Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 5 мая 2010 г. по делу N А12-15933/2009 Дело о признании недействительными ненормативных правовых актов налогового органа направлено на новое рассмотрение, так как уплата контрагентом заявителя в бюджет незначительных сумм налогов и, тем самым, предположительное нарушение им своих налоговых обязанностей, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Объяснениям лиц, подтвердивших реальность совершенных заявителем хозяйственных операций, суды должной правовой оценки не дали (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 5 мая 2010 г. по делу N А12-15933/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление ФАС ПО от 8 февраля 2011 г. N А12-15933/2009

Резолютивная часть постановления объявлена 4 мая 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 5 мая 2010 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Горпиненко С.П., г. Волжский,

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 02.10.2009 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.02.2010 по делу N А12-15933/2009,

по заявлению индивидуального предпринимателя Горпиненко С.П., г. Волжский, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Волжскому Волгоградской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Волгоградской области, г. Волгоград, о признании недействительными ненормативных правовых актов налогового органа,

установил:

в Арбитражный суд Волгоградской области обратился индивидуальный предприниматель Горпиненко С.П. (далее - ИП Горпиненко С.П., предприниматель) с заявлением о признании недействительными: решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Волжскому Волгоградской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 10.06.2009 N 760-вЗ в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 170432 рублей, пени по НДС в размере 48035 рублей, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 125834 рублей, пени по НДФЛ в размере 24935 рублей, единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 19359 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 549 рублей, возложения обязанности внести исправления в бухгалтерский и налоговый учет; решения Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области (далее - Управление) от 22.07.2009 N 550, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП Горпиненко С.П. на решение налогового органа от 10.06.2009 N 760-вЗ.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 02.10.2009 заявленные требования удовлетворены частично. Признаны недействительными решение инспекции от 10.06.2009 N 760-вЗ и решение Управления от 22.07.2009 N 550 об отказе в удовлетворении апелляционной жалобы ИП Горпиненко С.П. и оставления без изменения решения налогового органа от 10.06.2009 N 760-вЗ в части начисления 46567 рублей НДС, 36375 рублей НДФЛ, 5596 рублей ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, соответствующих пеней, 549 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса, возложения обязанности внести соответствующие исправления в бухгалтерский и налоговый учет.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением арбитражного апелляционного суда от 27.02.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе предприниматель просит отменить состоявшиеся судебные акты:

- в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции от 10.06.2009 N 760-вЗ, решения Управления от 22.07.2009 N 550 по эпизоду взаимоотношений с контрагентом ООО "Евросталь", ссылаясь на нарушение судебными инстанциями норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов разъяснениям Конституционного суда Российской Федерации, Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, правоприменительной практике;

- в части отказа в удовлетворении требований о признании незаконным решения Управления от 22.07.2009 N 550, ссылаясь на наличие пробела в Кодексе в части определения порядка рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом и необходимости применения пункта 7 статьи 3 Кодекса, указывая, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

В отзыве на жалобу Управление просит в удовлетворении требований предпринимателя отказать. Полагает, что отсутствуют правовые основания для удовлетворения требований налогоплательщика, поскольку решение от 22.07.2009 N 550, принятое им по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП Горпиненко С.П. на решение налогового органа от 10.06.2009 N 760-вЗ, соответствует нормам законодательства о налогах и сборах.

Инспекция, Управление надлежащим образом извещены о месте и времени судебного заседания по рассмотрению кассационной жалобы, явку своих представителей для участия в нем не обеспечили, что в силу статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является препятствием к рассмотрению кассационной жалобы.

В заседании суда кассационной инстанции представитель предпринимателя поддержал доводы кассационной жалобы.

Законность судебных актов проверена судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 АПК РФ в пределах доводов кассационной жалобы.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП Горпиненко С.П. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по результатам которой вынесено решение от 10.06.2009 N 760-вЗ о привлечении его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 549 рублей.

Привлекая предпринимателя к ответственности, налоговый орган пришел к выводу о неполной уплате им НДС в размере 170432 рублей, ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 19359 рублей, НДФЛ в размере 125834 рублей, пеней: по НДС в размере 48035 рублей, по НДФЛ - 24935 рублей.

