Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27 сентября 2010 г. по делу N А33-18167/2008 Суд частично признал недействительным решение налогового органа, поскольку наличие у налогоплательщика обязанности по самостоятельному исчислению суммы налога, исходя из налоговой базы, определенной на основе регистров бухгалтерского учета, не может рассматриваться в качестве основания для освобождения налогового органа от проверки первичных документов и регистров бухгалтерского учета, имеющих непосредственное отношение к выявленным при проведении проверки нарушениям налогового законодательства (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 27 сентября 2010 г. по делу N А33-18167/2008
(извлечение)

Открытое акционерное общество "АЛПИ" (заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Красноярскому краю (налоговый орган) о признании недействительным ее решения от 03.12.2008 N 13-10/8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 3 сентября 2009 года заявление общества удовлетворено частично, признано недействительным решение инспекции от 03.12.2008 N 13-10/8 в части предложения уплатить 832 440 рублей 25 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неисполнение налоговым агентом обязанности по перечислению налога на доходы физических лиц, 9 403 747 рублей 47 копеек налога на прибыль организаций за 2005-2006 годы и 1 498 941 рубль 12 копеек пеней по указанному налогу, 8 247 772 рубля 77 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005- 2006 годы, 143 584 рублей 20 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату единого социального налога за 2005-2006 годы, 3523 рубля 57 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату транспортного налога за 2005-2006 годы, 299 464 рубля 42 копейки штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату налога на имущество организаций за 2005-2006 годы, 127 913 рублей 10 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату земельного налога за 2005-2006 годы, 2828 рублей 55 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату единого налога на вмененный доход за 2 квартал 2006 года, 2 квартал 2007 года, 7262 рубля 50 копеек штрафа по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ, 26 260 рублей 57 копеек штрафа по пункту 2 статьи 119 Кодекса за непредставление налоговой декларации по транспортному налогу за 2006 год, 30 460 рублей 92 копеек пеней по налогу на доходы физических лиц; уменьшения предъявленного к возмещению в завышенном размере налога на добавленную стоимость за 2006-2007 годы в сумме 52 561 132 рубля 88 копеек; предложения удержать неудержанный налог на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 124 085 рублей. В остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2010 года решение от 3 сентября 2009 года оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые по делу судебные акты в части признания недействительным решения инспекции о доначислении 9 403 747, 47 рублей налога на прибыль организаций за 2005-2006 годы и 1 498 941, 12 рублей пени по указанному налогу, 8 247 772, 77 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса за занижение налога на прибыль организаций за 2005-2006 годы, уменьшении предъявленного к возмещению в завышенном размере НДС за 2006-2007 годы в сумме 52 561 132, 88 рублей.

Заявитель полагает, что при принятии обжалуемых судебных актов судами неправильно применены статьи 40, 171, 172, 252, 256 - 257, 260, 270 Кодекса.

Отзыв на кассационную жалобу не представлен.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Общество о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещено надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направило.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 16 сентября 2010 года был объявлен перерыв до 23 сентября 2010 года 10 часов 00 минут.

После перерыва представители сторон в судебное заседание не явились.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в отношении общества налоговым органом проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 27.10.2008 N 13-10/29.

Решением от 03.12.2008 N 13-10/8 общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005-2006 годы в виде штрафа в размере 10 370 113 рублей 92 копеек, единого социального налога за 2005-2006 годы в виде штрафа в размере 191 445 рублей 60 копеек, транспортного налога за 2005-2006 годы в виде штрафа в размере 4698 рублей 10 копеек, земельного налога за 2005-2006 годы в виде штрафа в размере 170 550 рублей 80 копеек, налога на имущество организаций за 2005-2006 годы в виде штрафа в размере 399 285 рублей 90 копеек, единого налога на вмененный доход за 2 квартал 2006 года, 2 квартал 2007 года в виде штрафа в размере 3771 рубля 40 копеек; по статье 123 Кодекса за неисполнение обязанности налоговым агентом по перечислению налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 1 101 656 рублей 67 копеек; по пункту 1 статьи 126 Кодекса за непредставление сведений по форме 2-НДФЛ в виде штрафа в размере 8900 рублей; по пункту 2 статьи 119 Кодекса за непредставление налоговой декларации по транспортному налогу за 2006 год свыше 180 дней в виде штрафа в размере 35 014 рублей 10 копеек.

