Решение Арбитражного суда Свердловской области от 25 января 2008 г. N А60-30981/2007-С6 Доначисление обществу налога на прибыль неправомерно, поскольку налогоплательщик обоснованно уменьшил налоговую базу на сумму платежей по договору коммерческой концессии (извлечение)

Решение Арбитражного суда Свердловской области
от 25 января 2008 г. N А60-30981/2007-С6

ГАРАНТ:

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 16 июля 2008 г. N Ф09-5057/08-С3 настоящее решение оставлено без изменения

Резолютивная часть решения объявлена 18 января 2008 года.

Полный текст решения изготовлен 25 января 2008 года.

Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи, при ведении протокола судебного заседания судьей,

рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Завод радиоаппаратуры" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Екатеринбурга о признании недействительным решения налогового органа в части

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Рыжкова М.С., представитель, доверенность N 19 от 07.11.2007 г.; Шумайлов А.Я., гл. бухгалтер, доверенность N 20 от 05.12.2007 г.;

от заинтересованного лица - Долгушева А.В., специалист 2 разряда, доверенность N 09-05 от 28.12.200г.; Кряжева Л.А., гл. госналогинспектор, доверенность N 09-05/1 от 10.12.200г.

Объявлен состав суда. Процессуальные права и обязанности разъяснены. Отводов суду не заявлено. Заявлений и ходатайств от лиц, участвующих в деле, не поступило.

В судебном заседании 17.01.2008 г. объявлен перерыв до 18.01.2008 г. до 16 час. 00 мин. После перерыва судебное заседание продолжено.

Общество с ограниченной ответственностью "Завод радиоаппаратуры" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Екатеринбурга о признании недействительным решения от 19.09.2007 г. N 06-261 в части доначисления налога на прибыль за 2003 г.-2005 г. в общей сумме 198477 руб. (2003 г. в сумме 84909 руб., 2004 г. - 37277 руб., 2005 г. - 76291 руб.), наложения штрафа по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в общей сумме 1328152 руб. 47 коп. (по договору коммерческой концессии в сумме 1305438 руб. 80 коп., по иным основаниям - 22713 руб. 67 коп.), доначисления налога на добавленную стоимость за 2003 г.-2005 г. в общей сумме 121299 руб., штраф по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в общей сумме 1914285 руб. 40 коп. (в том числе по договору коммерческой концессии - 1896252 руб. 40 коп., по иным основаниям - 18033 руб.) и соответствующих пени.

Заинтересованное лицо просит в удовлетворении заявленных требований отказать по основаниям, изложенным в отзыве.

Рассмотрев материалы дела, суд установил:

Инспекцией ФНС России по Октябрьскому району г. Екатеринбурга была проведена выездная налоговая проверка ООО "Завод Радиоаппаратуры"по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, за период 01.01.2003 г. по 31.12.2005 г.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 06-261 от 15.08.2007 г. и принято Решение N 06-261 от 19.09.2007 г. о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением налогового органа в части ООО "Завод радиоаппаратуры" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

В частности, заявитель не согласен с выводом налогового органа о необоснованном уменьшении обществом доходов в целях исчисления налога на прибыль на платежи по договору коммерческой концессии N 378Д на сумму 5100000 рублей за 2003 год, на сумму 20423728, 82 рублей за 2004 год и на сумму 18813559, 32 рубля за 2005 год, а также считает неправомерным привлечение к ответственности на основании п. 1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1305438, 80 рублей за неуплату налога на прибыль по договору коммерческой концессии, а также штрафа за неуплату НДС (неправомерное принятие к вычету) по договору коммерческой концессии в размере 1896252, 40 рублей.

Как следует из материалов дела, между ОАО "Завод радиоаппаратуры", "Правообладатель" и ООО "Завод радиоаппаратуры "Пользователь" заключен договор коммерческой концессии N 378Д от 01.10.03. В соответствии с условиями договора "Правообладатель" (ОАО "Завод радиоаппаратуры") передал "Пользователю" (ООО "Завод радиоаппаратуры") конструкторскую и технологическую документацию, коммерческую документацию и иную информацию, необходимую для осуществления предоставленных договором прав на производство и реализацию продукции, включил пользователя в свою систему качества и контролировал ее соблюдение.