Апелляционная жалоба предпринимателя на решение налогового органа от 10.06.2009 N 760-вЗ решением УФНС по Волгоградской области от 22.07.2009 N 550 оставлена без удовлетворения.

Основанием для вынесения решения в части контрагента ООО "Евросталь" послужили выводы инспекции, основанные на результатах мероприятий налогового контроля предпринимателя и его контрагента о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку в обоснование расходов и налоговых вычетов предпринимателем представлены документы, подписанные неустановленными лицами, в связи с чем они не могут подтверждать факт совершения хозяйственной операции.

Отказывая в удовлетворении требования предпринимателя по данному эпизоду, суды посчитали обоснованным исключение из налоговых вычетов по НДС и расходов по НДФЛ и ЕСН стоимости товаров, приобретенных у ООО "Евросталь" - труб металлических (металлопрокат).

Руководствуясь пояснениями Максимычевой Натальи Константиновны (которая согласно учредительным документам является учредителем и руководителем ООО "Евросталь" и от имени которой подписаны все документы по сделке купли-продажи и первичные документы на реализацию товара в адрес ИП Горпиненко С.П.), отрицавшей факт отношения к ООО "Евросталь" и подписание документов, а также справкой эксперта от 26.03.2009 экспертно-криминалистического центра ГУВД Волгоградской области МВД России, сделавшего заключение, что "подписи от имени Максимычевой Н.К. в графах "директор ООО "Евросталь", "руководитель организации", "главный бухгалтер организации", "отпуск груза разрешил", "отпуск груза произвел" на копии договора поставки от 01.02.2005 N 07/2005, счетах-фактурах от 20.05.2005 N 0000042, от 27.06.2005 N 0000053, товарных накладных от 20.05.2005 N 42, от 27.06.2005 N 53 "вероятно выполнены не Максимычевой Натальей Константиновной, а другими лицами", суды пришли к выводу, что договор, счета-фактуры, товарные накладные подписаны от имени ООО "Евросталь" не руководителем и главным бухгалтером Максимычевой Н.К., а неустановленным лицом.

Суды пришли к выводу, что ООО "Евросталь" изначально была зарегистрирована на формального учредителя, не имеющего намерение осуществлять предпринимательскую деятельность, от имени организации действовало иное лицо, не имеющее на это полномочий, поэтому такие документы содержат недостоверные сведения, не могут являться оправдательными документами для подтверждения факта приобретения материалов, основанием для налоговых вычетов и учитываться при исчислении расходов предпринимателя.

Поскольку отсутствует лицо, идентифицируемое в качестве единоличного исполнительного органа поставщика, суды посчитали, что не имеется оснований считать, что предприниматель вступил в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия и не вправе претендовать на получение налоговой выгоды по операциям с контрагентом, если последний их не осуществлял.

Суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты в данной части подлежат отмене, в связи с неполным установлением всех юридически значимых обстоятельств по делу и отсутствием совокупной оценки всех доводов налогоплательщика о получении им обоснованной налоговой выгоды при реальном осуществлении хозяйственных операций.

Из анализа статей 169, 171, 172, 252 Кодекса, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Пленум N 53), следует, что для отнесения налогоплательщиком затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по ЕСН, НДФЛ, необходимо документальное подтверждение затрат налогоплательщика, соответствие счетов-фактур, представленных в обоснование правомерности применения вычетов по НДС, требованиям статьи 169 Кодекса. Названные нормы предполагают возможность получения налоговой выгоды только при реальном осуществлении хозяйственных операций.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении НДС, НДФЛ и ЕСН, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В пунктах 1 и 4 постановления Пленума N 53 разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Соответственно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в постановлении Пленума N 53.

О необоснованности налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

В подтверждение реальных взаимоотношений с ООО "Евросталь" в 2005 году, факта поставки товара, его оплаты и оприходования, предпринимателем представлены договор поставки от 01.02.2005 N 07/2005, счета-фактуры, товарные накладные, кассовые чеки, авансовые отчеты, акт сверки (т. 3, л.д. 1-33).