Кроме того, обществу предложено уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 1 940 825 рублей и 1 792 153 рубля 68 копеек пеней по указанному налогу; налог на прибыль организаций за 2005-2006 годы в сумме 51 850 570 рублей 47 копеек и 8 536 043 рубля 86 копеек пеней по указанному налогу; налог на добавленную стоимость за 2005-2007 годы в сумме 26 754 461 рубль 74 копеек; единый социальный налог за 2005-2006 годы в сумме 6 229 753 рубля 58 копеек и 887 280 рублей 20 копеек пеней по указанному налогу; страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005-2006 годы в сумме 2 544 048 рублей 83 копейки и 422 135 рублей 22 копейки пеней по указанным взносам; транспортный налог за 2005-2006 годы в сумме 42 943 рубля и 234 рубля 90 копеек пеней по указанному налогу; налог на имущество организаций за 2005-2006 годы в сумме 1 996 429 рублей 30 копеек и 519 505 рублей 92 копейки пеней по указанному налогу; земельный налог за 2005-2006 годы в сумме 852 758 рублей 70 копеек и 141 918 рублей 17 копеек пеней по указанному налогу; единый налог на вмененный доход за 2 квартал 2006 года, 2 квартал 2007 года в сумме 18 857 рублей и 1541 рубль 73 копейки пеней по указанному налогу; уменьшен предъявленный к возмещению в завышенном размере налог на добавленную стоимость в сумме 136 540 175 рублей, уменьшены исчисленные в завышенном размере страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на 125 рублей, предложено удержать налоговому агенту налог на доходы физических лиц за 2005-2007 годы в сумме 3 841 210 рублей.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 03.12.2008 N 13-10/8 нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности обратилось с заявлением о признании его недействительным.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в соответствии с полномочиями, предоставленными статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция полагает, что выводы судов о частичном удовлетворении заявленных требований являются законными по следующим основаниям.

По эпизоду неправомерного предъявления налогоплательщиком при исчислении налога на добавленную стоимость за август 2007 года к вычету 7 016 949 рублей 16 копеек налога на добавленную стоимость за работы, выполненные в счет компенсации затрат города Новокузнецка, предусмотренных соглашением от 04.06.2007 N 48.

Между заявителем и администрацией города Новокузнецка 04.06.2007 заключено соглашение N 48, в рамках которого стороны предусмотрели, что последняя предоставляет обществу целевым назначением земельный участок на праве аренды площадью 33 835 кв.м. для проектирования и строительства гипермаркета по адресу: город Новокузнецк, Орджоникидзевский район, северная часть общественно-деловой зоны Новобайдаевского района, ул. Р.Зорге, а общество до оформления правоустанавливающих документов на земельный участок под строительство гипермаркета в качестве компенсации затрат города, связанных с социальным и инженерно-техническим обустройством предоставляемого земельного участка в соответствии с постановлением Совета народных депутатов города Новокузнецка от 24.06.2003 N 6/57 и постановлением Главы города Новокузнецка от 21.08.2006 N 1316 компенсирует затраты города в сумме 32 439 523 рубля согласно расчету к соглашению посредством выполнения работ по регулированию русла реки Байдаевка на сумму 30 081 050 рублей, согласно утвержденной сметы по объему выполняемых работ, являющейся его неотъемлемой частью, передачи готового объекта на баланс управления дорожно-коммунального хозяйства и благоустройства город Новокузнецка до выдачи разрешения Главного Управления архитектуры и градостроительства на ввод объекта в эксплуатацию; перечисления на счет ТО ГФУ КО финуправление г.Новокузнецка 2 358 473 рублей согласно приложению N 1 к соглашению и являющемуся его неотъемлемой частью до выдачи разрешения Главного Управления архитектуры и градостроительства на ввод объекта в эксплуатацию.

