Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 6 декабря 2007 г. N А65-5602/2007-СА1-7 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о признании недействительным ненормативного акта налогового органа удовлетворена частично, так как учитывая то, что доказательств недобросовестности налогоплательщика и получения им необоснованной налоговой выгоды не представлено, постановление апелляционной инстанции в данной части отменено (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 6 декабря 2007 г. N А65-5602/2007-СА1-7
(извлечение)

Резолютивная часть постановления оглашена 4 декабря 2007 года

Текст постановления в полном объеме изготовлен 6 декабря 2007 года

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие", город Нижнекамск Республики Татарстан,

на постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2007 по делу N А65-5602/2007-СА1-7,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Нижнекамское автотранспортное пассажирское предприятие" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан, город Нижнекамск Республики Татарстан, о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие" (далее - ООО "Нижнекамское ПАТП", общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением (с учетом принятого судом изменения предмета заявленных требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан (далее - инспекция, налоговый орган) от 02.02.2007 N 2/214.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 17.05.2007 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2007 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявления общества отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Заявитель жалобы считает, что суд неправильно применил пункт 4 статьи 421, пункт 1 статьи 432, пункт 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), подпункты 10, 11 пункта 1 статьи 251, пункт 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По мнению заявителя жалобы, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, поскольку вывод суда о притворности сделок, заключенных обществом с обществом с ограниченной ответственностью "Промстройтехнология" (далее - ООО "Промстройтехнология"), физическими лицами Муллиным Сергеем Николаевичем и Даниловым Максимом Николаевичем, основан на предположениях; договор и акт приема-передачи векселей со стороны ООО "Промстройтехнология" подписан уполномоченным лицом; общество правомерно не включило в доходы денежные средства, безвозмездно полученные от обществ с ограниченной ответственностью "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8" (далее - ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8"); реальность выполнения обязательств по агентскому договору с Министерством транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан подтверждается материалами дела. Кроме того, общество считает необоснованным вывод суда о правомерности доначисления обществу налогов, пени, штрафов по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Логитек" (далее - ООО "Логитек") и обществом с ограниченной ответственностью "Цветмаркет" (далее - ООО "Цветмаркет"). Факт получения товара от данных организацией инспекцией не оспаривается, векселя фактически переданы, ООО "Цветмаркет" состоит на налоговом учете, обязанность юридического лица проверять достоверность сведений о государственной регистрации ООО "Логитек" законодательством на общество не возложена.

В судебном заседании представители общества поддержали доводы кассационной жалобы, а представители инспекции возражения на них, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлен перерыв до 04.12.2007 до 14 часов 20 минут.

Законность обжалуемого судебного акта по данному делу проверена Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Судами установлено, что на основании уведомления налогового органа от 30.07.2004 N 557 общество применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

В связи с уплатой единого налога по упрощенной системе налогообложения, общество было освобождено от уплаты вышеуказанных налогов.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 НК РФ, в редакции, действующей в проверяемый период, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 млн.рублей или остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превысит 100 млн.рублей, такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.

Налоговым периодом при применении упрощенной системы налогообложения согласно пункту 1 статьи 346.19 НК РФ признается календарный год.

Проведя проверку деятельности общества за период с 27.07.2004 по 31.12.2005, инспекция посчитала, что по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысил 15 млн.рублей, в связи с чем, доначислила к уплате налоги, подлежащие уплате при использовании общего режима налогообложения.

Вывод о превышении дохода налогоплательщика в 15 млн.рублей налоговый орган сделал на основании того, что общество неправомерно, в нарушение статей 250, 251, 346.15 НК РФ занизило величину доходов путем не включения в налогооблагаемую базу стоимости полученных векселей от ООО "Промстройтехнология", денежных средств от физических лиц Муллина С.Н. и Данилова М.Н., арендной платы от ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8", товарно-материальных ценностей от ООО "Цветмаркет" и ООО "Логитек", полученных безвозмездно.

По мнению налогового органа, указанные сделки являются притворными, имеющие целью прикрыть безвозмездное получение денежных средств, имущества, направленными на уменьшение размера налоговой обязанности общества за счет не включения в доход безвозмездно полученных денежных средств, имущества, тем самым направленными на получение необоснованной налоговой выгоды.

