Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12 августа 2010 г. по делу N А33-13911/2009 Суд частично признал недействительным решение налоговой инспекции, поскольку инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих использование обществом объектов строительства для собственных нужд, в том числе до заключения договоров на долевое участие в строительстве (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 12 августа 2010 г. по делу N А33-13911/2009
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Монолитстрой" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - инспекция) от 26.02.2009 N 9 в части доначисления:

- 4 583 217 рублей налога на прибыль, 205 324 рублей 29 копеек пеней, 1 905 154 рублей 26 копеек штрафа;

- 2 750 052 рублей 47 копеек налога на добавленную стоимость (НДС), 290 113 рублей 96 копеек пеней, 469 813 рублей 40 копеек штрафа.

Решением Арбитражного суда Арбитражного суда Красноярского края от 13 ноября 2009 года заявленные требования удовлетворены частично, оспариваемое решение признано незаконным в части доначисления 1 605 154 рублей 26 копеек штрафа в связи с неполной уплатой налога на прибыль, 1 129 417 рублей 3 копеек НДС за 2006 год, 137 877 рублей 47 копеек пеней и 419 813 рублей 40 копеек штрафа по НДС. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 апреля 2010 года решение суда отменено в части требований, касающихся начисления налога на прибыль, пеней и штрафа, в отмененной части принят новый судебный акт о признании оспариваемого решения инспекции недействительным в части доначисления 2 712 046 рублей налога на прибыль, 120 141 рубля 11 копеек пеней и 1 690 565 рублей 64 копеек штрафа. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми судебными актами в части удовлетворения заявленных требований, инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их в этой части отменить и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, в ситуации, когда инвестиционные договоры на финансирование строительства отсутствуют или заключены лишь на часть строящегося объекта, организация, совмещающая функции заказчика, подрядчика и инвестора, является собственником объекта капитального строительства до момента его продажи и. таким образом, в части, не финансируемой сторонними инвесторами, осуществляет строительно-монтажные работы для собственного потребления. В нарушение статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации обществом доход от реализации за 2007 год был определен по мере поступления денежных средств, а не методом начисления.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представители сторон в судебном заседании поддержали свои доводы и возражения.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдения норм процессуального права, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности налогоплательщика на предмет правильности исчисления налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007. По итогам проверки инспекцией составлен акт от 30.12.2008 N 9, на основании которого и с учетом возражений налогоплательщика 05.02.2009 инспекцией приняты решения N 7 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и N 8 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки. По рассмотрении всех собранных материалов проверки 26.02.2009 инспекцией вынесено решение N 9 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Не согласившись с данным решением, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 29.07.2009 N 12-0560 жалоба налогоплательщика удовлетворена в части доначисления 1 439 560 рублей налога на прибыль за 2007 год, 76 045 рублей 9 копеек пеней и 287 912 рублей штрафа.

Не согласившись с решением инспекции в редакции решения управления, общество обратилось в арбитражный суд с указанным выше заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции исходил из того, что инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих строительство обществом домов NN 3, 11 на Ястынском поле, дома N 74 по пр. Свободный для собственных нужд.

Отменяя решение суда в части требований, касающихся начисления налога на прибыль, пеней и штрафа, и, принимая в этой части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции исходил из того, что неполученные средства целевого финансирования (дебиторская задолженность дольщиков) не могли быть использованы не в связи с их целевым предназначением. Произведенные обществом затраты по квартирам, предназначенным для администрации г. Красноярска, обществом понесены и подтверждены, в связи с чем правильно отнесены к расходам, уменьшающим внереализационные доходы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается, в том числе выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Пунктом 2 статьи 159 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Исходя из пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с пунктом 35 постановления Госкомстата России от 01.12.2003 N 105, пунктом 20 постановления Федеральной службы государственной статистики от 03.11.2004 N 50, пунктом 22 постановления Федеральной службы государственной статистики от 16.12.2005 N 101 и пунктом 10 постановления Федеральной службы государственной статистики от 17.01.2007 N 6 к строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства, а также работы, выполненные подрядными организациями по собственному строительству (не в рамках договоров строительного подряда, а, например, при реконструкции административно-хозяйственного здания, строительстве собственной производственной базы и т.п.).

Таким образом, к строительно-монтажным работам для собственного потребления относятся работы, направленные на создание собственной производственной базы или, например, на реконструкцию административно-хозяйственных зданий. Объекты возводятся или реконструируются исключительно для использования в деятельности предприятия, а не для продажи.

Как следует из материалов дела, общество в июле, сентябре-декабре 2006 года осуществляло строительно-монтажные работы по объектам строительства - жилым домам NN 3 и 11, расположенным в кварталах 1, 2 мкр. Ястынское поле Советского района г.Красноярска.

Обществом 08.12.2006 заключены с ООО "Монолитинвест" договоры на долевое участие в строительстве многоквартирного жилого дома N 11 в микрорайоне Ястынское поле. С февраля 2007 года обществом заключались договоры с физическими лицами на долевое участие в строительстве многоквартирных жилых домов NN 3, 11 в микрорайоне Ястынское поле.