Во исполнение обязательств по соглашению от 04.06.2007 N 48 заявителем с ООО "СибАгроСтрой", ООО "СибЭко" заключены договоры от 25.06.2007 N 3/07, от 30.07.2006 N 1/48, по условиям которых последние приняли на себя обязательства по выполнению работ по объекту гипермаркет АЛПИ город Новокузнецк, улица Р.Зорге, в том числе работ по регулированию русла реки Байдаевка; сметная стоимость выполнения работ по регулированию русла реки Байдаевка составила 46 000 000 рублей, в том числе 7 016 949 рублей 16 копеек налог на добавленную стоимость.

На основании указанных договоров ООО "СибАгроСтрой", ООО "СибЭко" в адрес заявителя выставлены счета-фактуры от 27.07.2007 N А-000017, от 07.08.2007 N А-0000001 на сумму 578 355 370 рублей, в том числе 88 223 700 рублей налога на добавленную стоимость, за выполненные работы по договору от 05.02.2007 N 3/07 по объекту гипермаркет АЛПИ город Новокузнецк, улица Р.Зорге.

Налогоплательщиком при исчислении налога на добавленную стоимость за август 2007 года предъявлено к вычету 88 223 700 рублей на основании указанных счетов-фактур, в том числе 7 016 949 рублей 16 копеек налога на добавленную стоимость за работы по регулированию русла реки Байдаевка согласно актам о приемке выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ от 07.08.2007 N 20, от 27.07.2007 N 14.

Из статей 169, 171, 172 Кодекса следует, что право на применение налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость возникает при соблюдении следующих условий:

- наличие надлежащим образом составленного счета-фактуры, в котором сумма налога выделена отдельной графой;

- приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения,

- принятие приобретенных товаров (работ, услуг) к учету.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу о соблюдением обществом при применении налоговых вычетов положений пунктов 1, 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 Кодекса, так как работы выполнены на основании договоров от 25.06.2007 N 3/07, от 30.07.2006 N 1/48, ООО "СибАгроСтрой" и ООО "СибЭко" выставлены счета-фактуры от 27.07.2007 N А-000017, от 07.08.2007 N А-0000001, соответствующие требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса; данные работы приняты к учету на основании актов о приемке выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ от 07.08.2007 N 20, от 27.07.2007 N 14; выполнение работ было направлено на осуществление деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость в силу того, что выполнение работ по регулированию русла реки Байдаевка связано с предоставлением налогоплательщику земельного участка на праве аренды для проектирования и строительства гипермаркета по адресу: город Новокузнецк, Орджоникидзевский район, северная часть общественно-деловой зоны Новобайдаевского района, ул. Р.Зорге, по окончании строительства которого заявитель планировал осуществлять торговлю через гипермаркет, подлежащую обложению налогом на добавленную стоимость.

Кроме того, договорами от 25.06.2007 N 3/07, от 30.07.2006 N 1/48, заключенными заявителем с ООО "СибАгроСтрой", ООО "СибЭко", предусмотрено выполнение работ по регулированию русла реки Байдаевка, сметная стоимость выполнения указанных работ установлена сторонами в приложениях к указанным договорам.

Оснований для переоценки данных доказательств у суда кассационной инстанции не имеется в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По данным мотивам не может быть принят во внимание довод кассационной жалобы о том, что готовый объект (по регулированию русла реки) не принят на баланс города.

По эпизоду неправомерного предъявления налогоплательщиком при исчислении налога на добавленную стоимость за 2005-2007 годы к вычету 10 124 676 рублей 48 копеек налога на добавленную стоимость.

Основанием для вывода о неправомерном предъявлении к вычету спорной суммы явилось обнаружение налоговым органом того факта, что по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" за период с 01.04.2005 по 31.09.2007 установлено, что по счетам 19.1 и 19.3 по многим контрагентам на конец месяца проверяемого периода (01.09.2008) образовалось отрицательное сальдо в сумме 10 124 677 рублей 05 копеек в силу того, что налогоплательщик списывал в дебет счета 68.2 "Расчеты по налогам и сборам по налогу на добавленную стоимость" суммы налога на добавленную стоимость, превышающие суммы налога, относящиеся к приобретению основных средств и нематериальных активов, сырья, материалов и других производственных активов. Из пояснений общества следовало, что возникшая отрицательная сумма налога на добавленную стоимость по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" возникла в результате программной ошибки - не отражения документа "возвратная накладная", которая должна быть восстановлена по счету 68. Однако общество не представило налоговому органу возвратные накладные.