Удовлетворяя заявление налогоплательщика о признании решения налогового органа недействительным, суд первой инстанции исходил из реальности совершенных им хозяйственных операций, заключенных сделок, недоказанности в действиях налогоплательщика признаков недобросовестного поведения, направленного на получение незаконной налоговой выгоды.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции поддержал выводы налогового органа, изложенные им в оспариваемом решении и посчитал, что действия общества были направлены на получение налоговой выгоды вне связи с осуществлением им реальных хозяйственных операций, а также в результате учета операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Суд кассационной инстанции находит выводы суда апелляционной инстанции ошибочными в части и поддерживает выводы суда первой инстанции исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249, 250 настоящего Кодекса. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 настоящего Кодекса.

В соответствии с частью 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете), письмом Министерства финансов Российской Федерации от 15.04.2003 N 16-00-14/132 организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета за исключением обязанности в ведении учета основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

На основании указанных норм, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ, то есть в соответствии со статьей 346.24 НК РФ.

Согласно указанной нормы, налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и налога, на основании книги учета доходов и расходов, которая подлежит представлению в налоговый орган.

Каких-либо данных, свидетельствующих о нарушении налогоплательщиком вышеперечисленных норм, о неосуществлении им налогового учета показателей своей деятельности налоговым органом не установлено, суду не представлено. Наоборот, из текста оспариваемого решения налогового органа следует, что все хозяйственные операции налогоплательщиком учитывались, полученный доход отражался в соответствии с требованиями законодательства.

В силу подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ доходы, полученные в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований не учитываются при определении объекта налогообложения.

Суд первой инстанции правомерно не признал доходом налогоплательщика заемные средства, полученные по сделкам от ООО "Промстройтехнология", физического лица Муллина С.Н., денежные средства, безвозмездно полученные от учрежденных им ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8".

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и тому подобное) или от эффективности использования капитала.

Указанное должно оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о результатах.

Судом установлено, из материалов дела следует, налоговым органом не оспаривается, что общество осуществляет реальную производственную деятельность в сфере оказания услуг по городским и междугородним пассажирским перевозкам. Указанная деятельность, исходя из его характера, является заведомо убыточной, требующей значительных капитальных вложений в его развитие и содержание парка автотранспортных и технических средств. Из материалов дела следует, что общество находится в тяжелом финансовом состоянии. Таким образом, получая в этих условиях безвозмездную помощь от учрежденных им организаций, беспроцентный займ денежных средств от другой организации и своих работников - физических лиц, общество преследовало разумные хозяйственные мотивы и цели, использовало естественные и оправданные способы привлечения капитала для осуществления уставной деятельности, тем самым минимизируя расходы самого общества на привлечение этих средств, и, сохраняя одновременно законным способом, имеющийся режим налогообложения.

Следовательно, отношения между обществом и заимодавцами, его учредителями ошибочно расценены налоговым органом и судом апелляционной инстанции как действия, направленные на неосновательное получение налоговой выгоды.

По взаимоотношениям с ООО "Промстройтехнология".

Как следует из материалов дела, ООО "Нижнекамское ПАТП" и ООО "Промстройтехнология" заключили договор займа от 26.09.2004 N 1-з/б-п, в соответствии с которым ООО "Промстройтехнология" обязуется предоставить ООО "Нижнекамское ПАТП" беспроцентный целевой займ на сумму 10015822 рублей 50 копеек сроком на один год путем передачи векселей Сберегательного банка Российской Федерации, а ООО "Нижнекамское ПАТП" обязуется по истечении установленного срока возвратить сумму займа.

Доводы налогового органа, поддержанные судом апелляционной инстанций о заключении договора с целью прикрыть сделку по безвозмездному получению имущества в виде векселей, ничтожности сделки в силу статьи 170 ГК РФ по причине ее притворности суд кассационной инстанции признает несостоятельными.

Порядок заключения договоров, в том числе договоров займа, установлен ГК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.

Договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения (пункт 1 статьи 422 ГК РФ).

Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (пункт 1 статьи 432 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Причем договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

По общему правилу, установленному статьей 161 ГК РФ, сделки юридических лиц между собой должны совершаться в простой письменной форме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

Пунктом 1 статьи 53 ГК РФ установлено, что юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами.

Таким образом, договор займа, заключенный между юридическими лицами, должен быть совершен в простой письменной форме и подписан уполномоченными органами юридических лиц.