Согласно п. 6.1. Договора "Пользователь" на основе предоставленных по договору прав осуществляет производство и реализацию продукции (жгутов проводов) под торговым знаком правообладателя, с использованием его фирменного наименования и предоставленной им конструкторской документации и технологической информации.

В соответствии с пунктом 4.1 договора "Пользователь" выплачивает "Правообладателю" вознаграждение за использование комплекса исключительных прав в размере 1700000 рублей в месяц.

По мнению налогового органа, в нарушение положений п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 49 ст. 270 НК РФ предприятием неправомерно завышены расходы по оплате вознаграждения "Правообладателю", по договору коммерческой концессии от 01.10.2003 г. N 378Д, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в 200 -2005 г.г.

При этом налоговый орган ссылается на неисполнение заявителем требований п. 2 статьи 1028 ГК РФ, в соответствии с которым договоры коммерческой концессии регистрируются органом, осуществившим регистрацию юридического лица и Федеральной службой по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам, а также условий договора (п. 3.1), согласно которому "Правообладатель" обеспечивает регистрацию настоящего договора в порядке, установленном действующим законодательством, а Пользователь (п. 3.2.) обязан информировать покупателей (заказчиков) о том, что он использует товарный знак в силу настоящего договора.

В ходе проверки было установлено, что регистрация договора коммерческой концессии N 378Д от 01 октября 2003 года в Федеральной службе по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатенте), отсутствует.

Кроме того, заинтересованное лицо ссылается на то обстоятельство, что после окончания выездной налоговой проверки ООО "Завод радиоаппаратуры" (справка об окончании проверки от 18.06.2007 г.), внесло изменения в налоговые декларации по налогу на прибыль за 2003-2005 г.г. и представило уточненные декларации в налоговый орган 28.06.07, что формально свидетельствует о том, что налогоплательщик согласен с фактами установленных нарушений законодательства о налогах и сборах. Данные изменения в налоговую декларацию по налогу на прибыль относятся к уменьшению состава прочих расходов на суммы вознаграждения правообладателю - ОАО "Завод радиоаппаратуры" по договору коммерческой концессии от 01.10.2003 года N 378Д. Вместе с тем, при представлении уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2003-2005 года ООО "Завод радиоаппаратуры" не соблюдены условия освобождения от налоговой ответственности (п.4 ст.81 НК РФ).

Рассмотрев представленные суду доказательства и заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд считает выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС в рамках договора коммерческой концессии неправомерными.

В соответствии со ст. 1027 ГК РФ по договору коммерческой концессии правообладатель предоставляет пользователю комплекс прав, который в обязательном порядке должен включать в себя право на фирменное наименование или коммерческое обозначение, на охраняемую коммерческую информацию (ноу-хау), а также как минимум одно из исключительных прав на товарный знак, знак обслуживания и т.д.

В соответствии с пунктом 2 статьи 1027 ГК РФ договор коммерческой концессии предусматривает использование комплекса исключительных прав, деловой репутации и коммерческого опыта правообладателя в определенном объеме (в частности, с установлением минимального и (или) максимального объема использования), с указанием или без указания территории использования применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности (продаже товаров, полученных от правообладателя или произведенных пользователем, осуществлению иной торговой деятельности, выполнению работ, оказанию услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 1028 ГК РФ договор коммерческой концессии должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы договора влечет его недействительность. Такой договор считается ничтожным.

В силу пункта 2 статьи 1028 ГК РФ договор коммерческой концессии регистрируется органом, осуществившим регистрацию юридического лица или индивидуального предпринимателя, выступающего по договору в качестве правообладателя.

В отношениях с третьими лицами стороны договора коммерческой концессии вправе ссылаться на договор лишь с момента его регистрации.

Из материалов дела следует, что заключенный заявителем с ОАО "Завод радиоаппаратуры" договор коммерческой концессии N 378-Д от 01.10.03 и дополнительные соглашения к договору зарегистрированы в Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Екатеринбурга 13.11.03, 07.12.04 и 04.07.06, соответственно. В Роспатенте указанный договор в проверяемый период зарегистрирован не был.

