Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 16 октября 2008 г. N А55-1720/2008 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о признании недействительным ненормативного акта налогового органа оставлена без удовлетворения, так как нормы налогового законодательства, регламентирующие порядок применения налоговых вычетов, не ставят право на применение вычета в зависимость от наличия права на учет соответствующих расходов при определении базы по налогу на прибыль, а заявитель имеет все необходимые документы, подтверждающие право на применение налогового вычета (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 16 октября 2008 г. N А55-1720/2008
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району города Самары,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 04.05.2008 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2008 по делу N А55-1720/2008,

по заявлению закрытого акционерного общества "Экспертный базовый центр проектно-строительная фирма "Архстройпроект", город Самара, к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району города Самары о признании в части недействительным решения от 29.12.2007 N 12-22/4368842,

установил:

Закрытое акционерное общество "Экспертный базовый центр проектно-строительная фирма "Архстройпроект", город Самара (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением, с учетом принятых уточнений, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району города Самары (далее - налоговый орган, инспекция) от 29.12.2007 N 12-22/4368842 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2814515,24 рублей, пени в соответствующей части, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения по налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 281475 рублей; начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 5976,92 рублей, пени по НДС в сумме 1188,37 рублей, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения по НДС в виде штрафа в сумме 15000 рублей; доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 115761,57 рублей, пени по ЕСН в сумме 38353,36 рублей, а также привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 23152 рублей; начисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 3728 рублей, пени по НДФЛ в сумме 1365,38 рублей, а также привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполное перечисление сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 746 рублей; начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее - ОПС) в сумме 4015,23 рублей, пени в сумме 896,4 рублей, а также привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 27 Федерального закона N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату сумм страховых взносов на ОПС в виде штрафа в сумме 803 рублей.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 04.05.2008 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2008 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой и постановление апелляционной инстанций, ссылаясь на нарушение судами норм материального права.

Судебная коллегия кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и, проверив в соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы в связи со следующим.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты НДФЛ, ЕСН и страховых взносов на ОПС, налога на прибыль, НДС, земельного и транспортного налогов, налога на имущество, на рекламу и водного налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт от 28.11.2007, на основании которого принято решение от 29.12.2007 N 12-22/4368842, согласно которому в оспариваемой его части заявителю начислен налог на прибыль в сумме 2814515,24 рублей, пени в соответствующей части, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения по налогу на прибыль в виде штрафа в сумме 281475 рублей; начислен НДС в сумме 5976,92 рублей, пени по НДС в сумме 1188,37 рублей, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации за грубое нарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения по НДС в виде штрафа в сумме 15000 рублей; начислен ЕСН в сумме 115761,57 рублей, пени по ЕСН в сумме 38353,36 рублей, заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в сумме 23152 рублей; начислен НДФЛ в сумме 3728 рублей, пени по НДФЛ в сумме 1365,38 рублей, заявитель привлечен к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неполное перечисление сумм НДФЛ в виде штрафа в размере 746 рублей; начислены страховые взносы на ОПС в сумме 4015,23 рублей, пени в сумме 896,4 рублей, заявитель привлечен к ответственности по пункту 2 статьи 27 Федерального закона N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату сумм страховых взносов на ОПС в виде штрафа в сумме 803 рублей.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Суды первой и апелляционной инстанции, исследовав в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, выслушав доводы сторон, пришли к выводу об отсутствии нарушений налогового законодательства со стороны заявителя.

В кассационной жалобе налоговый орган не согласен с выводами суда по следующим основаниям.

Как в оспариваемом решении, так и в кассационной жалобе налоговый орган считает, что обществом допущено грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода (2004-2006 годы), повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль в результате следующего.

В нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, общество необоснованно включены в состав расходов в целях налогообложения прибыли расходы на командировки в сумме 28680,20 рублей, в том числе НДС 4374,95 рублей, не подтвержденные документально.

По мнению налогового органа, командировочные расходы не могут быть приняты к учету, так как у организации отсутствуют служебные задания для направления в командировку и отчеты об их выполнении, предусмотренные унифицированной формой Т-10а, счета по форме N 3-г, подтверждающие производственную направленность произведенных расходов.