Как следует из материалов дела, договор займа составлен в простой письменной форме, подписан от имени ООО "Нижнекамское ПАТП" (заемщик) директором Муллиным Николаем Николаевичем, а от имени ООО "Промстройтехнология" (кредитор) генеральным директором Никулиным Д.В., подписи названных лиц скреплены печатями организаций. Векселя Сберегательного банка Российской Федерации переданы заемщику и получены им по актам приема-передачи векселей от 27.09.2004 и от 29.09.2004. Акты приема-передачи векселей подписаны теми же лицами и также скреплены печатями организаций.

Дополнительным соглашением к договору займа от 01.09.2005 срок предоставления займа продлен и установлен как три года. На момент проведения проверки и вынесения налоговым органом оспариваемого решения не истек.

Следовательно, с точки зрения гражданского законодательства договор от 26.09.2004 N 1-з/б-п считается заключенным надлежащим образом, а его условия не противоречат общим принципам и нормам ГК РФ (часть 4 статьи 421 ГК РФ).

Из материалов дела следует, судом установлено, что векселя Сберегательного банка Российской Федерации, полученные заемщиком по актам приема-передачи векселей от 27.09.2004 и от 29.09.2004, обналичены им путем предъявления в Нижнекамское отделение Сберегательного банка Российской Федерации. Обналиченные средства использованы заемщиком для приобретения основных средств, имущества, недвижимости, которые поставлены на бухгалтерский учет в установленном порядке.

Таким образом, доказательств заключения договора займа с целью прикрытия сделки по безвозмездному получению имущества в виде векселей, без намерения создать соответствующие ему правовые последствия, налоговым органом суду не представлено.

Суд кассационной инстанции считает не основанными на фактических доказательствах, противоречащими требованиям налогового и арбитражного процессуального законодательства, выводы суда апелляционной инстанции о том, что:

1) договор займа и акты приема-передачи векселей от имени ООО "Промстройтехнология" подписаны неуполномоченным лицом Никулиным Д.В., в то время как согласно сообщению от 11.10.2006 Инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по городу Москве руководителем ООО "Промстройтехнология" является Яшин Александр Владимирович;

2) доказательств, подтверждающих право Никулина Д.В. на подписание указанных документов в качестве полномочного представителя общества, ООО "Нижнекамское ПАТП" не представлено, тем самым им не выполнена обязанность доказывания факта совершения сделки, соответствующей ей хозяйственной операции, составления первичных учетных документов;

3) бремя доказывания этих фактов должно быть возложено на налогоплательщика и безосновательно возложено на налоговый орган, исходя из следующего.

Сообщением от 11.10.2006 N 21-15/06244 Инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по городу Москве подтверждается, что ООО "Промстройтехнология" документы, необходимые для проведения встречной проверки по взаимоотношениям с ООО "Нижнекамское ПАТП", не представило, лица, ответственные за финансово-хозяйственную деятельность этой организации, в налоговую инспекцию не явились. В то же время, согласно сообщению, данная организация не относится к категории налогоплательщиков, представляющих "нулевую" налоговую отчетность, бухгалтерская и налоговая отчетность им представлялась регулярно, до 2 квартала 2005 года. Кроме этого, вся информация о ООО "Промстройтехнология", указанная в сообщении, полностью совпадает с данными о ней, указанными в договоре займа (идентификационный номер налогоплательщика, код причины постановки на учет, основной государственный регистрационный номер, юридический адрес, данные о счетах в банках), за исключением данных о руководителе, каковым в сообщении значится Яшин А.В.

В силу пункта 4 статьи 33 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон об обществах с ограниченной ответственностью) руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества или единоличным исполнительным органом общества и коллегиальным исполнительным органом общества.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду пункт 4 статьи 32 Федерального закона от 8 февраля 1998 года N 14-ФЗ.

В соответствии со статьей 40 Закона об обществах с ограниченной ответственностью единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор, президент и другие) избирается общим собранием участников общества на срок, определенный уставом общества. Единоличный исполнительный орган общества может быть избран также и не из числа его участников.