Как следует из материалов дела, в соответствии с п.п. 3.1, 5.2, 6.2. названного договора и на основании ст. 1027 ГК РФ, заявителю был передан комплекс прав:

1. право на фирменное наименование - при производстве жгутов проводов ООО "Завод радиоаппаратуры" использовал на этикетках при упаковке продукции фирменное наименование правообладателя - ОАО "Завод радиоаппаратуры";

2. право на охраняемую коммерческую информацию (ноу-хау), которой согласно п. 2 ст. З Закона "О коммерческой тайне" является технологическая, производственная, финансово-экономическая или коммерческая информация, которая имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность;

3. передан весь комплекс конструкторской документации и технологической и производственной документации и информации, регламентирующей процесс производства жгутов проводов;

4. право на использование товарного знака правообладателя при производстве продукции - на этикетках продукции использовался товарный знак "СЭЛТ", защищенный свидетельствами Роспатента N 205209, 208666, 225146.

Перечень комплексно передаваемых услуг и прав, конструкторской и технологической и нормативной документации зафиксирован в актах передачи б/н от 01.10.03, от 20.06.06.

Порядок учета доходов и расходов для целей налогообложения прибыли определен главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, под документально подтвержденными расходами - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в том случае, если они экономически оправданны, подтверждены документально и связаны с получением дохода.

При этом, в соответствии с правовой позицией Конституционного суда, изложенной в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П целесообразность, рациональность и эффективность финансово-хозяйственной деятельности оценивается налогоплательщиком самостоятельно, при этом все произведенные организацией расходы изначально предполагаются обоснованными и доказать их необоснованность должны именно налоговые органы (абз. 5-7, 9 п. 3 Определения N 320-О-П, абз. 5-7, 9 п. 3 Определения N 366-О-П).

Налоговым органом не опровергнуты доводы заявителя о том, что оказанные услуги имели целью организовать и наладить производство жгутов проводов, реализуемых в дальнейшем предприятием. Производство указанной продукции является основным видом деятельности ООО "Завод радиоаппаратуры".

Факт оплаты по указанным договорам подтвержден первичными бухгалтерскими документами, соответствующими требованиям действующего законодательства.

Отсутствие регистрации договора коммерческой концессии N 378 Д от 01.10.03 в Роспатенте, на момент признания расходов, не имеет значения в целях налогообложения, поскольку услуги реально оказаны, документально подтверждены и экономически обоснованы.

Ссылка заинтересованного лица на нарушение "Правообладателем" нормы гражданского законодательства (п. 2 ст. 1028 ГК РФ), как основание для исключения указанных сумм из состава расходов в целях налогообложения, противоречит п. 3 ст. 2 ГК РФ и ст. 1, 2 НК РФ, согласно которым налоговые отношения регулируются исключительно нормами законодательства о налогах и сборах, а гражданское законодательство к налоговым отношениям на применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

В соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются периодические платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации.

Согласно п. 1 ст. 171 Кодекса, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В соответствии со ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Применительно к разъяснениям, изложенным в п. 2, 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности действий налогоплательщиков, признаки которой должны быть подтверждены в ходе судебного разбирательства по конкретному делу.

Материалами дела подтверждены фактические обстоятельства по заключению и исполнению договора коммерческой концессии, в ходе которых общество реально произвело расходы на уплату НДС поставщику.

Каких-либо доказательств недобросовестности действий общества, свидетельствующих о противоправном изъятии денежных средств из бюджета, при рассмотрении настоящего дела суду не представлено.

С учетом изложенного суд считает неправомерным вывод налогового органа о необоснованном уменьшении доходов в целях налогообложения прибыли, на платежи по договору коммерческой концессии N 378Д за 2003 г. на сумму 5100000 рублей., за 2004 г. на сумму 20423728,82 рублей и за 2005 г. - 18813559,32 рубля, а также привлечение заявителя к ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ, в том числе: за неуплату налога на прибыль в размере 1305438,80 рублей, за неуплату НДС в размере 1896252,40 рублей.

Требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.

Как следует из оспариваемого решения, налогоплательщиком, в нарушение п. 1 ст. 252, п.п. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ учтены в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, произведенные затраты по транспортным услугам, в результате чего, по мнению налогового органа, предприятием необоснованно уменьшены доходы в 2003 году на 353790 рублей, в 2004 году на 119122 рублей.

Не согласившись с выводами инспекции, заявитель оспаривает исключение из состава затрат расходов на транспортные услуги в указанных суммах, доначисление налога на прибыль за 2003 г. в сумме 84909 рублей, за 2004 год в сумме 28589,18 рублей, штрафа -5717,83 рублей за неуплату налога на прибыль.