Факт существования контрагента ООО "Евросталь" в 2005 году, осуществление им реальной предпринимательской деятельности с реальными товарами, в том числе, с ИП Горпиненко С.П., следует из материалов дела, полученных налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля. В частности, налоговым органом не оспаривалось представление контрагентом предпринимателя - ООО "Евросталь" в 2005 году налоговой декларации по НДС с указанием значительной налоговой базы, но незначительными суммами НДС к уплате, бухгалтерского баланса, расчета авансового платежа по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (т. 1, л.д. 16; т. 3, л.д. 35-44). Во всех указанных документах лицом, их подписавшим, значится Максимычева Н.К.

Из материалов дела видно, что Горпиненко С.П. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя Администрацией города Волжского Волгоградской области 25.05.1995 N 4637 и состоит на налоговом учете в указанном качестве в ИМНС РФ по городу Волжскому Волгоградской области с 17.07.1997 (т. 1, л.д. 77-79).

Предпринимателем при рассмотрении материалов проверки, при допросе даны пояснения о том, что в 2005 году он занимался оптовой и розничной продажей металлоизделиями, в 2006-2007 годах только оптовой продажей металлоизделиями, а в 2005-2007 годах, кроме этого, также сдавал в аренду складские площадки, находящиеся в собственности, предоставлял услуги по использованию электросетей, железнодорожных путей, так как у него имеется в _ собственности участок железнодорожных путей базы УПТК протяженностью 713 п.м. Также получал доход от погрузочно-разгрузочных работ, разгружая товар арендаторов, арендующих открытые складские площадки и доставляющих товар к месту складирования автомобильным и железнодорожным транспортом. Расчеты производил наличным и безналичным путем. Имел среднесписочную численность наемных работников от 13 до 18 человек. В результате многолетней работы в оптовой торговле металлопрокатом сложились партнерские отношения с надежными и проверенными поставщиками. При поиске поставщиков и налаживании с ними взаимоотношений он интересовался их надежностью в сфере налоговых правоотношений, наличием технической возможности, запрашивал у контрагентов учредительные документы, выписки из ЕГРЮЛ, свидетельства о государственной регистрации, карты партнера. ООО "Евросталь" появилось на базе Энерготехмаш как представитель Таганрогского трубного завода. При оформлении взаимоотношений с ним, в частности, обозревались представленные контрагентом копия свидетельства о государственной регистрации ООО "Евросталь", а также документ, свидетельствующий о том, что ООО "Евросталь" является дилером Таганрогского трубного завода, которые он не может представить, ввиду отсутствия, поскольку визуальное изучение, подтверждающее факт существования контрагента, посчитал достаточным. Трубы у ООО "Евросталь" приобретались им, в основном, для Волжского горгаза (т. 3, л.д. 58-64; т. 1, л.д. 86).

Опрошенная в ходе проверки Максимычева Наталья Константиновна, являющаяся согласно учредительным документам учредителем и руководителем ООО "Евросталь", не отрицала создание ею ООО "Евросталь", подписание пакета документов, каких - она не помнит. Материалами дела подтверждается указание в учредительных документах ООО "Евросталь" в качестве юридического адреса общества места фактического проживания учредителя Максимычевой Н.К.: г. Волжский, ул. Орджоникидзе, дом 13 "а". Указанные данные соответствуют данным, содержащимся во всех первичных документах ООО "Евросталь".

Факт надлежащей государственной регистрации ООО "Евросталь" в качестве юридического лица, включение его в ЕГРЮЛ, налоговым органом не оспаривается.

При заключении договоров поставки предприниматель, проявляя должную осмотрительностью, удостоверился в правоспособности поставщика и в его надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица.

Согласно статье 10 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" объектами исследований являются документы, образцы для сравнительного исследования. Эксперту представляются свободные, условно-свободные и экспериментальные образцы почерка и подписей, сопоставимые по времени изготовления с исследуемыми.