Результаты встречной проверки сведений о том, что Яшин А.В. являлся единоличным исполнительным органом ООО "Промстройтехнология" как при его создания, так и на момент заключения договора займа с ООО "Нижнекамское ПАТП", в соответствии с требованиями статей 32, 33, 40 Закона об обществах с ограниченной ответственностью, не содержат. Данное сообщение также не опровергает возможность переизбрания директора Яшина А.В., и не содержит доказательств, опровергающих полномочия Никулина Д.В. как генерального директора ООО "Промстройтехнология" на момент заключения договора займа в сентябре 2004 года.

С учетом сведений о том, что ООО "Промстройтехнология" образовано и поставлено на налоговый учет 06.10.2003, договор займа заключен в конце 2004 года, отчетность им перестала представляться со 2 квартала 2005 года, а иных данных об исполнительном органе названного общества материалы дела не содержат, названное сообщение судом первой инстанции правомерно не принято в качестве единственного и надлежащего доказательства, подтверждающего подписание договора займа и актов приема-передачи векселей от имени ООО "Промстройтехнология" неуполномоченным лицом.

Законодательство о налогах и сборах не содержит обязанность налогоплательщика при совершении гражданско-правовых сделок требовать от контрагента документов, подтверждающих соблюдение им законодательства Российской Федерации, в том числе удостовериться в существовании данного контрагента, а также в наличии соответствующих полномочий лица, подписавшего договор от имени контрагента. Негативные последствия выбора недобросовестного партнера лежат на налогоплательщике, осуществляющем предпринимательскую деятельность на свой страх и риск.

В то же время, обязанность доказывания обнаружившейся недобросовестности налогоплательщика действующее законодательство возлагает именно на налоговые органы. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган, который принял данное решение.

Однако налоговым органом указанная обязанность не выполнена. По результатам налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие о несоответствии договоров займа закону или иным нормативным правовым актам, налоговым органом не установлены. Названные сделки на предмет их мнимости либо притворности в судебном порядке налоговым органом не оспорены, таковыми не признаны, хотя Конституционным Судом Российской Федерации при рассмотрении вопроса о соответствии Конституции абзаца третьего пункта 11 статьи 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" в определениях от 08.06.2004 NN 225-0, 226-0, 227-0 указано, что в случае не поступления в бюджет соответствующих денежных средств для установления недобросовестности налогоплательщиков налоговые органы вправе - в целях обеспечения баланса государственных и частных интересов - осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражные суды требования, обеспечивающие поступления налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам, как это предусмотрено названной статьей Закона.

Следовательно, доказательства недобросовестности налогоплательщика, получения им необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом не представлены. Такие доказательства отсутствуют и в материалах дела.

Поскольку данных, свидетельствующих о нарушении ведения налогового учета показателей деятельности налогоплательщика налоговым органом не установлено и суду не представлено, довод суда апелляционной инстанции со ссылкой на подпункты "е" и "ж" пункта 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете о том, что первичный учетный документ - акт приема-передачи векселей не может приниматься к учету, поскольку содержит недостоверные сведения о подписавших его лицах, является неосновательным.

Аналогично в отношении договоров беспроцентного целевого займа от 06.09.2004, от 20-24.09.2004 NN 1-7 на общую сумму 3613980 рублей с физическим лицом Муллиным С.Н.

Поступление денежных средств от данного физического лица оформлено приходными кассовыми ордерами, операции по ним отражены в кассовой книге, а задолженность перед Муллиным С.Н. отражена по кредиту счета 66.

Полученные от займодавца средства направлены на приобретение основных средств, транспорта, оборудования, недвижимости, развитие производства.

Соглашением от 01.09.2005 к вышеуказанным договорам срок возврата займа продлен на три года и на момент проведения проверки и вынесения налоговым органом оспариваемого решения не истек.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции, воспроизведя доводы налогового органа, со ссылкой на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, кроме этого, исходил из того, что:

1) договора займа для заимодавцев не имели разумной деловой цели, так как исключали возможность получения заимодавцем положительного финансового результата (в виде процентов за пользование заемными средствами), при одновременном получении убытков в виде обесценивания векселей, денежных средств, а также в виде неполученных доходов (упущенная выгода), которые заимодавец получил бы при альтернативном вложении средств;

2) отсутствуют залоговые обязательства по данным сделкам;

3) отсутствуют доказательства, свидетельствующие об установлении обществом тесных и взаимовыгодных деловых отношений с кредиторами;

4) физические лица, исходя из их доходов, не могли обладать суммами, предоставленными в виде займа.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы суда апелляционной инстанции в этой части не могут быть положены в основу оценки экономической целесообразности договоров займа.

