Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 февраля 2010 г. по делу N А74-3115/2009 Суд признал незаконным решение налогового органа в части отказа в возмещении НДС, поскольку основанием для принятия товара к учету и основанием для получения вычета являются первичные документы, свидетельствующие о совершении хозяйственной операции, а не обстоятельства отражения в книге учета доходов и расходов соответствующих операций (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 25 февраля 2010 г. по делу N А74-3115/2009
(извлечение)

Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и имеющий статус индивидуального предпринимателя, Болта Евгений Николаевич (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Хакасия (далее - налоговая инспекция) о признании незаконным решения от 05.06.2009 N 5479 в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 1 550 356 рублей.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 8 октября 2009 года заявленные предпринимателем требования удовлетворены.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 8 декабря 2009 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении заявленных предпринимателем требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, необоснованным является вывод арбитражных судов обеих инстанций о том, что книга учета доходов и расходов не является главным документом, подтверждающим факт принятия на учет приобретенных товаров для целей применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Неправомерным является и вывод суда о том, что обстоятельства отражения в книге учета доходов и расходов соответствующих операций не являются основанием для принятия товара к учету.

В судебном заседании Федерального арбитражного суда Восточно - Сибирского округа представитель налоговой инспекции подтвердил позицию, изложенную в кассационной жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель считает доводы, изложенные в ней, несостоятельными, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Предприниматель о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещен надлежащим образом, однако своих представителей в судебное заседание не направил.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Республики Хакасия и Третьего арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, 24.12.2008 предпринимателем представлена в налоговую инспекцию уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость за январь 2007 года, согласно которой сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета составила 3 511 774 рубля.

Налоговой инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации, по результатам которой составлен акт от 31.03.2009 N 11384, на который налогоплательщиком представлены возражения.

Решением от 05.06.2009 N 5479 предпринимателю отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 1 550 356 рублей в связи с тем, что налогоплательщиком документально не подтвержден факт принятия товара на учет.

Налоговой инспекцией сделан вывод о том, что фактически предприниматели не могут принять "входной" налог на добавленную стоимость к вычету, не оплатив товары, поскольку до тех пор, пока не произошла оплата, соответствующие операции в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций предпринимателя не отражаются, не происходит принятие товаров на учет.

Налогоплательщик, не согласившись с решением налоговой инспекции в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, обратился с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган с целью урегулирования спора в досудебном порядке.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Хакасия от 14.07.2009 N 126 оспариваемое решение налоговой инспекции изменено путем отмены его в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость за январь 2007 года в сумме 1 000 рублей, в остальной части решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Предприниматель, не согласившись с принятым решением налоговой инспекции, обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с заявлением о признании его недействительным в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость.

Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя требования, исходил из того, что предпринимателем были соблюдены все условия, предусмотренные пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации для применения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость.

Третий арбитражный апелляционный суд оставил в силе решение суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель в спорный период являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федераций без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ) налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено этой статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов. Требования к форме и содержанию счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пунктов 1, 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, с 01.01.2006 условиями применения налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость являются приобретение товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Обязанность доказывания правомерности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость лежит на налогоплательщике, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Как следует из оспариваемого решения, основанием отказа налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 1 550 356 рублей явилось документальное неподтверждение факта принятия к учету товаров.

Как установлено арбитражным судом, налоговая инспекция, ссылаясь на пункт 2 статьи 54, пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, пункт 2 статьи 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункт 4 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, пришла к выводу о том, что суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам следует предъявлять к вычету по мере отражения операций по приобретению этих товаров в книге учета доходов и расходов. То есть предприниматель может принять товары к учету только после их фактической оплаты.

Из материалов дела следует, что налоговой проверкой установлено, что налогоплательщиком не подтверждено принятие к учету товаров в связи с отсутствием оплаты по счетам-фактурам, выставленным предпринимателем в январе 2007 года на общую сумму 1 551 356 рублей.

В подтверждение обоснованности применения права на налоговый вычет предприниматель представил счета-фактуры, выставленные предпринимателю на общую сумму 1 683 066 рублей 90 копеек, договор купли-продажи товаров от 09.01.2007 N 63АР/В с отсрочкой платежа, книгу доходов и расходов за январь 2007 года, реестр принятых к учету товаров и их движение за январь 2007 года, товарные накладные.

Налоговой инспекцией не оспаривается факт наличия у предпринимателя первичной документации, а именно, счетов-фактур и товарных накладных поставщиков (формы ТОРГ-12) за январь 2007 года на общую сумму налога на добавленную стоимость 1 683 066 рублей 90 копеек.

Налоговой инспекцией не установлено нарушения положений статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации при оформлении предпринимателем счетов-фактур. Сумма налога на добавленную стоимость в проверенных счетах-фактурах не оспаривается.

При таких обстоятельствах правомерным является вывод арбитражного суда о том, что налогоплательщик представил соответствующие первичные документы, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации для применения права на налоговые вычеты.