В соответствии со статьей 89 Кодекса налоговый орган при осуществлении контроля правильности исчисления и уплаты налогов и сборов обязан установить не только их занижение (завышение), но и устанавливать фактические налоговые обязательства налогоплательщика.

Наличие у налогоплательщика обязанности по самостоятельному исчислению суммы налога, исходя из налоговой базы, определенной на основе регистров бухгалтерского учета (статьи 52, 54 Кодекса), не может рассматриваться в качестве основания для освобождения налогового органа от проверки первичных документов и регистров бухгалтерского учета, имеющих непосредственное отношение к исчислению налога.

В нарушение пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса в акте проверки и в оспариваемом решении налоговым органом только констатирована неправомерность предъявления к вычету 10 124 677 рублей 05 копеек налога на добавленную стоимость за 2005-2007 годы в связи с непредставлением в ходе выездной налоговой проверки возвратных накладных в силу установления расхождений в размере 10 124 677 рублей 05 копеек между суммами налога на добавленную стоимость, списанными в дебет счета 68.2 "Расчеты по налогам и сборам по налогу на добавленную стоимость", и суммами налога на добавленную стоимость, отраженными по счету 19.1 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам".

Вместе с тем, материалами дела подтверждается и инспекцией не оспаривается, что обществом представлялись документы в подтверждение правомерности предъявления налогоплательщиком к вычету налога на добавленную стоимость за 2005-2007 годы (налоговые декларации за 2005-2007 годы, книги покупок за 2005-2007 годы, оборотно-сальдовые ведомости по счету 19.3, 19.1, 68 за 2005-2007 годы, соответствующие первичные документы и пояснения главного бухгалтера).

С учетом того, что нормами налогового законодательства право налогоплательщика на предъявление к вычету налога на добавленную стоимость не поставлено в зависимость от правильности ведения счета 68, а у инспекции имелась реальная возможность оценить какие именно вычеты и по каким конкретно счетам-фактурам были включены налогоплательщиком необоснованно, то налоговый орган, указывая в оспариваемом решении на непредставление налогоплательщиком возвратных накладных, без указания обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения, которое должно основываться на результатах проверки всех документов, имеющих отношение к излагаемому факту со ссылкой на соответствующие первичные документы, подтверждающие факт нарушения, не имел правовых оснований для исключения из налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость за 2005-2007 годы суммы налоговых вычетов в размере 10 124 677 рублей 05 копеек.

По данным мотивам не может быть принят во внимание довод кассационной жалобы о необоснованном списании суммы налога на добавленную стоимость в связи с непредставлением налогоплательщиком документов, подтверждающих причину образования отрицательного сальдо.

По эпизоду неправомерного отнесения налогоплательщиком в состав прочих расходов от реализации товаров (работ, услуг) 9 308 507 рублей 31 копейки затрат, понесенных в декабре 2005 года в связи с проведением капитального ремонта арендованных на основании договора от 09.02.2005 N 9141 площадей, расположенных по адресу: город Красноярск, бульвар Солнечный, дом 4.

Между заявителем и Департаментом недвижимости администрации города Красноярска (арендодателем), заключен договор аренды нежилого помещения от 09.02.2005 N 9141, по условиям которого стороны предусмотрели, что арендодатель передает арендатору (заявителю) во временное пользование нежилое помещение, общей площадью 1660,30 м3, расположенное в девятиэтажном жилом доме по адресу: город Красноярск, бульвар Солнечный, дом 4, а арендатор обязуется оплатить аренду согласно прилагаемому к договору расчету.

Из условий данного договора также следует, что арендатор обязуется производить за счет собственных средств текущий и капитальный ремонт арендуемого помещения; арендатор не вправе осуществлять изменение функционального назначения, перепланировку, переоборудование, реконструкцию, капитальный ремонт, а также другие строительно-монтажные работы в арендуемом жилом помещении без письменного согласования в установленном законодательством порядке с надзорными органами, а также с нарушениями требований действующих норм строительного и технологического проектирования (пункты 1.1, 1.2, 4.2.4 настоящего договора).

