Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 14 февраля 2008 г. N А65-8190/07-СА2-8 Судами правомерно установлено, что привлечение к налоговой ответственности неправомерно, поскольку налогоплательщик правомерно включил в состав расходов, связанных с производством и реализацией по налогу на прибыль, расходы на ремонт. Также правомерно не включены в доход, подлежащий налогообложению по НДФЛ, расходы по найму жилого помещения. ЕСН также начислен неправомерно, поскольку вознаграждения за изобретения не относятся ни к вознаграждениям за труд, ни к выплатам компенсационного и стимулирующего характера (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 14 февраля 2008 г. N А65-8190/07-СА2-8
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан город Казань,

на решение от 23.08.2007 Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление от 02.11.2007 Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда по делу N А65-8190/07-СА2-8,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Татнефть-Бурение" Республика Татарстан город Альметьевск к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан город Казань о признании частично незаконным решения налогового органа от 30.03.2007 N 5 требований налогового органа от 06.04.2007 NN 4-10, 12-16,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Татнефть-Бурение" Республика Татарстан город Альметьевск обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан о признании выводов изложенных в решении N 5 от 30.03.2007, необоснованными и противоречащими действующему законодательству в части доначисления налогов на сумму 85559420 рублей, в сумме 18152198 рублей, налоговых санкций в сумме 12231271 рублей, о признании требований NN 4-10, 12-16 от 06.04.2007 не подлежащими исполнению в части суммы оспариваемых налогов, пеней и налоговых санкций.

Представитель заявителя, наделенный доверенностью соответствующими полномочиями, уточнив предмет заявленных требований, просил признать незаконным решение N 5 от 30 марта 2007 года в части доначисления налогов на общую сумму 84777806 рублей 50 копеек (пункты 1.1, 2.1, 1.3, 1.12, 1.4, 3.1, 1.5, 1.10, 1.11А, 1.11Б. 4.3, 4.4, 5.2), начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 12074985 рублей; незаконными требования NN 4-10, 12-16 по состоянию на 6 апреля 2007 года в части взыскания оспариваемых сумм налогов, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций. Уточнения судом приняты.

Решением суда от 23.08.2007 заявленные требования удовлетворены частично, признанием незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан N 5 от 30 марта 2007 года в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 39281182 рублей, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, к соответствующим суммам штрафа; в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 45104392 рублей, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в раз мере 5592498 рублей; в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 12577 рублей 50 копеек, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 2515 рублей 50 копеек; в части доначисления единого социального налога в сумме 2248 рублей и соответствующих сумм пеней; в части доначисления налога на имущество в сумме 11549 рублей, начисления соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 2309 рублей 80 копеек, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, кроме того признаны незаконными требования NN 4-10, 12-16 по состоянию на 6 апреля 2007 года в части взыскания налога на прибыль в общей сумме 39281182 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 45104392 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 12577 рублей 50 копеек, единого социального налога в сумме 2248 рублей, налога на имущество в сумме 11549 рублей, соответствующих сумм пеней и соответствующих сумм налоговых санкций с обязанием Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Татнефть-Бурение", город Альметьевск.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда от 02.11.2007 решение суда оставлено без изменений.

Не согласившись с состоявшимися судебными актами в части удовлетворения заявленных требований, налоговый орган обратился с кассационной жалобой в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в которой просит решение Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда в удовлетворенной части отменить и в удовлетворении заявленных требований отказать в полном объеме.

Арбитражный суд кассационной инстанции, проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки 30 марта 2007 года ответчиком принято решение N 5 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль за 2004-2005 годы в виде штрафа в размере 6619738 рублей; неуплату налога на добавленную стоимость за декабрь 2004 года в виде штрафа в размере 5592498 рублей; неуплату налога на имущество за 2004-2005 годы в виде штрафа в размере 18875 рублей; к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неправомерное неполное перечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 44448 рублей. Оспариваемым решением Обществу предложено уплатить налог на прибыль за 2004-2005 годы в общей сумме 40618482 рублей, налог на добавленную стоимость за декабрь 2004 года и август, сентябрь, ноябрь, декабрь 2005 года в общей сумме 45352206 рублей, налог на имущество за 2004-2005 годы в общей сумме 94856 рублей, единый социальный налог за 2004-2005 годы в общей сумме 177052 рублей, налог на доходы физических лиц за 2004 год в сумме 222240 рублей; соответствующие пени в общей сумме 18182957 рублей.

На уплату налогов, пеней и налоговых санкций Обществу были выставлены требования NN 4-10, 12-16 по состоянию на 6 апреля 2007 года.