Арбитражным судом установлено, что спорные товары были приобретены предпринимателем Болта Е.Н. у поставщика - предпринимателя Болта О.Н. по договору купли-продажи от 09.01.2007 N 63АР/В. Согласно пункту 4.3 договора покупателю предоставляется отсрочка платежа сроком на 30 банковских дней с момента приемки товара по товарной накладной.

Следовательно, поскольку по договору от 09.01.2007 покупателю предоставляется отсрочка платежа, принятие на учет спорных товаров производилось предпринимателем на основании первичных документов, независимо от факта их оплаты. Таким же образом предприниматель реализует товар, начисляя налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, руководствуясь учетной политикой "по отгрузке", не дожидаясь оплаты товара покупателем.

Данный порядок ведения бухгалтерского учета ("по отгрузке") и порядок исчисления предпринимателем спорного налога на добавленную стоимость соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и Положению об учетной политике предпринимателя для целей бухгалтерского учета и налогообложения на 2007 год.

Арбитражным судом сделан правомерный вывод о том, что применительно к исчислению налога на добавленную стоимость книга учета доходов и расходов не является главным документом, подтверждающим факт принятия на учет приобретенных товаров для целей применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденный приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, разработан в связи с введением в действие главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно пункту 2 указанного Порядка в отношении предпринимателей он используется только для расчета налоговой базы по налогу на доходы физических лиц.

Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя служит для фиксации, обобщения, систематизации и накопления информации о доходах, расходах и хозяйственных операциях налогоплательщиков (пункты 4, 7 Порядка), но сама по себе не является документом, подтверждающим их фактическое осуществление.

Таким образом, обоснованным является вывод арбитражного суда о том, что книга учета доходов и расходов предпринимателя является сводным регистром бухгалтерского и налогового учета, на основании которого определяются результаты предпринимательской деятельности за налоговый период, исчисляется налоговая база и налоги, подлежащие уплате налогоплательщиком.

Следовательно, факты отражения или неотражения в книге учета доходов и расходов соответствующих операций и момент оплаты товаров сами по себе не являются условиями применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость, поскольку право на вычет обусловлено наличием у налогоплательщика документов, определенных статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах основанием для принятия товара к учету и основанием для получения вычета являются первичные документы, свидетельствующие о совершении хозяйственной операции, а не обстоятельства отражения в книге учета доходов и расходов соответствующих операций.

Арбитражным судом правомерно установлено, что предпринимателем были соблюдены все условия, предусмотренные пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, для применения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, у него имеются в наличии надлежащим образом оформленные счета-фактуры и первичные документы - товарные накладные. Факт принятия на учет приобретенных товаров утверждается реестром принятых к учету товаров и их движения за январь 2007 года и книгой доходов и расходов за 2007 год. В реестре принятых к учету товаров и их движения факт принятия учету товаров отражен путем осуществления записи в разделе "приход" на основании приходных накладных заявителя, товарных накладных поставщиков (формы ТОРГ-12) и счетов-фактур поставщиков по цене единицы без налога на добавленную стоимость в момент фактического оприходования товара.

Довод налоговой инспекции о том, что фактически предприниматели не могут применить вычет по налогу на добавленную стоимость, не оплатив товары, опровергается положениями абзаца 2 пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона г 22.07.2005 N 119-ФЗ, которым из абзаца второго исключены слова "и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг)".

Таким образом, с 01.01.2006 оплата сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных к вычету, не является условием получения такого вычета.

Довод кассационной жалобы о том, что книга формы N 1 "Учет движения товаров (работ, услуг) в момент их совершения" не является надлежащим доказательством, не может быть принят судом кассационной инстанции, поскольку являлся предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и ему дана надлежащая правовая оценка, выразившаяся в том, что ведение такой книги не предусмотрено законодательством для индивидуальных предпринимателей. Однако, данная форма, представленная в материалы дела, дает объективное представление о принятых индивидуальным предпринимателем на учет товарах.

На основании изложенного суд кассационной инстанции считает обоснованным вывод арбитражного суда о том, что предприниматель правомерно применил спорные налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, отказ налоговой инспекции в оспариваемом решении в принятии налоговых вычетов не соответствует приведенным в настоящем решении нормам права, в том числе пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем оспариваемое решение в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 1 550 356 рублей является незаконным.

Доводы кассационной жалобы фактически повторяют доводы, изложенные в суде первой и апелляционной инстанции, указанные доводы судами рассмотрены и им дана надлежащая оценка, что нашло свое отражение в судебных актах. Указанные доводы не могут служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов, так как они не опровергают правомерность выводов арбитражного суда и не свидетельствуют о неправильном применении норм материального и процессуального права.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о том, что решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 8 октября 2009 года по делу N А74-3115/2009 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 8 декабря 2009 года по тому же делу основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Республики Хакасия от 8 октября 2009 года по делу N А74-3115/2009 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 8 декабря 2009 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.