Из материалов дела следует, что арендованное помещение передано заявителю 29.12.2004 на основании акта приема-передачи от 29.12.2004.

Во исполнение обязательств, закрепленных в пункте 4.2.4 договора аренды нежилого помещения от 09.02.2005 N 9141, налогоплательщик 14.02.2005 (письмо N 2574-к), получив согласие на проведение за счет собственных средств капитального ремонта без изменения конструктивных и объемно-планировочных характеристик арендуемого нежилого помещения по адресу: город Красноярск, бульвар Солнечный, дом 4, заключил договор генерального подряда от 10.01.2005 N 1/14 на капитальный ремонт объекта с ООО "Сибагрострой".

В связи с выполнением ООО "Сибагрострой" работ по договору от 10.01.2005 N 1/14, на основании подписанных актов о приемке выполненных работ и справок о стоимости выполненных работ и затрат, заявителю выставлен счет-фактура от 01.04.2005 N 000021-1 на сумму 9 308 507 рублей 31 копейка. Указанная сумма при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год налогоплательщиком отнесена в состав прочих расходов от реализации товаров (работ, услуг).

Статьей 253 Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль, включают в себя, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии; суммы начисленной амортизации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используемые им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев первоначальной стоимости более 10 000 рублей.

Амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в представленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Пунктами 1, 2 статьи 260 Кодекса предусмотрено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Положения данной статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Как следует из материалов дела, заявителем с Департаментом недвижимости администрации г. Красноярска заключен договор аренды нежилого помещения от 09.02.2005 N 9141, в котором стороны согласовали, что заявитель обязуется производить за счет собственных средств текущий и капитальный ремонт арендуемого помещения. В случаях, предусмотренных соответствующими решениями органов местного самоуправления по согласованию с департаментом недвижимости в счет арендной платы по договору аренды могут быть зачтены затраты арендатора, связанные с проведением капитального ремонта.

Положений о возмещении расходов арендатора арендодателем указанный договор не содержит. Доказательства, свидетельствующие о принятии соответствующих решений органами местного самоуправления по согласованию с Департаментом недвижимости администрации г. Красноярска о зачете затрат арендатора, связанных с проведением капитального ремонта, то есть нарушении заявителем положения пункта 2 статьи 260 Кодекса, налоговый орган не представил.

Пункт 5 статьи 270 Кодекса предусматривает, что при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

В силу пункта 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Суд первой инстанции, оценив договор генерального подряда на капитальный ремонт объекта от 10.01.2005 N 1/14, акты о приемке выполненных работ, акты справок о стоимости работ, локальные сметы N 1-N4 с указанием конкретных работ, их объема и стоимости, письмо от 14.02.2005 N 2574-к, обоснованно признал, что заявителем подрядным способом производился ремонт арендованного обществом имущества с согласия собственника имущества. Данные расходы не увеличивают первоначальную стоимость основных средств в понимании пункта 2 статьи 257 Кодекса, так как по своему характеру не относятся к случаям достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения.

Назначением работ являлся ремонт арендованных помещений для приведения их в состояние, позволяющее нормальную эксплуатацию в целях, предусмотренных договором аренды. В результате ремонтных работ общество и арендодатель не получили нового, усовершенствованного объекта, которому приданы новые функции, работы не повлекли улучшение (повышение) технико-экономических показателей работы арендуемого помещения, не изменились сущностные характеристики помещения в целях сдачи собственником их в аренду, технологическое или служебное назначение объекта, что свидетельствует о проведении капитального ремонта, а не реконструкции объекта.

Довод налогового органа о том, что факт реконструкции установлен протоколом N 44 об административном правонарушении и постановлением от 11.12.2007, которым общество привлечено к ответственности по части 2 статьи 3.2 Закона Красноярского края от 26.04.2004 N 10-1900 "Об административных правонарушениях", а также довод о том, что общество могло списывать спорные затраты только в порядке амортизации неотделимых улучшений арендуемого имущества были предметом оценки арбитражного апелляционного суда.

