Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 ноября 2010 г. по делу N А33-17278/2009 Суд признал незаконным бездействие, выразившееся в непредставлении возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, поскольку налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 25 ноября 2010 г. по делу N А33-17278/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 13 июля 2011 г. N Ф02-2820/11 по делу N А33-17278/2009

Общество с ограниченной ответственностью Фирма "Тамара" (общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Красноярска (инспекция, налоговый орган) о признании незаконным бездействия, выразившегося в непредставлении возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, и об обязании налогового органа предоставить возможность для ознакомления с материалами налоговой проверки с правом снятия копий необходимых документов.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 28 декабря 2009 года заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 22 марта 2010 года решение суда первой инстанции отменено, принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 июня 2010 года постановление от 22 марта 2010 года отменено, дело направлено на новое рассмотрение в апелляционную инстанцию.

Постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2010 года решение от 28 декабря 2009 года оставлено без изменения.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе просит отменить решение от 28 декабря 2009 года и постановление от 3 августа 2010 года, полагая, что судами при принятии судебных актов нарушены статьи статей 24, 25 Конституции Российской Федерации, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 201, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу общество заявило о своем согласии с судебным актом.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Стороны о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, своих представителей в судебное заседание не направили.

Проверив законность обжалуемого судебного акта в соответствии с полномочиями, предоставленными статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция приходит к следующим выводам.

Предметом заявленных обществом требований является оспаривание бездействия, выразившегося в непредставлении возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, и об обязании налогового органа предоставить возможность для ознакомления с материалами налоговой проверки с правом снятия копий необходимых документов.

Отменяя постановление апелляционного суда и направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции в постановлении от 16 июня 2010 года указал суду апелляционной инстанции учесть при новом рассмотрении дела, что в предмет заявленных требований и подлежащих судебному исследованию входили, в том числе, требования общества о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в непредставлении обществу возможности ознакомиться с материалами налоговой проверки как до дня их рассмотрения, так и во время их рассмотрения и после окончания рассмотрения, а также обязать налоговую инспекцию предоставить налогоплательщику такую возможность с правом снятия копий необходимых документов. То есть, из заявления общества следует, что им были предъявлены, в том числе, требования, касающиеся бездействия, выразившегося в непредставлении налогоплательщику возможности ознакомиться с материалами проверки во время процедуры их рассмотрения, после таковой, а также возможности снятия копий соответствующих документов.

Нарушением норм процессуального права, повлекшим принятие неправильного решения по делу, явилось неисследование арбитражным апелляционным судом доводов налогоплательщика о непредставлении ему возможности ознакомиться с материалами дела в ходе их рассмотрения в порядке статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, неисследование представленных в материалы дела в подтверждение данных доводов доказательств.

При новом рассмотрении дела указания суда кассационной инстанции выполнены.

Суд апелляционной инстанции, исследовав указанные обстоятельства, согласился с выводами суда первой инстанции о наличии обязанности налоговой инспекции ознакомить налогоплательщика с материалами налоговой проверки во время их рассмотрения с целью обеспечения защиты его прав и законных интересов, вне зависимости от имеющегося у налогоплательщика права знакомиться со всеми материалами в ходе рассмотрения дела в суде.

По данным мотивам суд оставил без изменения решение от 28 декабря 2010 года.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций являются законными и обоснованными.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 46 Конституции Российской Федерации каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. Решения и действия (или бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц могут быть обжалованы в суд.

Согласно пункту 1 статьи 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном настоящим Кодексом.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из заявления общества, поданного в арбитражный суд, следует, что права заявителя нарушены бездействием налогового органа, выразившимся в непредставлении заявителю возможности ознакомиться с материалами выездной налоговой проверки, в том числе с правом снятия копий необходимых документов. При этом общество ссылается на нарушение налоговым органом положений подпунктов 7, 15 пункта 1 статьи 21, пункта 6 статьи 100, абзацев 1, 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Бездействие выражается в несовершении государственным органом каких-либо юридически значимых действий, в том числе в невыполнении обязанностей, которые в рамках публичных правоотношений для государственного органа должны быть прямо предусмотрены законом.

В соответствии с частью 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации органы государственной власти и органы местного самоуправления, их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомления с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом.

Статьей 45 Конституции Российской Федерации предусмотрено, что государственная защита прав и свобод человека и гражданина в Российской Федерации гарантируется. Каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом.

Согласно пункту 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право, в том числе: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов; на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных Кодексом.

В свою очередь, на основании пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны: направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора; по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Налоговое законодательство не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки, что согласуется с правовой позицией, изложенной в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N ВАС-2199/09.

Вместе с тем пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные настоящим Кодексом и иными федеральными законами.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекает из системного толкования норм, закрепленных в Конституции Российской Федерации, статьях 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Конституционный Суд Российской Федерации в своем Определении от 12.07.2006 N 267-О указал, что право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений (подпункты 12, 13).

Пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих на представление письменных возражений по указанному акту. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.

В силу абзаца 2 пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Таким образом, не только полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, но и последующее изучение и составление налогоплательщиком возражений на него являются обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности. Предоставление права на ознакомление с материалами проверки в период производства по делу о налоговом правонарушении служит гарантией соблюдения прав налогоплательщика.

Отсутствие прямого указания в законе на наличие у налогового органа обязанности предоставить налогоплательщику возможность ознакомления с материалами налоговой проверки не лишает налогоплательщика права обладать полной информацией о вменяемых ему нарушениях, не исключает обязанность налогового органа по обеспечению возможности защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в частности, посредством предоставления возможности изучения всех имеющихся доказательств, представления объяснений и возражений.

Следовательно, предусмотренное частью 2 статьи 24 Конституции Российской Федерации право на ознакомление с документами и материалами, непосредственно затрагивающими права и свободы, реализовано в положениях Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих права налогоплательщика получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе в исследовании документов, ранее истребованных у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документов, представленных в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иных документов, имеющихся у налогового органа (пункт 4 статьи 101 Кодекса).

Таким образом, налоговый орган обязан ознакомить налогоплательщика с материалами налоговой проверки во время их рассмотрения с целью обеспечения полноценной защиты его прав и законных интересов.

Наличие у налогоплательщика права на судебную защиту не лишает его права на защиту прав и законных интересов на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

Судом установлено, что общество обратилось в налоговый орган 24.09.2009 с заявлением о предварительном ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки, положенными в основу акта проверки от 31.08.2009 N33 с использованием фототехники, из содержания которого следует желание заявителя ознакомится со всеми документами проверки.

Письмом от 25.09.2009 N14-12/16947 инспекция отказала обществу в ознакомлении по тому основанию, что Кодексом не предусмотрена обязанность налогового органа представлять налогоплательщику материалы выездной налоговой проверки.

Протоколы рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 29.09.2009 от 06.10.2009 не подтверждают ознакомление заявителя с материалами проверки в полном объеме, поскольку в них не содержатся данные о том, с какими конкретными документами ознакомлен налогоплательщик.

Согласно протоколу об ознакомлении с материалами выездной налоговой проверки от 06.11.2009 N267 общество было ознакомлено только с частью материалов проверки - копиями протоколов допроса и осмотра.

Исходя из изложенного выше в настоящем постановлении, вывод судов о бездействии налогового органа следует признать правильным, доводы кассационной жалобы - несостоятельными.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу о том, что суды первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне исследовали доказательства по делу, дали им правильную оценку и не допустили нарушения или неправильного применения норм материального и процессуального права, в связи с чем обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 28 декабря 2009 года по делу N А33-17278/2009, постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 17 августа 2010 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.