По условиям заключенных договоров контрагенты общества осуществляют инвестирование в объект недвижимости на условиях долевого участия с целью приобретения после завершения строительства объекта и регистрации в установленном порядке на него права собственности.

С учетом изложенного суды обоснованно указали, что целью строительства указанных объектов явилась передача их дольщикам.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Вместе с тем инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих использование обществом объектов строительства для собственных нужд, в том числе до заключения договоров на долевое участие в строительстве.

При этом, как установлено судами, расходы, произведенные обществом до момента заключения указанных договоров, были включены в сметные стоимости и покрывались в дальнейшем за счет средств дольщиков.

При таких обстоятельствах вывод инспекции о том, что общество производило строительство указанных объектом для собственных нужд, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Аналогичные обстоятельства установлены судами в отношении строительства многоквартирного жилого дома, расположенного по адресным данным: г. Красноярск, Октябрьский район, пер. Уютный, д.7. Обществом в июле-декабре 2006 года производились строительно-монтажные работы на указанном объекте строительства. Впоследствии квартиры в указанном доме обществом реализовывались согласно договорам купли-продажи (приложение N 15 к заявлению общества).

При таких обстоятельствах суды обоснованно указали, что целью строительства названного дома явилась реализация квартир. Доказательств, подтверждающих использование обществом данного объекта строительства для собственных нужд, инспекцией в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено.

С учетом изложенного судами правильно отклонены доводы инспекции о производстве строительно-монтажных работ на указанном объекте строительства для собственных нужд.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления налога на прибыль за 2007 год по доходам от реализации жилых домов NN 2, 3 в мкр. Ястынское поле явился вывод инспекции о том, что указанный доход налогоплательщиком учтен в размере фактически поступивших денежных средств дольщиков без учета дебиторской задолженности.

Вышестоящим налоговым органом по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика из внереализационного дохода были исключены предстоящие затраты на благоустройство территорий жилых домов, затраты на строительство квартир, реализация которых была подтверждена на момент рассмотрения жалобы, из состава расходов были исключены затраты в сумме 3 416 355 рублей по квартирам NN 5 и 29 в жилом доме N2, в сумме 4 662 187 рублей - по квартирам NN 5 и 50 в жилом доме N 3, предназначенных для администрации г. Красноярска по договорам от 18.12.2006 N 162, 163 о совместном участии и сторон в развитии инженерной и социальной инфраструктуры и благоустройства г. Красноярска.

При исключении затрат из состава расходов налоговый орган исходил из того, что регистры бухгалтерского учета налогоплательщика не отражают записей о формировании на его счетах источника целевого финансирования в отношении объектов, предназначенных для администрации г. Красноярска, а в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком не подтверждена принадлежность спорных объектов администрации г. Красноярска.

В соответствии с положениями статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Исходя из пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами.

В соответствии с пунктом 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

Согласно нормам пункта 14 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств. В отношении бюджетных средств, использованных не по целевому назначению, применяются нормы бюджетного законодательства Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пунктах 14, 15 статьи 250 настоящего Кодекса.

Обществом при строительстве жилых домов NN 2, 3 в мкр. Ястынское поле были привлечены денежные средства инвесторов на участие в долевом строительстве данных домов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 18 Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости.

Общество, как установлено проверкой, определяло внереализационный доход по указанным объектам строительства вычитанием суммы фактически понесенных затрат от суммы фактически полученных средств дольщиков.

Таким образом, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о соблюдении обществом порядка исчисления внереализационного дохода.

Инспекцией заявлен довод о том, что при методе начисления налогоплательщик должен был учитывать полностью суммы дебиторской задолженности дольщиков, так как фактически понесенные расходы им были уже учтены.

Вместе с тем, согласно указанным выше положениям внереализационный доход в отношении средств целевого назначения считается полученным в момент фактического использования таких средств вне связи с определенным назначением.

Учитывая, что суммы дебиторской задолженности в распоряжении налогоплательщика не находились, то есть он не мог их использовать, суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что они не подлежали включению во внереализационный доход.

В соответствии с оспариваемым решением инспекции в редакции решения управления из состава расходов налогоплательщика исключены затраты в сумме 3 416 355 рублей по квартирам NN 5 и 29 общей площадью 158.41 кв.м. в жилом доме N2, в сумме 4 662 187 рублей - по квартирам NN 5 и 50 общей площадью 176.34 кв.м. в жилом доме N 3, предназначенных для администрации г. Красноярска по договорам от 18.12.2006 N 162, 163 о совместном участии сторон в развитии инженерной и социальной инфраструктуры и благоустройства г. Красноярска.

В соответствии с данными договорами администрация г. Красноярска в счет своих обязательств по совместной деятельности предоставляет для застройщика земельные участки для строительства жилых домов, а застройщик по окончании жилых домов передает в муниципальную собственность общие жилые площади, в том числе 355 кв.м. (жилой дом N2), 535 кв.м. (жилой дом N 3).

Судом апелляционной инстанции установлено, что расходы на строительство указанных квартир обществом реально понесены и связаны с осуществлением долевого строительства, в связи с чем правомерно сделан вывод о том, что они уменьшают внереализационный доход.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 30 апреля 2010 года по делу N А33-13911/2009 Арбитражного суда Красноярского края оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.