Суды установили недоказанность в соответствии с требованиями статьями 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации того, что спорные работы связаны с изменением функционального назначения арендуемого помещения или его технико-экономических показателей, увеличением производственных мощностей, улучшением качества и изменением номенклатуры продукции.

По эпизоду неправомерного отнесения налогоплательщиком в состав расходов от реализации товаров (работ, услуг) в 2005 году 435 158 рублей 36 копеек, в 2006 году - 1 777 857 рублей 27 копеек затрат по доставке работников до места работы и обратно.

Основанием для данного вывода налогового органа послужило то, что указанные расходы не соответствуют пункту 26 статьи 270 Кодекса, так как в заключенных между работниками и работодателем трудовых договорах не предусмотрены условия по доставке работников от места работы и обратно служебным транспортом работодателя, коллективный договор не заключался.

В соответствии с пунктом 26 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Вывод судов двух инстанций о том, что в рассматриваемом случае расходы общества соответствуют критериям отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку указанные расходы связаны с технологическими особенностями производства в силу отсутствия у заявителя собственного транспорта для перевозки работников, режимом работы торговых объектов и их удаленностью от населенных пунктов и места проживания работников основан на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Довод кассационной жалобы о недоказанности заявителем того, что указанные расходы связаны с технологическими особенностями производства не может быть учтен, поскольку противоречит требованиям статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По эпизоду неправомерного включения налогоплательщиком в сумму внереализационных расходов за 2005 год 2 227 554 рублей затрат по демонтажу здания, приобретенного для строительства гипермаркета "Алпи-Звездный" по адресу: город Красноярск, улица Говорова, 57.

В состав прочих внереализационных расходов обществом включены затраты в сумме 2 235 054 рубля, состоящие из 356 408 рублей 64 копеек недоначисленной амортизации по объекту, расположенному по адресу: город Красноярск, улица Говорова, 57, демонтаж которого произведен (остаточная стоимость ликвидированного основного средства); 1 878 645 рублей 36 копеек стоимости работ по демонтажу указанного объекта.

Налоговый орган считает, что заявителем при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год в нарушение пункта 5 статьи 270 Кодекса к внереализационным расходам отнесено 2 227 554 рублей стоимость ликвидируемого объекта незавершенного строительства, приобретенного по договору купли-продажи для строительства гипермаркета "Алпи-Звездный" по адресу: город Красноярск, улица Говорова, 57, что повлекло завышение обществом суммы расходов по налогу на прибыль за 2005 год.

Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам относятся расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 272 Кодекса датой осуществления внереализационных расходов признается дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду абзац 3 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации

С момента приобретения недвижимого имущества, расположенного по указанному адресу, обществом его стоимость списывалась в соответствии со статьями 256, 257 - 259 Кодекса путем начисления амортизации.

В связи со строительством гипермаркета на земельном участке, на котором располагался объект недвижимого имущества, заявителем была произведена ликвидация (демонтаж) данного объекта. Данное обстоятельство подтверждается договором генерального подряда от 06.12.2004 N 1/13, заключенным с ООО "СибАгроСтрой", актами о приемке выполненных работ и справками о стоимости выполненных работ и затрат от 03.05.2005 NN 2, 3, 5.

Оценив данные обстоятельства и представленные в их обоснование доказательства, суды пришли к правильному выводу о том, что налогоплательщиком в состав внереализационных расходов обосновано включена недоначисленная амортизация в размере 356 408 рублей 64 копеек по объекту, расположенному по адресу: город Красноярск, улица Говорова, 57, демонтаж которого произведен (остаточная стоимость ликвидированного основного средства), и стоимость работ по демонтажу данного объекта в размере 1 878 645 рублей 36 копеек.

По эпизоду неправомерного отнесения налогоплательщиком в состав расходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2006 год 3 463 278 рублей затрат на амортизацию, начисленную на основное средство - магазин, расположенный по адресу: город Новосибирск, улица Петухова, дом 69.