Согласно пунктам 3, 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной (в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами дела), в частности, в случае, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), причем для любых участников таких операций, и если такие операции носят разовый характер.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов предприятий или физических лиц, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

В соответствии с принципами гражданского законодательства, условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами и договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Законом не предписано заключение договора займа на условиях начисления процентов за пользование заемщиком заемными средствами.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Поэтому невозможность получения положительного финансового результата в виде процентов и получение убытков в виде обесценивания векселей, денежных средств, переданных в виде займа у займодавцев, а также вопросы наличия денежных средств, переданных в качестве заемных средств, их объем, источники возникновения у займодавцев - физических лиц находятся вне сферы контроля и оценки налогового органа, ввиду чего доводы налогового органа и суда апелляционной инстанции о получении обществом налоговой выгоды являются несостоятельными.

В то же время, как обоснованно указано налогоплательщиком, вопреки его доводам, выводы о неразумной деловой цели договора займа с физическим лицом Муллиным С.Н., об отсутствии у него совокупного дохода, полученного в качестве работника общества в том размере, который передан в качестве заемных средств, сделаны без оценки тех обстоятельств, что помимо того, что Муллин С.Н. является работником общества, он является еще и учредителем юридического лица - общества с ограниченной ответственностью. То есть Муллин С.Н., обладает иными источниками дохода, помимо получаемого у налогоплательщика, и, будучи работником, является лицом, заинтересованным в развитии производства.

По взаимоотношениям с ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8".

В силу подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Таким образом, НК РФ допускает получение российской организацией безвозмездно имущества от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей стороны.

Как следует из материалов дела, общество является учредителем ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8", доля в уставном капитале которых составляет более 50%.

01.07.2005 между ООО "Нижнекамское ПАТП" (арендодатель) и ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8" (арендаторы) заключены договора аренды транспортных средств, в соответствии с которым арендодатель предоставил арендаторам транспортные средства для выполнения уставных задач.

В период с августа по декабрь 2005 года в соответствии протоколами собрания учредителей ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8" были приняты решения о безвозмездной передаче ООО "Нижнекамское ПАТП" денежных средств на общую сумму 17580979 рублей на пополнение оборотных активов предприятия.

Отменяя решение суда первой инстанции в данной части, суд апелляционной инстанции признал обоснованным довод налогового органа о том, что безвозмездная передача денежных средств обществу-учредителю является притворной, с целью скрыть причитающую с арендаторов арендную плату. При этом суд исходил из того, что положения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не распространяются на доходы, полученные в виде денежных средств, а в соответствии со статьей 575 ГК РФ запрещено дарение в отношениях между коммерческими организациями.

Между тем суд кассационной инстанции считает, что вывод суда апелляционной инстанции о возможности применения подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ с учетом требований статьи 575 ГК РФ, основан на неправильном толковании и применении норм права и сделан без учета следующих обстоятельств.

Из смысла пункта 2 статьи 1 и статьи 209 ГК РФ следует, что собственник имущества вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, и вправе сам определять способы использования своего имущества. При наличии на то воли собственника, он вправе и безвозмездно отчуждать свое имущество в пользу других лиц без каких-либо имущественных обязательств со стороны последних.

В рассматриваемом случае перечисление обществу имущества - денежных средств, принадлежащих ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8", осуществлялось на основании протоколов общих собраний участников ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8". Воля собственников имущества не противоречит закону и иным правовым актам и не нарушает права и охраняемые законом интересы других лиц, выражена и оформлена в соответствии с требованиями Закона об обществах с ограниченной ответственностью. Доказательств того, что денежные средства не принадлежат ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8" инспекцией не представлено.

