Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 25 сентября 2007 г. N А55-15619/2006 Дело о признании недействительными ненормативных актов направлено на новое рассмотрение, поскольку суды не учли, что доказательств невозможности применения обществом льготы по налогу на указанное имущество в проверяемый период налоговым органом не представлено, а доводы налогоплательщика о том, что бара, реализующего алкогольную продукцию, не имелось и о том, что нежилых помещений в спорном жилом доме в этот период также не было, ничем не опровергнуты (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 25 сентября 2007 г. N А55-15619/2006
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу Открытого акционерного общества "Тольяттиазот" Самарская область, г.Тольятти,

на решение от 26 февраля 2007 года Арбитражного суда Самарской области и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 мая 2007 года по делу N А55-15619/2006,

по заявлению открытого акционерного общества "Тольяттиазот", Самарская область, город Тольятти, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, город Самара, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области, Самарская область, город Тольятти, Инспекции Федеральной налоговой службы по Темрюкскому району город Темрюк, Краснодарский край, город Темрюк, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Пермскому краю, Пермский край, город Чусовой, о признании недействительными ненормативных актов,

установил:

Открытое акционерное общество "ТольяттиАзот" (далее - Общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением (с учетом принятого судом уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 18.07.2006 N 10-42/579/01-11/10839 в части:

подпункта "а" пункта 1 резолютивной части решения о взыскании штрафа в сумме 802640 рублей 42 копейки за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), штрафа в сумме 536965 рублей 06 копеек за неполную уплату налога на прибыль, штрафа в сумме 383380 рублей за неполную уплату налога на имущество, всего - в сумме 1722985,48 рублей;

подпункта "б" пункта 2.1 резолютивной части решения о взыскании НДС в сумме 4013202 рублей 08 копеек, налога на прибыль в сумме 2684825 рублей 28 копеек, налога на имущество в сумме 1916901 рублей 50 копеек, всего - в сумме 8614928 рублей 86 копеек;

подпункта "в" пункта 2.1 резолютивной части решения в части взыскания пени в сумме 659835 рублей 34 копеек за несвоевременную уплату НДС, пени в сумме 674326 рублей 98 копеек за несвоевременную уплату налога на прибыль, пени в сумме 554120 рублей за несвоевременную уплату налога на имущество, всего - в сумме 1888282 рублей 32 копеек.

Кроме того, Общество просило признать незаконными требования от 31.07.2006 N 1741, от 31.07.2006 N 9367, от 21.07.2006 N 30220, от 21.07.2006 N 1676, от 31.08.2006 N 234571, от 21.07.2006 N 90, от 21.07.2006 N 696, от 31.08.2006 N 234570, от 31.08.2006 N 963 и от 31.08.2006 N 964 в части взыскания 12226196 рублей 66 копеек, а также обязать налоговый орган пересчитать суммы, предъявленные в данных требованиях к уплате.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 26.02.2007, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.05.2007, удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права, а также неполное исследование представленных доказательств, просит отменить состоявшиеся судебные акты и принять новое решение об удовлетворении заявления в полном объеме.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебных заседаниях объявлялись перерывы до 18 сентября 2007 года и до 25 сентября 2007 года.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав в судебном заседании представителей сторон, судебная коллегия приходит к следующему.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за 2003-2004 годы Инспекция приняла решение от 18.07.2006 N 10-42/579/01-11/10839, в соответствии с которым Общество привлечено к налоговой ответственности, в том числе, за неполную уплату налога на прибыль, НДС, налога на имущество и подвергнуто штрафным санкциям по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Этим же решением Обществу предложено уплатить в бюджет не полностью уплаченные налоги, пени и штрафные санкции.

Решение налогового органа мотивировано тем, что Общество необоснованно, нарушение пункта 21 статьи 255 НК РФ отнесло на расходы, связанные с производством и реализацией, начисления, произведенные в связи с оплатой договоров подряда со своими штатными работниками в 2003 и 2004 годах, в общей сумме 6622688 рублей; в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ Общество неправомерно отнесло на расходы, связанные с производством и реализацией, необоснованные и экономически неоправданные расходы, связанные с оказанием юридических услуг, за 2003 год в сумме 360000 рублей и за 2004 год в сумме 360000 рублей, а также уменьшило налогооблагаемую базу на аудиторские расходы в сумме 3840084 рублей по составлению компанией "Эрнест энд Янг (СНГ) Лимитед" (Кипр) отчета, отвечающего требованиям международных стандартов финансовой отчетности; в нарушение 149 НК РФ заявитель применял льготу по НДС при реализации путевок в санаторий-профилакторий "Надежда", не имея соответствующей лицензии с 01.01.2003 по 31.04.2003 и с 01.09.2004 по 31.12.2004, что повлекло занижение налогооблагаемой базы по НДС на сумму 8504866 рублей и на сумму 12845716 рублей соответственно; Общество необоснованно уменьшило стоимость имущества, исчисленную для целей налогообложения, на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа (амортизации)) дома по ул.А.Матросова, д.25 и санатория-профилактория "Надежда", что привело к занижению налога на имущество на общую сумму 1916901 рублей 50 копеек.