Основанием для вывода о неправомерном отнесении в состав расходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2006 год затрат на амортизацию в спорной сумме послужило обнаружение налоговым органом того, что ранее указанный объект получен ООО "Статус" от ООО "Трансмашэлектро" на основании акта приема-передачи 29.05.2005 в качестве доли в уставный капитал стоимостью 7 517 000 рублей, определенной оценкой объектов недвижимости независимого оценщика от 17.04.2005.

По данным проверки балансовая стоимость спорного объекта (магазина) определена в размере 146 381 965 рублей (7 517 000 х 1,104 коэффициента дефлятора) + 138 083 197), амортизация составила 2 027 451 рубль (146 381 965,00 : 361 х 5 месяцев). Налоговый орган со ссылкой на положения статьи 40 Кодекса признал, что обществом завышена стоимость приобретенного основного средства (объекта незавершенного строительства) более чем на 20% от рыночной цены такого же имущества.

Суды двух инстанции признали недействительным решение инспекции в этой части в связи с установлением налоговым органом рыночной цены объекта недвижимого имущества с нарушением требований пунктов 4 - 10 статьи 40 Кодекса.

Пунктом 3 статьи 40 Кодекса установлено, что в случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

При этом для определения рыночной цены товара согласно пунктам 4 - 10 статьи 40 Кодекса могут быть использованы три метода, перечень которых является исчерпывающим: метод цены идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод. Указанные методы применяются налоговыми органами последовательно при невозможности использования предыдущего метода.

Из оспариваемого решения следует, что налоговый орган при определении рыночной цены на идентичные (однородные) объекты недвижимости использовал информацию о рыночной цене объекта незавершенного строительства по адресу: город Новосибирск, улица Петухова, дом 69, содержащуюся в акте приема-передачи от 29.05.2005 указанного объекта, переданного в качестве доли в уставный капитал ООО "Статус", протоколе общего собрания ООО "Трансэлектро" о создании ООО "Статус" от 20.04.2005 N1, отчете оценщика от 17.04.2005.

Определение рыночной цены на основании только одной сделки, хотя бы в отношении одного и того же объекта, не свидетельствует об установлении достоверной рыночной цены спорного объекта, так как при применении метода цены на идентичные (однородные) товары подлежали выяснению обстоятельства, указанные в пунктах 3 - 9 статьи 40 Кодекса, то есть подлежал исследованию рынок идентичных (однородных) товаров в целях установления рыночной цены.

Налоговый орган не доказал невозможность получения информации о рыночной стоимости объекта незавершенного строительства методом определения цены идентичных (однородных товаров) ввиду отсутствия сделок по идентичным (однородным) объектам незавершенного строительства (либо предложение таких объектов), недоступности информационных источников для определения рыночной цены.

Представленный налоговым орган отчет об определении рыночной стоимости объекта незавершенного строительства от 17.04.2005 N68-р признан судами не соответствующим пунктам 4 - 11 статьи 40 Кодекса, в связи с чем вывод судов о недоказанности налоговым органом правомерности определения им рыночной цены для установления первоначальной стоимости амортизируемого имущества является правильным.

По эпизоду завышения доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2006 год на 211 319 024 рубля, расходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2006 год на 33 517 564 рублей; занижения внереализационных расходов за 2006 год на 19 413 916 рублей затрат, внереализационных доходов на 207 519 370 рублей.

Налогоплательщик при исчислении налога на прибыль организаций в налоговой декларации за 2006 год заявил 9 306 659 048 рублей доходов от реализации товаров (работ, услуг), 61 957 366 рублей внереализационных доходов; 8 698 080 343 рубля расходов от реализации товаров (работ, услуг), 358 548 397 рублей внереализационных расходов.

Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки правильности исчисления налога на прибыль организаций за 2006 год на основании сведений, содержащихся в Главной книге и налоговом регистре за 2006 год "Налог на прибыль", применяемом для исчисления налога на прибыль, установлено, что обществом получены доходы от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 9 095 340 024 рублей, внереализационные доходы в сумме 269 476 736 рублей, понесены расходы от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 8 664 562 779 рублей, внереализационные расходы в сумме 377 962 113 рублей.