Довод налогового органа, поддержанный судом апелляционной инстанции, о том, что данные организации являются взаимозависимыми лицами, по мнению суда кассационной инстанции, для данных правоотношений не имеет правового значения. Применение льготы по подпункту 11 пункту 1 статьи 251 НК РФ не исключается при возникновении взаимоотношений между взаимозависимыми лицами, что также подтверждается правовой позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, согласно которой взаимозависимость участников сделок само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что сделки по безвозмездной передаче денежных средств направлены на то, чтобы прикрыть получение обществом арендной платы, суд кассационной инстанции считает необоснованным, так как доказательств того, что данные денежные средства имели иное назначение и собственники денежных средств имели намерение передать их в счет арендной платы, налоговым органом не представлено. То обстоятельство, что между обществом и ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8" заключены договора аренды, не влияет на право общества не включать в налогооблагаемую базу полученные от этих организацией безвозмездные денежные средства. При этом судом не учтено, что общий размер арендной платы, которую должны были оплатить ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8" составляет 1835782 рубля, а безвозмездно ООО "Нижнекамское ПАТП" были переданы денежные средства на общую сумму 17580979 рублей. Кроме того, обществом утверждается, что арендная плата уплачена в 2006 году.

Таким образом, у общества имелись все основания для применения льготы, предусмотренной подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В силу пункта 4 статьи 575 ГК РФ дарение между коммерческими организациями не допускается. Признаком договора дарения служит отсутствие какого бы то ни было встречного удовлетворения.

В данном случае, речь идет о передаче имущества учредителю, что не противоречит положениям статьи 575 ГК РФ, указанная статья ГК РФ в данном случае не подлежит применению.

Также следует учесть, что в соответствии с пунктом 2 статьи 38 НК РФ под имуществом понимается виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ.

Согласно статье 128 ГК РФ к объектам гражданских прав относятся, в том числе и деньги. Следовательно, вывод суда апелляционной инстанции о том, что подпункт 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не распространяется на доходы, полученные в виде денежных средств, противоречит нормам ГК РФ и НК РФ.

По взаимоотношениям с ООО "Цветмаркет", ООО "Логитек", с физическим лицом Даниловым М.Н.

В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что общество занизило величину доходов за 2004 год путем не включения в налогооблагаемую базу безвозмездно полученного имущества от ООО "Цветмаркет" и ООО "Логитек". По мнению налогового органа, товары, полученные от данных организаций, оплачены векселями Сберегательного банка Российской Федерации, акт приема-передачи не подписан руководителем общества, подпись на доверенности (по сделке с ООО "Цветмаркет") не соответствует образцу подписи руководителя ООО "Цветмаркет", а ООО "Логитек" с идентификационным номером налогоплательщика 1659039125 на налоговом учете не состоит.

Согласно пункту 1 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Как усматривается из материалов дела, подпись Коноплева Д.Е. на документах, представленных ООО "Нижнекамское ПАТП" не соответствует подписи Коноплева Д.Е, содержащейся в карточке счета в открытом акционерном обществе "Межтопэнергобанк", в котором ООО "Цветмаркет" имеет расчетный счет. В связи с этим акт приема-передачи векселей не может быть признан документом, подтверждающим возмездность сделки. Кроме того, согласно печати в акте приема передачи векселей ООО "Цветмаркет" вексель передан ГУП "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие", а не заявителем по делу.

В связи с этим довод налогового органа о занижении обществом величины доходов на стоимость безвозмездного полученного от ООО "Цветмаркет" имущества, судебная коллегия находит правомерным.

Также следует учесть, что в соответствии со статьей 2 ГК РФ участниками регулируемых гражданских правоотношений являются граждане и юридические лица. Понятие правоспособности юридического лица определено в статьях 48 и 49 ГК РФ.

Согласно письму Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Республике Татарстан от 08.11.2006 N 6367 ООО "Логитек" с идентификационным номером налогоплательщика 1659039125 на налоговом учете не состоит.

В силу пункта 2 статьи 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц, а потому договоры с несуществующими юридическими лицами заключены быть не могут. В связи с этим вывод суда о ничтожности сделки с данной организацией и не влекущих правовых последствий для общества, суд кассационной инстанции находит законным и обоснованным.

При таких обстоятельствах, 666340 рублей по сделке с ООО "Логитек" и 159890 рублей 42 копейки по сделке с ООО ""Цветмаркет" в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ являются внереализационными доходами налогоплательщика за 2004 год, подлежащими учету при налогообложении единым налогом по упрощенной системе налогообложения.

Как следует из материалов дела, между обществом и физическим лицом Даниловым М.Н. заключен договор беспроцентного целевого займа от 22.11.2004 N 1-Д на общую сумму 242000 рублей.