Доначисления НДС по транспортным услугам за 2003, 2004 год в общей сумме 92 00 рублей (в том числе за 2003 год в сумме 31134 рублей за 2004 год в размере 61066 рублей), а также начисления штрафа за неуплату НДС за 2004 год в размере 12213,20 рублей.

ООО "Завод радиоаппаратуры" заключило договор на перевозку грузов автомобильным транспортом от 01.10.2003 г. N 2 с предприятием-перевозчиком ООО "Уралсибтранс". Согласно п. 2.8 договора ООО "Завод радиоаппаратуры", являясь заказчиком услуг, предоставить перевозчику на предъявленные к перевозке грузы товарно-транспортные накладные, установленной формы, отмечая в них фактическое время прибытия и убытия автомобилей из пункта погрузки или выгрузки.

В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом предназначена товарно-транспортная накладная (форма 1-Т). При этом ТТН выписывается грузоотправителем в четырех экземплярах, один из которых (третий) после фактического осуществления перевозки груза, заверенный подписями и печатями (штампами) грузополучателя, перевозчиком предъявляется грузоотправителю (заказчику) и служит основанием для расчета за оказанные транспортные услуги. Данное требование содержится в п. 47 Устава автомобильного транспорта РСФСР, утвержденного Постановлением Совета Министров РСФСР от 08.01.1969 г. N 12.

Первичным бухгалтерским документом, подтверждающим обоснованность расчетов за перевозки грузов, совместно с ТТН является путевой лист формы N 4-П. Данная форма путевого листа предусматривает наличие отрывного талона, который заполняется заказчиком и служит основанием для предъявления организацией-перевозчиком счета на оплату транспортных услуг.

В ходе проведения проверки выявлено, что ООО "Завод радиоаппаратуры" к налоговому учету приняты товарно-транспортные накладные, оформленные с нарушением п. 1 ст. 9 ФЗ N 129-ФЗ от 21.11.1996 г "О бухгалтерском учете", Постановления Госкомстата России от 28.11.1997 г. N 78. ТТН не имеют физических показателей о количестве перевозимого груза (кг., шт., мест); отсутствуют подписи лица, сдавшего груз к перевозке; подписи лица, организации-грузополучателя; дате и времени прибытия и убытия автомобиля; сведения о погрузочно-разгрузочных операциях. Отсутствуют товарно-транспортные накладные к актам приема-передачи услуг по договору, отсутствуют отрывные талоны к путевым листам.

Предприятие не согласно с выводом налогового органа о неправомерном завышении расходов, так как услуги на перевозку грузов подтверждаются первичными документами, оформленными в двустороннем порядке на основании договора N 2 от 01.10.2003 на перевозку грузов автомобильным транспортом. При этом указывает, что неточности в оформлении товарно-транспортной накладной могут влиять лишь на права и обязанности грузоотправителя и грузополучателя, связанные с приемом (отправкой) груза в надлежащем количестве.

В ходе рассмотрения дела в судебное заседание заявителем представлены оформленные в установленном порядке товарно-транспортные накладные на перевозку грузов автомобильным транспортом по договору N 2 от 01.10.03 заключенному заявителем с ООО "Уралсибтранс". С целью предоставления заинтересованному лицу возможности ознакомления с представленными доказательствами (первичными документами) и представления возражений, в судебном заседании был объявлен перерыв.

Согласно оформленной налоговым органом справки, представленные заявителем документы, приняты заинтересованным лицом в качестве надлежащего подтверждения расходов предприятия. С учетом проведенной сверки неподтвержденные затраты по транспортным услугам за 2003 год составили 319405 рублей, за 2004 год - 12334 рубля, соответственно.

Таким образом, сумма налога на прибыль к уплате составляет за 2003 год - 76657,20 руб. (319405 руб. х 24% ) и за 2004 год - 2960,16 руб. (12334 руб. х 24%), штраф за неуплату налога на прибыль - 15905,47 руб. (79617,36 руб. х 20%).

В ходе выездной налоговой проверки заинтересованным лицом установлено, что ООО "Завод радиоаппаратуры" в нарушение п. 3 ст. 264 НК РФ и пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, учтены произведенные затраты, в форме расходов на подготовку специалистов по теме "Подготовка внутренних аудиторов", по договору N 33/2 с предприятием ООО Системы качества", в результате чего необоснованно уменьшены доходы на сумму 36200 рублей.