Признавая незаконным решение ответчика в данной части, суды обоснованно исходили из положений пункта 1 статьи 252 Налогового Кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судами установлено, что командировочные расходы полностью подтверждены заявителем документами, приложенными к авансовым отчетам: билетами, счетами, счетами-фактурами и чеками гостиниц, приказами о направлении работников в командировку, командировочными удостоверениями с отметками о прибытии и убытии.

Служебные задания и отчеты об их выполнении не могут являться подтверждающими расходы документами, поскольку являются внутренними документами налогоплательщика, то есть документами, составленными налогоплательщиком в одностороннем порядке.

Налоговое законодательство не содержит требования об обязательном подтверждении расходов на проживание только и исключительно счетом гостиницы по форме 3-г. Кроме того, как указали суды первой и апелляционной инстанций, Постановление Госкомстата Российской Федерации от 05.01.2004 N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты" государственную регистрацию не проходило, официально опубликовано не было, то есть не влечет правовых последствий, как не вступившее в силу на основании пункта 9 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.1996 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти".

Как указано в кассационной жалобе, в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации обществом необоснованно включены в состав расходов в целях налогообложения прибыли работы по договорам подряда на выполнение экспертных работ, заключенными с физическими лицами в течение 2004-2006 годов в сумме 2869683 рублей.

В актах выполненных работ не указаны характер и объем выполненных работ.

При рассмотрении данного вопроса судами установлено, что данное утверждение налогового органа не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку затраты по договорам подряда на выполнение экспертных работ составили 574150 рублей. Предметом договоров на оставшуюся сумму в размере 2295533 рублей явились другие работы, не указанные в оспариваемом решении. Это проектирование автомобильных дорог, выполнение различных проектных работ, составление сметной документации, осуществление авторского надзора, выполнение инженерных расчетов, выполнение обязанностей водителя, уборка помещений, обслуживание оргтехники и т.д. Однако налоговый орган не приводит в материалах проверки никакого обоснования по поводу непринятия в целях налогообложения расходов по этим договорам, то есть сумма 2295533 рублей исключена налоговым органом из состава расходов заявителя, учтенных в целях налогообложения, без какого либо обоснования.

Что касается договоров невыполнение экспертных работу, судами установлено, что в каждом акте приемки работ имеются ссылки на номера конкретных экспертных заключений, в которых подробно указана тематика выполняемых работ. Факт выполнения работ по указанным договорам подтвержден также показаниями лиц, выполнявших эти работы, зафиксированными в протоколах допроса свидетелей.

Исследовав представленные налогоплательщиком документы, суды пришли к выводу о том, что имеющиеся документы полностью доказывают факт реального выполнения работ и производственную направленность расходов по договорам подряда. Учитывая изложенное, исключение инспекцией расходов по указанным договорам подряда из состава расходов заявителя, учтенных в целях налогообложения, не основано на законе.

Налоговый орган сделал вывод о неправомерности включения заявителем в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы, суммы заработной платы директора в части, превышающей среднюю заработную плату по отрасли в сумме 7811214 рублей, со ссылкой на необоснованные затраты предприятия.

Суды обоснованно не согласились с данными выводами судов.

Согласно статье 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления; связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Суды правомерно исходили из того, что применение средней заработной платы по отрасли в качестве критерия экономической обоснованности затрат действующим законодательством не предусмотрено. Трудовые договоры с директором Соловьевым М.Ю. и Сапожниковым А.П. опровергают позицию налогового органа о сдельной форме оплаты труда указанных сотрудников, поскольку заработная плата указанным сотрудникам начислялась согласно указанных договоров и приказами генерального директора организации, в соответствии с требованиями Трудового кодекса Российской Федерации, а потому подлежат отнесению в состав расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли в силу прямого указания пунктов 1, 2 и 25 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации Российской Федерации.

Налоговым органом исключены из состава расходов, учитываемых при определении налоговой базы, суммы налоговых отчислений (единого социального налога и ОПС) в сумме 1021500,56 рублей на выплаты физическим лицам по договорам подряда.