Поступление денежных средств от данного физического лица оформлено приходными кассовыми ордерами, операции по ним отражены в кассовой книге, а задолженность перед Даниловым М.Н. отражена по кредиту счета 66.

Полученные от займодавца средства направлены на приобретение основных средств, транспорта, оборудования, недвижимости, развитие производства.

30.11.2004 между обществом и Даниловым М.Н. заключено соглашением N 9, в соответствии с которым в счет частичного возврата займа заемщик передал автомобиль ВАЗ-21070 (VIN X7D21070020001260) стоимостью 100000 рублей.

Судебная коллегия кассационной инстанции соглашается с доводом суда апелляционной инстанции о том, что доказательств погашения обществом займа путем передачи Данилову М.Н. автомобиля стоимостью 100000 рублей и возврата денежных средств в сумме 142000 рублей, являются несостоятельными, поскольку согласно паспорту транспортного средства на автомобиль ВАЗ-21070 N 63КК948844, последним владельцем данного транспортного средства до его передачи Данилову М.Н. являлось не общество, а физическое лицо - индивидуальный предприниматель Ситникова О.Н., кроме этого, сумма займа продолжает отражаться налогоплательщиком по кредиту счета 66.

При таких обстоятельствах, 242000 рублей в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ являются внереализационными доходами налогоплательщика, не учтенными, но подлежащими учету при налогообложении единым налогом по упрощенной системе налогообложения в 2004 году.

По взаимоотношениям с Министерством транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Согласно пункту 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение, а агент - представить отчет о выполненной работе (статьи 1006 и 1008 ГК РФ).

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором от 01.01.2005 N 26/1 Министерство транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан (Заказчик) поручает, а ООО "Нижнекамское ПАТП" (Перевозчик) принимает на себя обязательства по выполнению перевозки пассажиров на общественном городском и автомобильном транспорте пригородного сообщения.

Пунктом 1.2 договора установлено, что Заказчик производит расчет средств, причитающихся Перевозчику за перевозку населения города Нижнекамска по единым месячным социальным проездным билетам и перечисляет денежные средства Перевозчику, а также возмещает выпадающие доходы, связанные с предоставлением транспортных услуг отдельным категориям граждан.

При этом, как следует из договора, Перевозчик имеет право привлекать дочерние или иные предприятия к исполнению обязательств по договору. В случае привлечения к перевозкам пассажиров на маршрутах дочерних или иных предприятий, ООО "Нижнекамское ПАТП" обязано возместить им расходы, связанные с реализацией льгот по оплате транспортных услуг отдельным категориям граждан.

ООО "Нижнекамское ПАТП" привлекло к исполнению обязательств перевозчиков Государственное унитарное предприятие "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие N 2" (далее - ГУП "НПАТП N 2") и ООО "ТрансАвто1"-"ТрансАвто8".

В 2005 году от ГУ "Информационный центр", от Министерства транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан в адрес общества были перечислены денежные средства.

Суд апелляционной инстанции согласился с доводом налогового органа о том, что общество перечислило автотранспортным предприятиям только 58% полученных денежных средств. В связи с этим суд пришел к выводу о том, что реального исполнения агентских договоров не было, денежные средства, полученные обществом от ГУ "Информационный центр" и от Министерства транспорта и дорожного хозяйства Республики Татарстан, использовались обществом в собственной финансово-хозяйственной деятельности.

Однако как следует из материалов дела, 20.01.2005 между ООО "Нижнекамское ПАТП" (агент) и ГУП "НПАТП N 2" (автопредприятие) был заключен агентский договор N 1-ПГУП. На основании данного договора агент получал денежные средства, предназначенные для дальнейшего перечисления автопредприятию, за минусом комиссионного вознаграждения. Однако денежные средства на счета автопредприятия не перечислялись. Задолженность агента перед автопредприятием за период с января по апрель 2005 года согласно отчетам агента составила 2589441 рубль 03 копейки (25146 + 845625,33 + 1718669,70).

12.05.2005 решением Арбитражного Суда Республики Татарстан по делу N А65-26958/2004-СГ4-21 на предприятии ГУП "НПАТП N 2" был назначен конкурсный управляющий Кондратьев Сергей Витальевич, который в свою очередь обратился к руководителю ООО "Нижнекамское ПАТП" Муллину Н.Н. с письмом от 16.05.2005 о подписании соглашения о переводе долга, образовавшегося у ГУП "НПАТП N 2" перед финансовым управлением Нижнекамского района и города Нижнекамска в размере 11500000 (одиннадцать миллионов пятьсот тысяч) рублей по договору N 2 о предоставлении бюджетного кредита от 25.01.2005.