Заявитель оспаривая решение налогового органа в указанной части, указывает на неправомерность ссылки налогового органа на п.п. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ, т.к. предприятие отнесло данные расходы в состав затрат руководствуясь иной нормой Налогового Кодекса, а именно: п.п. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ " расходы на юридические и информационные услуги".

ООО "Завод радиоаппаратуры" заключило договор N 33/2 с предприятием ООО "Системы качества". Согласно п. 1.1 названного договора ООО "Системы качества" проводит "Семинар по подготовке аудиторов для внутренних проверок систем менеджмента качества на соответствие требований стандарта ISO 9000" в период с 09 по 13 августа 2004 года в соответствии с Программой подготовки внутренних аудиторов (приложение N 2 к договору).

Содержание услуг согласно договору включает в себя: проведение семинара (чтение лекций, организация деловых игр, обеспечение слушателей дидактическими материалами), проведение экзаменационной работы (п. 1.2.1, п. 1.2.2 договора); проведение проверки знаний слушателей, по результатам сдачи экзамена выдается Диплом соответствующего образца, при условии сдачи экзаменационной работы (п. 2.1 договора).

Обучение внутренних аудиторов СМК проходили сотрудники предприятия: Султанкина Т.П., Крюкова Н.Д., Биц Н.П., Гармаш А.В., Груздев А.К. Программа подготовки внутренних аудиторов состояла из 38 учебных часов (дни обучения - 09 августа, 10 августа, 11 августа, 12 августа и 13 августа 2004 года). 13 августа 2004 г. регламентом дня предусмотрено проведение экзамена, подведение итогов экзамена, торжественное завершение работы с вручением дипломов.

Как следует из пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.

Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации под услугой понимается совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности. К таким действиям (деятельности) отнесены услуги связи, медицинские, ветеринарные, аудиторские, консультационные, информационные услуги, услуги по обучению, туристическому обслуживанию и иные.

Суд, рассмотрев представленные по делу доказательства и оценив их в совокупности, в порядке ст. 71 АПК РФ, пришел к выводу о неправомерности квалификации предприятием расходов по обучению персонала в качестве расходов на "информационные услуги". Расходы по обучению персонала в рассматриваемом случае должны учитываться в составе прочих расходов при условии соблюдения требований п. 3 ст. 264 НК РФ. На основании норм данной статьи указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию).

Как следует из материалов дела и пояснений заинтересованного лица, ООО "Системы качества" состоит на учете в ИФНМ России по Кировскому району г. Екатеринбурга. Лицензий на образовательную деятельность, в том числе на деятельность по дополнительной профессиональной подготовке, предприятие не имеет.

Ссылка заявителя на то обстоятельство, что обучение (подготовка) аудиторов для внутренних проверок систем менеджмента проводилась в рамках заключенного договора, как один из этапов сертификации системы менеджмента, судом не принимается, поскольку указанное обстоятельство не меняет сути возникших правоотношений.

Не может быть принята судом также ссылка предприятия на п.п. "а" п.2. Положения о лицензировании образовательной деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ N 796 от 18.10.2000 г., в соответствии с которым не подлежит лицензированию образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, поскольку расходы предприятия на подготовку и переподготовку кадров (услуги по обучению) могут быть учтены для целей налогообложения только в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ.

Таким образом, вывод налогового органа о необоснованном включении в состав расходов в 2004 году расходов по подготовке аудиторов для внутренних проверок систем менеджмента в сумме 36200 рублей, доначислением налога на прибыль за 2004 г. в сумме 8688 рублей, штрафа в сумме 1737,6 рублей является правомерным.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что в нарушение пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ, п. 3 ст. 264 НК РФ и пп.2 3 п. 1 ст. 264 НК РФ ООО "Завод радиоаппаратуры" в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, учтены произведенные затраты, в виде расходов на подготовку специалистов по теме "Внутренний аудитор ISO/TS 16949" по договору от 27 июля 2005 года N SPB 0512022 с иностранным предприятием "Регистр Ллойда Европы, Ближнего Востока и Африки", в результате чего необоснованно уменьшены доходы 2005 года на сумму 92060,80 рублей.