Признавая недействительным решение налогового органа в данной части, суды обоснованно указали на то, что указанные налоговые отчисления относятся в соответствии с подпунктом 1.1 статьи 264 Налогового Кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Привлекая заявителя к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 120 Налогового Кодекса Российской Федерации, налоговый орган посчитал, что все изложенные выше нарушения возникли в результате грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

Суды обоснованно не согласились с позицией налогового органа, поскольку в действиях заявителя отсутствует состав налогового правонарушения, ответственность за которое установлена указанной нормой Налогового Кодекса Российской Федерации.

Кроме того, как справедливо отмечено в решении суда, налоговый орган не указал в оспариваемом решении, какие операции неправильно или несвоевременно отражены заявителем на счетах бухгалтерского учета, какие положения законодательства о бухгалтерском учете нарушены заявителем.

Налоговый орган посчитал неправомерно заявленными налоговые вычеты по НДС в сумме 4205,09 рублей по счетам-фактурам, выставленным заявителю на суммы компенсации услуг связи по договорам аренды помещений.

Изучив фактические обстоятельства дела, суды не согласились с данным выводом налогового органа. Суды установили, что потребителем услуг связи в рассматриваемом случае являлся именно заявитель, услуги связи предоставлялись оператором связи, арендатор же фактически являлся посредником между оператором связи и потребителем услуг - субарендатором, перевыставляя заявителю счета-фактуры за услуги связи, фактически потребленные заявителем. Таким образом, как обоснованно указано в ранее принятых судебных актах, указанная сумма НДС правомерно заявлена заявителем в качестве налоговых вычетов.

В пункте 2.2 кассационной жалобы налоговый орган настаивает на своей позиции, считая необоснованным включение в состав затрат командировочные расходы в связи с отсутствием документов, подтверждающих их производственный характер. По мнению инспекции, заявитель, в нарушение пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, неправомерно отразил в книгах покупок и налоговый декларациях по налогу на добавленную стоимость сумму налога к вычету, за проживание в гостинице, в размере 1771,83 рублей.

Суды правомерно отметили, что выводы налогового органа не основаны на законе, поскольку нормы налогового кодекса, регламентирующие порядок применения налоговых вычетов, не ставят право на применение вычета в зависимость от наличия права на учет соответствующих расходов при определении базы по налогу на прибыль, а заявитель имеет все необходимые документы, подтверждающие право на применение налогового вычета (счета-фактуры, счета гостиниц за проживание, кассовые чеки).

Как считает податель жалобы, заявитель в 2005 году неправомерно не включил в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу расходы на командировки в сумме 28680,20 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость 4374,95 рублей, не подтвержденные документально.

Данный довод обоснованно признан судами не соответствующим положениям налогового законодательства. Согласно пункту 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц доходы физических лиц, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов). Поэтому суд посчитал неправомерным начисление заявителю налога на доходы физических лиц в отношении не удержанных заявителем сумм налога в размере 3728 рублей.

Судами первой и апелляционной инстанций также сделан обоснованный вывод о том, что налоговым органом неправомерно произведено доначисление единого социального налога в части фонда социального страхования в сумме 108304,72 рублей на суммы выплат физическим лицами по договорам подряда, поскольку освобождение от налогообложения единым социальным налогом в части фонда социального страхования этих выплат предусмотрено пунктом 3 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации и представленные в дело договоры являются именно договорами подряда.

Кроме того, суды правомерно отметили, что в силу прямого указания пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, не могут одновременно не относиться к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и включаться в налоговую базу единого социального налога, поэтому в рассматриваемом случае налоговый орган допускает ситуацию, прямо запрещенную законодательством, а именно - одновременное обложение выплат единым социальным налогом и исключение этих выплат из состава расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Поскольку в соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации, выводы судов первой и апелляционной инстанций о неправомерности включения налоговым органом в налоговую базу заявителя для начисления страховых взносов расходов на командировки в сумме 28680,20 рублей является законным и обоснованным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Однако доводы заявителя кассационной жалобы не доказывают нарушения судами норм материального и процессуального права либо несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены вынесенных по делу судебных актов.

Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина относится на налоговый орган.

При таких обстоятельствах, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции постановил:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 04.05.2008 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.07.2008 по делу N А55-1720/2008 - оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по Ленинскому району города Самары - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.