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд исходил из следующего.

В целях главы 25 ("Налог на прибыль организаций") НК РФ к расходам на оплату труда, согласно пункту 21 статьи 255 НК РФ, относятся расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальным предпринимателями. При этом сторонами таких договоров выступают работник - физическое лицо и работодатель - организация.

Таким образом, выплаты штатным работникам организации-налогоплательщика за выполнение ими работ или оказание услуг по договорам гражданско-правового характера в состав расходов на оплату труда не включаются.

Включение в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, юридических услуг адвокатов при наличии в штате Общества должности юриста возможно при условии соответствия указанных расходов требованиям статьи 252 НК РФ, а также в случае, если функции, выполняемые юридической службой, не дублируют обязанности, соответствующие должности юриста Общества. Между тем материалами дела не подтверждается довод Общества о том, что указанные расходы являлись экономически оправданными и обоснованными.

Общество не представило доказательств того, что компания "Эрнест энд Янг (СНГ) Лимитед" (Кипр) является аудиторской фирмой, а также доказательств направления каких-либо аудиторских заключений банкам, на кредитные соглашения с которыми ссылается заявитель. Обществом также не доказано, что указанные расходы являлись экономически оправданными.

В соответствии с подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности. Подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 29.12.2000 г. N 166-ФЗ и от 29.05.2002 г. N 57-ФЗ) предусмотрено освобождение от налогообложения реализации медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями.

Медицинские услуги и услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха в соответствии с подпунктом 18 пункта 3 и подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ являются двумя различными группами хозяйственных операций, не подлежащими налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Следовательно, на оказание медицинских услуг и на оказание услуг санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха требуются соответствующие лицензии. Между тем, как установлено судом, действие лицензии Г434726 на осуществление медицинской деятельности в санаторно-курортном учреждении - санатории-профилактории "Надежда" закончилось в августе 2004 года, а лицензией А0000458 не предусмотрено оказание услуг с выдачей путевок или курсовок. Поэтому суд первой инстанции признал обоснованным доначисление Обществу НДС в связи с осуществлением им в вышеназванные периоды указанных хозяйственных операций без соответствующей лицензии.

Суд первой инстанции посчитал, что в нарушение подпункта "а" статьи 5 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" и подпункта "а" пункта 6 Инструкции Госналогслужбы России от 08.06.1995 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий", которые действовали в проверяемом периоде, Общество необоснованно уменьшило стоимость имущества, исчисленную для целей налогообложения, на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа (амортизации)) дома по ул.А.Матросова, д.25 и санатория-профилактория "Надежда". Вывод суда основан на том, что на территории санатория-профилактория "Надежда" в проверяемый период находился бар, в котором осуществлялась торговля не только продуктами питания, но и алкогольной продукцией, вследствие чего данный объект не может быть отнесен к объектам здравоохранения, которые согласно подпункту 7 статьи 381 НК РФ освобождаются от налогообложения. Относительно дома по ул.А.Матросова, д.25, Общество применило льготу по налогу на имущество исходя из всей балансовой стоимости дома, не исключая стоимость находящихся в нем нежилых помещений.

Суд кассационной инстанции считает судебные акты не соответствующими положениям статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми в решении и постановлении суда должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела, и доводы в пользу принятого решения, постановления, а также мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Указав на невозможность учета расходов на выплату вознаграждения штатным работникам организации-налогоплательщика за выполнение ими работ или оказание услуг по договорам гражданско-правового характера согласно пункту 21 статьи 255 НК РФ, подпункту 41 пункта 1 статьи 264 НК РФ, судебные инстанции не приняли во внимание доводы Общества о том, что указанные расходы учитывались им в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ, и не дали оценки его доводам, о том, что данный пункт позволяет отнести налогоплательщику рассматриваемые расходы к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией. Кроме того, вывод апелляционного суда об отсутствии документальной подтвержденности и экономической обоснованности расходов не основан на исследовании соответствующих документов.