ООО "Завод радиоаппаратуры" заключило договор от 27 июля 2005 года N SPB 0512022 с иностранным предприятием "Регистр Ллойда Европы, Ближнего Востока и Африки". Согласно договору иностранное предприятие проводит обучающий семинар по теме "Внутренний аудитор по ISO/TS 16949" (п. 1 договора), выдает сертификаты, свидетельствующие о прослушивании курса (п. 2.1 договора).

В ходе проверки налоговым органом установлено, что у ООО "Завод радиоаппаратуры" отсутствуют документы, подтверждающие статус предприятия, как иностранного образовательного учреждения, а так же отсутствует, программа курса (подготовки), списки специалистов, проходивших обучение по данному курсу, выданные сертификаты, свидетельствующие о прослушивании курса, в связи с чем расходы по обучению персонала не могут быть учтены для целей налогообложения.

Не согласившись с выводом налогового органа, заявитель указывает, что правомерно отнесло данные расходы в состав затрат, как информационные услуги (п.п. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ), а также, что указанные расходы являются экономически обоснованными, т.к. в соответствии с Временным порядком сертификации систем менеджмента качества на соответствии ГОСТ ИСО 9001:2000, утв. Постановлением Госстандарта России от 29.01.2003 г. N 37-ст, сертификация систем менеджмента качества включает в себя несколько этапов, в том числе подготовка к аудиту (проверке) на месте и проведение указанного аудита, в связи с чем расходы на подготовку аудиторов для внутренних проверок систем менеджмента являются экономически обоснованными.

Как следует из материалов дела, обществом в качестве доказательств правомерности отнесения к расходам суммы в размере 92060,18 рублей, составляющей стоимость оказанных налогоплательщику услуг по обучению, представлены: заключенный с Обществом "Регистр ЛЛОЙДА Европы, Ближнего Востока и Африки (Санкт-Петербургский филиал) договор об оказании услуг N SPB 0512022 от 27/07/05, дополнения к договору, акт приемки-сдачи работ от 15.09.05, счет, счет-фактуру от 15.09.05.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, для признания расходов необходимо одновременное соблюдение двух условий: документальной подтвержденности и экономической обоснованности расходов.

Документальная подтвержденность расходов подразумевает наличие у налогоплательщика документов, доказывающих в соответствии с правилами налогового учета факт оказания услуг. Минимальный объем таких документов включает акт приемки услуг, который является первичным документом для отражения затрат в налоговом учете. Акты составляются с учетом требований ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Из содержания, имеющегося в материалах дела акта выполненных услуг, нельзя определить какие услуги и в каком объеме, оказывались предприятию, какую конкретно работу проделал г-н И. Мамлеев, не отражен факт исполнения обязательств по количественным, качественным показателям, расчет стоимости услуг.

Вместе с тем, ни налоговому органу, ни суду заявителем не представлено доказательств получения услуг, указанных в акте выполненных работ: программу курса (подготовки), список специалистов, проходивших обучение по данному курсу, выданные сертификаты, свидетельствующие о прослушивании курса, отчет об оказанных услугах с печатью организатора обучающего семинара и подписью ответственных лиц, билеты, подтверждающие проезд к месту семинара, гостиничный счет и т. п.

Исходя из положений ст.ст. 9 и 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию правомерности отнесения сумм на затраты возлагается на налогоплательщика.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа о завышении налогоплательщиком расходов за 2005 год в сумме - 92060,18 руб., а также непринятие к вычету НДС за 2005 год по услугам подготовки специалистов в сумме 16571 руб. является обоснованным.

Оспаривая решение налогового органа заявитель считает неправомерным исключение из состава затрат в 2005 году расходов по участию директора предприятия в бизнес-туре в г. Токио в сумме 127597,45 рублей, доначисление налога на прибыль за 2005 год - 30623 рублей и штрафа в размере 6124,67 рублей, а также НДС в размере 12528 рублей.

Как следует из материалов проверки, ООО "Завод радиоаппаратуры" заключило с ООО "Карвинг" договор N 28а от 16 февраля 2005 года.