Инспекцией в ходе проверки проведен допрос главного бухгалтера общества относительно выявленных инспекцией расхождений, в ходе которого главный бухгалтер пояснил, что данные расхождения могли произойти вследствие сбоя программы в момент составления налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год (протокол от 27.08.2008 N 171).

В связи с установлением несоответствия данных отраженных в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год данным главной книги и налогового регистра за 2006 год "Налог на прибыль", налоговый орган посчитал, что обществом при исчислении налога на прибыль завышены доходы от реализации товаров (работ, услуг) на сумму 211 319 024 рубля (9 306 659 048,00 - 9 095 340 024,00), расходы от реализации товаров (работ, услуг) на сумму 33 517 564 рубля (8 698 080 343,00 - 8 664 562 779,00), занижены внереализационные доходы на сумму 207 519 370 рублей (61 957 366,00 - 269 476 736,00), внереализационные расходы на сумму 19 413 916 рублей (358 548 397,00 - 377 962 113,00). Данные нарушения, по мнению инспекции, повлекли неправильное определение налоговой базы и неполную уплату налога на прибыль за 2006 год.

Вместе с тем, наличие у налогоплательщика обязанности по самостоятельному исчислению суммы налога, исходя из налоговой базы, определенной на основе регистров бухгалтерского учета (статьи 52, 54 Кодекса), не может рассматриваться в качестве основания для освобождения налогового органа от проверки первичных документов и регистров бухгалтерского учета, имеющих непосредственное отношение к выявленным при поведении проверки нарушениям налогового законодательства.

В нарушение пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Кодекса в акте проверки и в оспариваемом решении налоговым органом указано только на расхождение по сумме расходов и доходов между данными налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год и данными налогового учета, отраженным в главной книге, в налоговой регистре за 2006 год "Налог на прибыль", применяемом для исчисления налога на прибыль.

Из представленных в материалы дела требований, направленных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки в порядке статьи 93 Кодекса, не следует, что налоговый орган, установив указанные несоответствия, которые согласно пояснений главного бухгалтера общества могли произойти вследствие сбоя программы в момент составления налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 год, запрашивал у заявителя какие-либо пояснения относительно выявленных им в ходе проверки несоответствий, в том числе, какие именно расходы и доходы были излишне включены либо не включены налогоплательщиком в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2006 год. Вместе с тем, при проведении проверки обществом представлялись по требованию все документы в подтверждение заявленных в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2006 года сумм доходов и расходов. Однако инспекция не проверила сумму общих доходов и расходов заявителя.

С учетом того, что нормами налогового законодательства право налогоплательщика на предъявление расходов не поставлено в зависимость от правильности заполнения данных налогового учета, в том числе главной книги и налогового регистра за 2006 год "Налог на прибыль", налоговый орган без указания обстоятельств, допущенного налогоплательщиком нарушения, и подтверждающих это нарушение документов, не имел правовых оснований для исключения из налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год суммы доходов от реализации товаров (работ, услуг) в размере 211 319 024 рублей, суммы расходов от реализации товаров (работ, услуг) в размере 33 517 564 рублей; увеличения внереализационных доходов на сумму 207 519 370 рублей, внереализационных расходов в сумме 19 413 916 рублей затрат.

Выводы судов об обоснованности требований заявителя в данной части основаны на правильном применении норм материального права.

В части, касающейся отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 52 561 132 рубля 88 копеек налоговый орган в кассационной жалобе не приводит доводов, указывающих на нарушение судами норм материального либо процессуального права. Заявитель кассационной жалобы указывает, что в судебных актах отсутствует обоснование признания неправомерным отказа в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 35 419 507 рублей 24 копейки. Данные доводы не основаны на фактических обстоятельствах дела. Суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для отказа в возмещении 38 707 рублей 777копеек, которые включают в себя, в том числе, спорную сумму.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что суды первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне исследовали доказательства по делу, дали им правильную оценку и не допустили нарушения или неправильного применения норм материального и процессуального права.

Учитывая изложенное, на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обжалуемые судебные акты должны быть оставлены без изменения, а кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 3 сентября 2010 года по делу N А33-18167/2008, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2010 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.