Выводы судебных инстанций о необоснованности и экономической неоправданности расходов, связанных с оказанием юридических услуг Юридической консультацией N 4 г.Самары, при наличии на предприятии штатных юристов также сделаны без оценки доводов заявителя о том, что услуги, выполняемые адвокатами, не дублируют обязанности работников юридического отдела, и что глава 25 НК РФ не содержит каких-либо ограничений и исключений по отнесению рассматриваемых затрат на расходы в зависимости от наличия у налогоплательщика соответствующих отделов и специалистов. Между тем из дела видно, что Обществом представлены доказательства необходимости оказания юридических услуг в Краснодарском крае, связанной с началом реализации проекта по строительству морского терминала в Темрюкском районе Краснодарского края, которые судами не были исследованы.

Не соответствующими фактическим обстоятельствам дела следует признать выводы судебных инстанций об отсутствии доказательств того, что компания "Эрнест энд Янг (СНГ) Лимитед" (Кипр) является аудиторской фирмой. Документы, подтверждающие данное обстоятельство, представлялись налоговому органу, что следует из оспариваемого решения последнего. Судами также неполно исследованы кредитные соглашения от 13.08.2001 с "Черноморским банком торговли и развития" и от 06.07.2001 с "Европейским банком реконструкции и развития", условия которых содержат обязанность заявителя представлять банкам финансовую отчетность не только по РНБУ, но и обязательства Общества предоставлять отчетность по МНБУ (разделы 5.19 (b) соглашений). Между тем данные соглашения представлены налогоплательщиком в подтверждение обоснованности расходов на составление финансовой отчетности по международным стандартам и ее аудита. Не дана оценка судебными инстанциями и письмам Минфина России от 20.06.2006 N 03-03-04/1/535 и от 23.01.2007 N 03-03-06/1/28, на которые ссылается налогоплательщик, и в соответствии с которыми если кредитор компании - зарубежный банк требует отчетность по международным стандартам, налогоплательщик вправе учесть расходы по составлению отчетности по МСФО в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Как установлено апелляционным судом, налоговый орган не допустил арифметической ошибки при определении налоговой базы по НДС, заниженной, по его мнению, налогоплательщиком. При этом суд второй инстанции в подтверждение своего вывода не привел каких-либо расчетов и не сослался на соответствующие документы. Между тем, налогоплательщик ссылается на конкретные счета-фактуры (N 134 от 28.02.2003, N 133 от 28.02.2003, N 132 от 28.02.2003, N 131 от 28.02.2003, N 35 от 10.02.2003), в подтверждение своих доводов о том, что реальная стоимость оказанных медицинских услуг за спорный период (2003 год) составляет 5881,56 руб. Таким образом, судебные инстанции неполно исследовали обстоятельства дела в данной части.

Судебными инстанциями сделан вывод о неправомерном применении налогоплательщиком льготы по налогу на имущество, предусмотренной подпунктом "а" статьи 5 Закона Российской Федерации от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" и пунктом 7 статьи 381 НК РФ. Суды согласились с доводами налогового органа о том, что фито-бар, расположенный на территории санатория-профилактория "Надежда", осуществляет, в том числе, реализацию алкогольной продукции, в связи с чем на данный имущественный объект не может быть распространена названная льгота. Жилой дом по ул.А.Матросова также не может быть в полном объеме отнесен к льготируемому имуществу, поскольку в нем расположены нежилые помещения. Однако из оспариваемого решения видно, что выводы налогового органа относительно фито-бара сделаны на основе его проверки в 2006 году, представленные в качестве доказательств кассовые чеки с указанием проданной продукции датированы февралем 2006 года, в то время как этот год не входит в проверяемый период. Из дела также видно, что помещение площадью 70,50 кв.м, расположенное в доме 25 по ул.А.Матросова, было передано под аптеку в январе 2005 года, который также не охвачен налоговой проверкой. Данные обстоятельств предметом исследования судебных инстанций не были. Суды не учли, что других доказательств невозможности применения Обществом льготы по налогу на указанное имущество в проверяемый период налоговым органом не представлено, а доводы налогоплательщика о том, что бара, реализующего алкогольную продукцию, в 2003-2004 годах на территории санатория-профилактория "Надежда" не имелось и о том, что нежилых помещений в спорном жилом доме в этот период также не было, ничем не опровергнуты.

Поскольку обжалуемые судебные акты не соответствуют вышеназванным требованиям процессуального закона и являются недостаточно обоснованными, они подлежат отмене в силу частей 1 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду надлежит полно и всесторонне исследовать все значимые для дела обстоятельства, дать оценку доказательствам, представленным сторонами в обоснование своих требований и возражений, их доводам, установить, какие нормы права следует применить при рассмотрении настоящего спора.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение от 26 февраля 2007 года Арбитражного суда Самарской области и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 мая 2007 года по делу N А55-15619/2006 отменить, кассационную жалобу - удовлетворить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.