В соответствии с условиями договора ООО "Карвинг" совершает действия по организации участия представителей ООО "Завод радиоаппаратуры" в бизнес-туре в г. Токио с 08.03.2005 г. по 17.03.2005 г. (приобретает авиабилет, организует проживание в отеле; организует оформление визы и медицинской страховки, обеспечивает услуги перевода во время встреч в г. Токио, организует встречи с представителями промышленных предприятий и выставочного бизнеса). По условиям договора ООО "Карвинг" привлекает к осуществлению данных действий специализированную организацию, имеющую лицензию на оказание туристических услуг (п. 3.2 договора)

Согласно п. 2.4 договора ООО "Завод радиоаппаратуры" перечисляет денежную сумму 2250 евро, (по курсу ЦБ на день оплаты).

В ходе проверки налоговым органом установлено ООО "Завод радиоаппаратуры" в нарушение п. 1 ст. 252 НК РФ и пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ предприятием в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, учтены произведенные затраты, в форме расходов на командировку, по договору от 16.02.2005 г. N 28/а с предприятием ООО "Карвинг" по обеспечению бизнес-тура в г. Токио, не подтвержденные документами, характеризующими связь командировки с производством и реализацией по осуществляемому виду деятельности, документально не подтверждены, в результате чего необоснованно уменьшены доходы на сумму 127597,45 рублей.

Фактически на расходы командировке в состав прочих расходов отнесены: оплата услуг ООО "Карвинг" в сумме 69 597,45 руб. по платежному поручению от 01.03.05 N 287 на сумму 82125 рублей (69597,45 руб. + 12527,54 руб. НДС 18%), а также суточные по авансовому отчету от 18.03.05 N 75 в сумме 58000 рублей, всего 127597,45 рублей.

Налоговым органом проведены мероприятия по проверке ООО "Карвинг", а именно: были направлены запросы о проведении встречной проверки данного предприятия по месту его постановки на налоговый учет в ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга от 14.05.2007 г. N 03-347/56921дсп. Получены ответы от 18.06.2007 г. N 10-43/7407дсп о невозможности проведения встречной проверки ООО "Карвинг" в связи с тем, что организация ликвидирована 22.01.2007 г. по решению уполномоченных государственных органов в соответствии со ст. 21.1 ФЗ РФ N129-ФЗ от 08.08.2001 г. "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Руководителем (учредителем), согласно учредительным документам, является Прокофьева Нина Геннадьевна, зарегистрированная по адресу ХМАО, Тюменская область, Березовский район, пос. Приполярный, 3 микрорайон, дом 1, кв. 12; паспортные данные серия 67 05 N 580598. Инспекцией ФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга по адресу г. Екатеринбург, ул. Мамина-Сибиряка, 58-302 ранее направлялось требование о представлении документов, которое осталось не исполненным.

По данным ИФНС России по Березовскому району Ханты-Мансийского Автономного округа - Югры, Прокофьева Н.Г. проживает по месту регистрации, отношения к деятельности предприятия ООО "Карвинг" не имеет, договор на оказание услуг по организации бизнес-тура в г. Токио от 16.02.2005 г. N 28/а и акт выполненных работ по исполнению данного договора от 18.03.2005 г. с предприятием ООО "Завод радиоаппаратуры", не подписывала.

Из выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Карвинг" в Уральском банке ОАО Сбербанк России видно, что на расчетный счет поступали средства от разных организаций за различные товары, работы, услуги. Поступившие денежные средства от ООО "Завод радиоаппаратуры" в сумме 82125 руб. (п/п N 287 от 01.03.2005 г.) направлены предприятию ООО "Уралкомплектресурс", где все денежные средства перечисляются на покупку векселей. Кроме того, в бухгалтерском и налоговом учете предприятия ООО "Карвинг" не отражено получение денежных средств в сумме 82125руб. в виде оплаты за услуги по договору от 16 февраля 2005 года N 28/а. Остатки на начало и конец операционного дня составляет 0 рублей.

Кроме того, как следует из материалов проверки у ООО "Карвинг" отсутствуют расходы, связанные с осуществлением хозяйственной деятельности, в частности расходы на оплату труда, аренду помещений, оплату коммунальных услуг, услуг связи, расчеты с поставщиками. Последняя налоговая отчетность предприятием представлена по состоянию на 01.05.05.

Из содержания акта приемки - передачи услуг от 18.05.05 невозможно определить какие конкретно услуги были оказаны со стороны ООО "Карвинг" и в каком объеме: документы составлены без определения стоимости каждого вида услуг, предусмотренных договором; документы не раскрывают содержание оказанных услуг, их анализ не указывает на необходимость и целесообразность оказания данных услуг в целях извлечения дохода.