Считая, что принятым решением нарушены его законные права, налогоплательщик обратился с оспариванием решения и Требований в арбитражный суд.

Судом дана полная оценка доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Оспариваемым эпизодом по пункту 1.1 решения является привлечение к налоговой ответственности по налогу на прибыль за оказание услуг взаимозависимым лицам с убытком для целей налогообложения.

При рассмотрении дела, судом установлено, что между заявителем и открытым акционерным обществом "Татнефть" заключен Генеральный договор на строительство эксплуатационных скважин подрядным способом N 43, в котором базовая стоимость 1 метра проходки эксплуатационного бурения на 2004 год была установлена в сумме 3933 рублей.

Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения установлены статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 названной статьи Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлен факт заключения сделок на оказание услуг между взаимозависимыми лицами: между Обществом с ограниченной ответственностью "Татнефть-Бурение" и его учредителем - Открытым акционерным обществом "Татнефть" (далее - ОАО "Татнефть").

Вывод налогового органа о том, что участники этих сделок являются взаимозависимыми лицами, правомерен.

Однако в силу пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней по сделкам между взаимозависимыми лицами только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20 процентов от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги). При этом налог и пени рассчитываются исходя из допущения, что на соответствующие товары, работы или услуги применялись рыночные цены. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы или услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В рассматриваемом случае, налоговым органом не исследовался вопрос об уровне отклонения цены сделок от рыночных цен. При этом рыночные цены вообще не устанавливались, а в целях перерасчета налога на прибыль и налога на добавленную стоимость использован показатель себестоимости услуг, что противоречит норме закона.

Кроме того, налоговым органом отмечен факт наличия заключенных сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то есть между заявителем и другими нефтяными компаниями. Из общего объема проходки в количестве 769827 метров, который налоговый орган использовал при расчете "заниженной" выручки, 217117 пробуренных метров относятся к объемам буровых работ, выполненных для других нефтяных компаний Налоговый орган, применяя положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, не учел, что указанные лица не являются взаимозависимыми; не установил уровень отклонения цен по сделкам более чем на 20 процентов от рыночной цены на идентичные (однородные) товары (работы, услуги) не привел иных доказательств, что цены, указанные сторонами сделки, не соответствует уровню рыночных цен.

Более того, судом при рассмотрении дела установлено, что налоговый орган не привел доказательств обоснования произведенного им расчета цены 1 метра проходки в соответствии с требованиями положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть рыночные цены вообще не устанавливались. В целях перерасчета налога на прибыль также был использован показатель себестоимости услуг.

По рассматриваемому эпизоду суд сделал правильный вывод о том, что доначисление налога на прибыль за 2004 год в размере 38926540 рублей, начисление соответствующих сумм пеней и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации не основаны на законе.

Пунктом 1.3 и 1.12 Решения налоговым органом начислен обществу налог на прибыль за 2004 год в сумме 41112 рублей за 2005 год в сумме 39322 рублей. Основанием для доначисления налога на прибыль явился тот факт, что Общество документально не подтвердило экономическую обоснованность приобретения услуг сотовой связи, поскольку им не представлены детализированные счета оператора с указанием номеров абонентов.

Данный вывод налогового органа суд правильно счел ошибочным.

Согласно подпункту 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам на производство и реализацию относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем.

Следовательно, в составе прочих расходов налогоплательщика могут быть учтены расходы на приобретение услуг сотовой связи при условии, что такие расходы соответствуют критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть расходы на оплату услуг сотовой связи должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, их размер должен быть экономически обоснован, а также должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Поскольку представленные обществом документы документально подтвердили экономическую обоснованность расходов на услуги связи, решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в 2004 году в сумме 41112 рублей, за 2005 год - в сумме 39322 рублей, начисление соответствующих пеней и привлечение к налоговой ответственности правильно признано судом неправомерным.

Налоговый орган обжалует судебные акты по пункту 1.5 Решения.

По рассматриваемому эпизоду налоговым органом Обществу начислен к уплате в бюджет налог на прибыль за 2004 год в сумме 12000 рублей в связи с тем, что расходы на внедрение комплекса программ "Расчет смет на строительство скважин", произведенных в соответствии с договором N 31/2004 от 12.01.2004, не соответствуют требованиям пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации и не могут быть включены в состав расходов на подготовку и переподготовку кадров.

При оценке договора N 31/2004/473 от 12.01.2004 на передачу и внедрение комплекса программ "Расчет смет на строительство скважин", заключенного заявителем с обществом с ограниченной ответственностью "Центр корпоративных решений", а также счета-фактуры N 20 от 26.03.2004 на сумму 295000 рублей, судом установлено следующее.