Руководствуясь указанным письмом, ООО "Нижнекамское ПАТП" подписало соглашение о переводе долга и погасило задолженность ГУП "НПАТП N 2" перед Финансовым управлением Нижнекамского района и города Нижнекамска. Данный факт подтверждается налоговым органом.

Подписав данное соглашение, ООО "Нижнекамское ПАТП" рассчитывало, что в течение 2005 года задолженность перед ГУП "НПАТП N 2" по агентскому договору покроется взаимозачетом на сумму 11500000 рублей (согласно письму конкурсного управляющего).

Однако в связи с тем, что с 01.09.2005 ГУП "НПАТП N 2" не могло больше осуществлять городские, пассажирские перевозки договор от 20.01.2005 N 1-ПГУП был расторгнут (соглашение от 15.10.205). К этому времени, в соответствии с отчетом агента сумма задолженности ООО "Нижнекамское ПАТП" перед ГУП "НПАТП N 2" за реализацию единых месячных социальных проездных билетов составила 7485377 рублей 13 копеек (171866970 + 845625,33 + 2146 + 1015124,22 + 210941280 + 1771399.08). Данная сумма в порядке статьи 410 ГК РФ по заявлению ООО "Нижнекамское ПАТП" о проведении взаимозачета была зачтена. Данный факт подтверждается и не опровергается налоговым органом.

Разница между суммой по "соглашению о переводе долга" задолженностью по агентскому договору N 1-ПГУП составила 4014622 рубля 87 копеек (11500000 - 7485377,13).

03.07.2006 в Единый государственный реестр юридических лиц внесена запись о ликвидации ГУП "НПАТП N 2", в связи с этим задолженность перед ООО "Нижнекамское ПАТП" в размере 4314622 рублей 87 копеек была списана на расходы ООО "Нижнекамское ПАТП" в соответствии с нормами налогового законодательства.

Пунктом 2 статьи 266 НК РФ к безнадежным долгам (долгам, нереальным к взысканию) отнесены те долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании государственного органа или ликвидации организации.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что общество не осуществляло отток денежных средств, суд кассационной инстанции находит обоснованным.

Довод налогового орган о том, что общество фактически перечислило автопредприятиям только 58% полученных денежных средств, опровергается материалами дела, общество исполнило свои обязательства перед предприятиями, с которыми были заключены агентские договора. Перечисление денежных средств в течение одного операционного дня не противоречит налоговому законодательству и обычаям делового оборота.

Учитывая, что доказательств недобросовестности налогоплательщика и получения им необоснованной налоговой выгоды не представлено, судебная коллегия находит постановление апелляционной инстанции в данной части подлежащим отмене.

Поскольку кассационная жалоба общества удовлетворена частично и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда частично отменено, расходы по государственной пошлине по апелляционной и кассационной жалобам относятся на лиц, участвующих в деле, поровну, ввиду чего, с налогового органа в пользу налогоплательщика подлежит взысканию по 500 рублей государственной пошлины по апелляционной и кассационной жалобам.

Руководствуясь статьями 110, 286-289, 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2007 по делу N А65-5602/2007-СА1-7 в части отмены решения Арбитражного суда Республики Татарстан от 17.05.2007 по отказу обществу с ограниченной ответственностью "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие" в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан от 02.02.2007 N 2/214 в части:

- начисления 493674 рублей 57 копеек единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, соответствующих пеней, штрафа в сумме 98734 рублей 91 копейки по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;

- начисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, единого социального налога, начисления соответствующих пеней за их неуплату, привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов за их неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление налоговых деклараций по ним по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, отменить.

В указанной части оставить в силе решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17.05.2007.

В остальной части постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2007 оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственности "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие" удовлетворить частично.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан в пользу общества с ограниченной ответственности "Нижнекамское пассажирское автотранспортное предприятие" 1000 рублей государственной пошлины по апелляционной и кассационной жалобам.

Поручить Арбитражному суду Республики Татарстан выдать в соответствии с настоящим постановлением исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.