Из справки эксперта следует, что для оценки им применены условно-свободные и экспериментальные образцы почерка Максимычевой Н.К., выполненные в 2009 году, а свободные, условно-свободные и экспериментальные образцы почерка Максимычевой Н.К., близкие по времени составления исследуемых документов (2005 г.), эксперту не представлялись (т. 3, л.д. 68).

Справка от 26.03.2009 N 208 о почерковедческом исследовании подписей Максимычевой Н.К. на счетах-фактурах содержит предположительный вывод о том, что подписи выполнены не Максимычевой Н.К.

Инспекцией в ходе проверки не было установлено ни одного из обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности предпринимателя, осуществлении им фиктивной предпринимательской деятельности, совершении операций с незаявленным товаром, согласованности его действий с контрагентом, направленных на незаконное изъятие из бюджета денежных средств, следовательно, вывод о недостоверности счетов-фактур, и, соответственно, отсутствии реальных хозяйственных операций с ООО "Евросталь", основанный только на свидетельских показаниях Максимычевой Н.К. и справке эксперта, носящей вероятностный характер относительно невыполнения ею подписей на первичных документах, не может сам по себе, без совокупной оценки и в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания налоговой выгоды в качестве необоснованной.

Уплата ООО "Евросталь" в бюджет незначительных сумм налогов, и, тем самым, предположительное нарушение им своих налоговых обязанностей, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суд Российской Федерации в постановлении Пленума N 53 и Конституционного Суда Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О.

Поскольку названным доказательствам, а также объяснениям лиц, подтвердивших реальность совершенных предпринимателем хозяйственных операций, суды должной правовой оценки не дали, указанное могло повлечь неправомерный отказ в предоставлении налоговых вычетов в заявленном размере и признание обоснованным доначисление НДС, НДФЛ, ЕСН, соответствующих пеней.

При изложенных обстоятельствах, суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты в данной части вынесены с нарушением положений статей 71 и 271 АПК РФ, а также без учета Постановления Пленума N 53, ориентирующего суды на установление, исследование и оценку всей совокупности имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Неполное исследование судами имеющихся в материалах дела доказательств и доводов, имеющих существенное значение для всестороннего и объективного рассмотрения спора, в силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ является основанием для отмены принятых по делу судебных актов в указанной части и направления дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо исследовать имеющиеся в материалах дела доказательства, оценить их в совокупности и взаимосвязи, проверить доводы налогового органа и налогоплательщика, принять законное и обоснованное решение, в том числе распределить судебные расходы по делу.

В остальной части суд кассационной инстанции признает жалобу необоснованной, выводы судов правомерными.

Судами предыдущих инстанций отказано в признании недействительным решение управления от 22.07.2009 N 550 по основанию, приведенному налогоплательщиком, о нарушении его прав. Коллегия находит данные выводы правомерными исходя из следующего.

В пункте 3 статьи 139 Кодекса определено, что апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности подается в письменной форме соответствующему органу или должностному лицу, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Апелляционная жалоба на соответствующее решение налогового органа подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления указанной жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

В пункте 2 статьи 140 Кодекса отмечено, что по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа, вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе принять одно из четырех решений по жалобе: оставить жалобу без удовлетворения; отменить акт налогового органа; отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; изменить решение или вынести новое решение.

В пункте 3 статьи 140 Кодекса содержится указание лишь на срок, в течение которого вышестоящим налоговым органом должно быть принято решение по жалобе.

В части определения порядка рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом в Налоговом кодексе Российской Федерации содержится пробел.

Однако в настоящем деле суды правомерно отказали в признании незаконным решение управления, ссылаясь, в том числе, на определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.06.2009 N ВАС-6140/09. Суды исходили из того, что процедурой, предусмотренной Кодексом, не требуется извещение налогоплательщика о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, поэтому при отсутствии волеизъявления самого налогоплательщика на участие при рассмотрении апелляционной жалобы, вынесение решения в его отсутствие не является основанием полагать его права нарушенными.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 02.10.2009 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.02.2010 по делу N А12-15933/2009 отменить в части доначисления налогов, пени по эпизоду взаимоотношений с обществом с ограниченной ответственностью "Евросталь".

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Волгоградской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.