Часть суммы по вышеперечисленной операции в размере 50000 рублей филиал Общества Азнакаевское управление буровых работ отнес на прочие затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, причем в налоговом учете ошибочно отразил как расходы на подготовку и переподготовку кадров, тогда как данные затраты следовало квалифицировать как расходы на приобретение права на использование компьютерных программ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям).

В целях документального подтверждения данных затрат налоговому органу и в судебное заседание Обществом были представлены договор N 31/2004/473 от 12.01.2004, акт сдачи-приемки выполненных работ от 26.03.2004, ведомость установок программного комплекса "Расчет смет на строительство скважин" от 25.03.2004, счет-фактура N 20 от 26.03.2004, выписки из бухгалтерских и налоговых регистров филиала Общества - Азнакаевское управление буровых работ.

Судом правильно отмечено, что в рассматриваемом случае неправильное отражение в бухгалтерском учете соответствующих операций (техническая ошибка) не привело к неуплате Обществом налога на прибыль. Фактически Обществу доначислена и взыскивается сумма налога за нарушение правил учета объекта налогообложения, за что установлена иная ответственность, предусмотренная статьей 120 Налогового кодекса Российской Федерации.

По пункту 1.10; 1.11А; 11Б решения налогового органа удовлетворяя требования заявителя, суд указал на то, что в рассматриваемом эпизоде не был создан новый объект основных средств, следовательно отказ в уменьшении налоговой базы и доначисление налога на прибыль неправомерно.

При этом, суд исходил из того, что список расходов, принимаемых в уменьшение налогооблагаемой прибыли в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в настоящее время является открытым. Организация может учитывать все произведенные ею расходы, если они напрямую не поименованы в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации, как расходы, не учитываемые в целях налогообложения прибыли, а также при соблюдении следующих трех условий. Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы должны быть:

1) экономически обоснованы;

2) документально подтверждены;

3) произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 Кодекса в расходы, связанные с производством и реализацией, включены расходы на ремонт основных средств.

При этом, исходя из положений пункта 2 статьи 257 и статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации, произведенные Обществом затраты на ремонт основных средств являются прочими расходами и признаются для целей налогообложения в размере фактических затрат в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены.

Согласно пункту 1.10 оспариваемого решения налоговым органом Обществу начислен к уплате в бюджет налог на прибыль за 2005 год в сумме 147267 рублей в связи с необоснованным завышением расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, в результате неправомерного отнесения на расходы затрат капитального характера по ремонту административного здания (благоустройство территории) на сумму 613614 рублей.

Между тем, судом установлено, что между Открытым акционерным обществом "Татнефтестрой" (Подрядчик) и заявителем (Заказчик) был заключен договор N 7/757 от 14.03.2005 на проведение ремонта административного здания Общества - Азнакаевское управление буровых работ (УБР), арендуемого у Общества с ограниченной ответственностью "Татнефть-Актив".

Вывод налогового органа о капитальном характере затрат по благоустройству территории суд счел недоказанным, поскольку нового объекта основных средств не создавалось.

Согласно пункту 1.11А оспариваемого решения налоговым органом Обществу начислен к уплате в бюджет налог на прибыль за 2005 год в размере 54139 рублей. Основанием для доначисления оспариваемой суммы явился вывод налогового органа о необоснованном завышении расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, в результате неправомерного отнесения на расходы затрат капитального характера по ремонту административного здания в части наружного водоснабжения на сумму 225578 рублей.

Судом установлено, что между Открытым акционерным обществом "Татнефтестрой" (Подрядчик) и заявителем (Заказчик) был заключен договор N 7/757 от 14.03.2005 на проведение ремонта административного здания Общества - Азнакаевское управление буровых работ (УБР), арендуемого у Общества с ограниченной ответственностью "Татнефть-Актив".

Согласно акту приемки выполненных работ в сентябре 2005 года Подрядчиком были сданы работы по капитальному ремонту административного здания Азнакаевского УБР - наружное водоснабжение.

Налоговый орган полагает, что в данном случае был создан новый объект основных средств - объект внешнего благоустройства.

Оценив в совокупности обстоятельства дела и представленные сторонами доказательства, суд правильно счел вывод налогового органа о капитальном характере произведенных заявителем затрат по ремонту наружного водоснабжения и неправомерном отнесении их на расходы по ремонту основных средств недоказанным, поскольку в рассматриваемом эпизоде нового объекта основных средств не создавалось, лишь производился ремонт существующего арендованного объекта основных средств - административного здания Азнакаевского УБР, в частности, линии наружного водоснабжения.

