.

Как следует из пункта 5.2 решения ответчика заявителем занижена налогооблагаемая база по единому социальному налогу за 2003-2004 годы в результате не включения в нее сумм оплаты проезда физических лиц по маршруту Стамбул-Казань-Стамбул в размере 3833540,09 руб. Сумма не исчисленного и не уплаченного ЕСН за 2003-2004 годы составила 1364740,27 руб.

Суд апелляционной инстанции выводы суда первой инстанции в части начисления к уплате указанной суммы налога, соответствующих ему сумм пени, и привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 272948 руб. правомерно признал не основанными на нормах налогового законодательства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения единым социальным налогом для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ (в редакции действовавшей в проверяемые периоды) налоговая база по данному виду налога определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При этом учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи.

Суд апелляционной инстанции правомерно пришел к выводу, что транспортные услуги оказывались не физическим лицам-иностранным гражданам, а непосредственно заявителю. Оплата заявителем перевозчику ОАО "Авиакомпания "Татарстан" стоимости услуг по доставке иностранных граждан в Российскую Федерацию и вывозу этих граждан из Российской Федерации относится к расходам, связанным, с организацией производственной деятельности заявителя и не является выплатой работникам в качестве вознаграждения за выполненные ими работы или оказанные услуги по трудовым или гражданско-правовым договорам в смысле статьи 236 НК РФ.

С учетом изложенного, принятое по делу Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2007 является законным, правовых оснований для его отмены у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции постановил:

Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2007 по делу N А65-8701/06-СА1-19 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. Настоящее постановление вступает в законную силу со дня его принятия.