Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10 сентября 2010 г. по делу N А33-17361/2009 Отсутствие прямого указания в законе на наличие у налогового органа обязанности предоставить налогоплательщику возможность ознакомления с материалами налоговой проверки не исключает обязанность налогового органа по обеспечению возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в частности, посредством предоставления возможности изучения всех имеющихся доказательств (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 10 сентября 2010 г. по делу N А33-17361/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 июня 2011 г. N Ф02-2258/11 по делу N А33-17361/2009

Общество с ограниченной ответственностью "ДМ Трейдинг" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконным бездействия Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Красноярска (далее - налоговая инспекция), выразившегося в непредставлении заявителю возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, о признании незаконным бездействия Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю (далее - управление), выразившегося в несоблюдении обязанности по осуществлению контроля за деятельностью нижестоящего налогового органа и устранению допущенных им нарушений.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 18 ноября 2009 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 марта 2010 года решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12 мая 2010 года постановление от 19 марта 2010 года отменено, дело направлено на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 3 июля 2010 года решение от 18 ноября 2010 года отменено, принят новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе просит отменить постановление от 3 июля 2010 года, полагая, что судом при принятии судебного акта нарушены статьи 24, 45 Конституции Российской Федерации, статьи 21, 22, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 198, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По мнению заявителя кассационной жалобы, в судебно-арбитражной практике отсутствует единая позиция о том, в какой форме должно происходить ознакомление с материалами налоговой проверки. Заявитель кассационной жалобы полагает, что ознакомление может происходить не только путем передачи в руки представителю налогоплательщика запрашиваемого документа и непосредственного визуального осмотра и прочтения его содержимого, но и в виде оглашения его содержания, в виде ответа на заданный вопрос, а также в другой форме.

В отзыве на кассационную жалобу общество заявило о своем согласии с судебным актом.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Стороны о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направили.

Проверив законность обжалуемого судебного акта в соответствии с полномочиями, предоставленными статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция приходит к следующим выводам.

Предметом заявленных обществом требований является оспаривание бездействия налоговой инспекции по непредставлению ему возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, проведенной в отношении него налоговым органом и привлечении по ее итогам к налоговой ответственности за совершенное налоговое правонарушение.

Отменяя постановление апелляционного суда и направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции в постановлении от 12 мая 2010 года указал суду апелляционной инстанции учесть при новом рассмотрении дела, что в предмет заявленных требований и подлежащих судебному исследованию входили, в том числе требования общества о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в непредставлении обществу возможности ознакомиться с материалами налоговой проверки как до дня их рассмотрения, так и во время оного и после окончания рассмотрения, а также обязать налоговую инспекцию предоставить налогоплательщику такую возможность.

Нарушением норм процессуального права, повлекшим принятие неправильного решения по делу, явилось не исследование арбитражным апелляционным судом доводов налогоплательщика о непредставлении ему возможности ознакомиться с материалами дела в ходе их рассмотрения в порядке статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, не исследование представленных в материалы дела в подтверждение данных доводов доказательств.

При новом рассмотрении дела указания суда кассационной инстанции выполнены.

Суд апелляционной инстанции, исследовав указанные обстоятельства, пришел к выводу о наличии обязанности налоговой инспекции ознакомить налогоплательщика с материалами налоговой проверки во время их рассмотрения с целью обеспечения защиты его прав и законных интересов, вне зависимости от имеющегося у налогоплательщика права знакомиться со всеми материалами в ходе рассмотрения дела в суде.

Данные выводы апелляционного суда являются законными и обоснованными.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из заявления общества, поданного в арбитражный суд, следует, что права заявителя нарушены бездействием налогового органа, выразившимся в непредставлении заявителю возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, в том числе с правом снятия копий необходимых документов. При этом общество ссылается на нарушение налоговым органом положений подпунктов 7, 15 пункта 1 статьи 21, пункта 6 статьи 100, абзацев 1, 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Бездействие выражается в несовершении государственным органом каких-либо юридически значимых действий, в том числе в невыполнении обязанностей, которые в рамках публичных правоотношений для государственного органа должны быть прямо предусмотрены законом.

В соответствии с частью 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом.

Статьей 45 Конституции Российской Федерации предусмотрено, что государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется. Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.

Согласно пункту 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Кодексом.

В свою очередь, на основании пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки, что согласуется с правовой позицией, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N ВАС-2199/09.

Вместе с тем пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные настоящим Кодексом и иными федеральными законами.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекает из системного толкования норм, закрепленных в Конституции Российской Федерации, статьях 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 12.07.2006 N 267-О указал, что право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений (подпункты 12, 13).

Пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих на представление письменных возражений по указанному акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

В силу абзаца 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Таким образом, не только полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, но и последующее изучение и составление налогоплательщиком возражений на него являются обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности. Предоставление права на ознакомление с материалами проверки в период производства по делу о налоговом правонарушении служит гарантией соблюдения прав налогоплательщика.

Отсутствие прямого указания в законе на наличие у налогового органа обязанности предоставить налогоплательщику возможность ознакомления с материалами налоговой проверки не лишает налогоплательщика права обладать полной информацией о вменяемых ему нарушениях, не исключает обязанность налогового органа по обеспечению возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в частности, посредством предоставления возможности изучения всех имеющихся доказательств, представления объяснений и возражений.

Следовательно, предусмотренное частью 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации право на ознакомление с документами и материалами, непосредственно затрагивающими права и свободы, реализовано в положениях Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих права налогоплательщика получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе в исследовании документов, ранее истребованных у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документов, представленных в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иных документов, имеющихся у налогового органа (пункт 4 статьи 101 Кодекса).

Таким образом, налоговый орган обязан ознакомить налогоплательщика с материалами налоговой проверки во время их рассмотрения с целью обеспечения полноценной защиты его прав и законных интересов.

Наличие у налогоплательщика права на судебную защиту не лишает его права на защиту прав и законных интересов на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Довод инспекции о том, что документы, на ознакомлении с которыми настаивает заявитель, содержат налоговую тайну, и их представление налогоплательщику повлечет нарушение запретов, установленных статьей 102 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно отклонен апелляционным судом, поскольку в соответствии с пунктом 2 указанной статьи налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом, а право налогоплательщика на исследование документов, в том числе касающихся сведений о его контрагентах и послуживших основанием для составления акта налоговой проверки, предусмотрено пунктом 4 статьи 101 Кодекса. Этому праву проверяемого лица корреспондирует предусмотренная частью 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации обязанность государственного органа по предоставлению информации, затрагивающей права этого лица.

Таким образом, отказ в ознакомлении налогоплательщика с материалами выездной налоговой проверки является нарушением права налогоплательщика на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что суд апелляционной инстанции полно и всесторонне исследовал доказательства по делу, дал им правильную оценку и не допустил нарушения или неправильного применения норм материального и процессуального права, в связи с чем обжалуемый судебный акт следует оставить без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа,

постановил:

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 3 июля 2010 года по делу N А33-17361/2009 Арбитражного суда Красноярского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.