Согласно пункту 11Б оспариваемого решения налоговый орган доначислил по налогу на прибыль за 2005 год 60802 рублей на основании неправомерного отнесения на расходы затрат капитального характера по ремонту проездов и площадок.

Между тем, нового объекта основных средств не создавалось, а производился ремонт существующего арендованного объекта основных средств "Проезды и площадки с твердым покрытием базы производственного обслуживания Азнакаевского УБР" (инвентарный N -0900111), что подтверждается приложениями к договорам аренды N 246Ак/743 от 28.12.2004 и N 226Ак/2018 от 01.09.2005, дефектной ведомостью, актом о приемке выполненных работ за сентябрь 2005 года.

Расходы в сумме 253340 рублей обществом обоснованно, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией.

Кроме того, по спорным эпизодам налоговый орган считает, что создавая объекты внешнего благоустройства, налогоплательщик не должен был расходы учитывать для целей налогообложения по налогу на прибыль.

При этом налоговый орган руководствовался пунктом 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку судом выполненные работы не признаны объектами внешнего благоустройства, доначисление налоговым органом по пунктам 1.10, 1.11А, 1.11Б сумм 147267 рублей, 54139 рублей и 60802 рублей налога на прибыль, соответствующих пени, штрафа также неправомерно.

На основании изложенной в пункте 1.1 Решения информации налоговый орган сделал не основанный на норме закона вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в размере 162193918 рублей в связи с реализацией услуг взаимозависимому лицу.

В связи с недоказанностью получения необоснованной налоговой выгоды, суд правильно признал доначисление налога на добавленную стоимость по рассматриваемому эпизоду неправомерным.

По пункту 4.3 и пункту 5.2 оспариваемого решения налоговым органом доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 97,50 в виду отсутствия документального подтверждения оплаты проживания работника заявителя в гостинице и необоснованных выплат по путевкам, выданным инвалидам, а также единый социальный налог по авторскому вознаграждению в сумме 112400 рублей.

В соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов).

При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в том числе, расходы по найму жилого помещения.

Согласно пункту 2 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" организации, индивидуальные предприниматели в соответствии с порядком, определяемым Правительством Российской Федерации, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности.

Приказом Минфина России от 13.12.1993 N 121 в качестве документа строгой отчетности утверждена форма N 3-Г "Счет" для использования организациями (гостиничными хозяйствами), оказывающими услуги по временному размещению и проживанию граждан, при оформлении оплаты за проживание.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.03.2005 N 171 установлено, что бланки строгой отчетности, утвержденные в соответствии с ранее установленными требованиями, могут применяться до 01.01.2007.

Судом установлено, что работник Общества Хакимов И.Р. вместе с авансовым отчетом представил в качестве доказательства понесенных расходов по найму жилого помещения счет гостиницы N 904659 от 28.05.2004 на сумму 750 рублей, оформленный на бланке формы N 3-Г. В указанном счете отмечено время проживания командированного, стоимость проживания, на счете имеется отметка об оплате услуг гостиницы. Счет подписан уполномоченным лицом гостиницы и заверен печатью.

Факт затрат по командировке доказан документально.

Получение дохода неработающими пенсионерами также подтверждено, что исключает налогообложение согласно пункту 9 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем, вывод суда о неправомерном доначислении налога на доходы физических лиц правильный.

Единый социальный налог по пункту 5.2 решения также начислен неправомерно, поскольку вознаграждения за изобретения не относятся ни к вознаграждениям за труд, ни к выплатам компенсационного и стимулирующего характера.

В связи с тем, что по всем рассматриваемым эпизодам оспариваемое решение налогового органа признано незаконным, требования NN 4-10, 12-16 по состоянию на 06.04.2007, выставленные на основании оспариваемого решения N 5 от 30.03.2007, правильно признаны незаконными в части взыскания налога на прибыль в общей сумме 39281182 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 45104392 рублей, налога на доходы физических лиц в сумме 12577 рублей 50 копеек, единого социального налога в сумме 2248 рублей, налога на имущество в сумме 11549 рублей, соответствующих сумм пеней и соответствующих сумм налоговых санкций, как необоснованно доначисленных по указанному решению.

Учитывая вышеизложенное, суд кассационной инстанции признает обжалуемые судебные акты, как принятые с правильным применением норм материального права, в связи с чем не подлежащие отмене.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение от 23.08.2007 Арбитражного суда Республики Татарстан и постановление от 02.11.2007 Одиннадцатого Арбитражного апелляционного суда по делу N А65-8190/07-СА2-8 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.