При таких обстоятельствах суд считает, что налогоплательщик, в нарушение требований ст.ст. 9 и 65 АПК РФ, не подтвердил реальность понесенных предприятием расходов в сумме 59 597, 45 рублей на командировку директора предприятия в г. Токио.

Кроме того, в ходе налоговой проверки налоговому органу, а также в судебное заседание заявителем не было представлено документов, подтверждающих экономическую оправданность расходов и их производственный характер.

В силу п.п. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на командировки, в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, наем жилого помещения, суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как и все прочие расходы, расходы на командировки должны соответствовать принципу обоснованности, закрепленному в ст. 252 НК РФ.

Поскольку понятие экономической оправданности затрат в налоговом законодательстве не раскрывается, то оценка произведенных затрат в каждом конкретном случае должна производиться исходя из фактических обстоятельств и особенностей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Рассмотрев представленные в судебное заседание доказательства и оценив их в порядке ст. 71 АПК РФ, суд считает правомерным исключение из состава затрат в 2005 году расходов по участию в бизнес-туре в г. Токио в сумме 127597, 45 рублей, а также непринятие к вычету НДС в сумме 12528 рублей. Требования заявителя в указанной части удовлетворению не подлежат.

Довод заявителя о том, что командировка директора предприятия в г. Токио экономически обоснована и связана с производственной необходимостью, а именно: необходимостью участия во встречах с представителями промышленных предприятий Японии по вопросам новых методов управления производством и организации производства оборудования для автомобильной промышленности не подтвержден доказательствами.

Как следует из оспариваемого решения, ООО "Завод радиоаппаратуры" в нарушение пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, учтены произведенные затраты в виде расходов на проведение сертификации системы менеджмента качества, в соответствии с требованиями международного стандарта ИСО 9001:2000, по договору от 02 марта 2005 года N 1-16/05, от 12 октября 2005 года N 1-60/05 с ООО "СертКволити", в результате чего, по мнению налогового органа, предприятием необоснованно уменьшены доходы на сумму 98223,12 рублей.

ООО "Завод радиоаппаратуры" заключены договоры от 02 марта 2005 года N 1-16/05 и от 12 октября 2005 года N 1-60/05 с ООО "СертКволити". В соответствии с условиями договоров предприятие оказывает услуги по "Проведению инспекционной проверки N1 (N 2) системы качества ООО "Завод радиоаппаратуры" и оценке ее соответствия стандарту ИСО 9001: 2000. Оказанные услуги включают в себя: подготовка рабочего плана инспекционной проверки системы качества; проведение инспекционной проверки видов деятельности, связанных с системой качества; проведение инспекционной проверки документированной системы качества; проведение оценки соответствия системы качества стандарту ИСО 9001: 2000; подготовка отчетов об оказанных услугах.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что принятые к налоговому учету расходы на проведение сертификации системы менеджмента качества, не соответствуют требованиям пп. 2 п. 1 статьи 264 НК РФ, так как система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям (заказчикам), то расходы на ее сертификацию не должны учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Статьей 2 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (далее - Закон N 184-ФЗ) установлено, что сертификация - форма осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров. Сертификат соответствия представляет собой документ, удостоверяющий соответствие объекта требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров.

Статьей 20 Закона N 184-ФЗ установлено, что сертификация является формой подтверждения соответствия и осуществляется в добровольной или обязательной форме.

Нормы законодательства о налогах и сборах не устанавливают зависимости признания расходов на сертификацию для целей налогообложения прибыли от того, носит ли сертификация обязательный или добровольный характер.

Довод налогового инспектора о том, что система менеджмента качества не является продукцией или услугой организации, реализуемой потребителям, в связи с чем расходы по ней не могут быть отнесены в состав затрат является необоснованным. Полученный предприятием сертификат менеджмента качества подтверждает не просто соответствие системы менеджмента качества международным стандартам, а распространяет область действия сертификации на услуги предприятия.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованны, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов.

В соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на сертификацию продукции и услуг.

Согласно п.2 разд.5.4 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729, расходы на сертификацию продукции и услуг, произведенные в порядке, установленном Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" (далее - Закон N 184-ФЗ), включаются в состав расходов для целей налогообложения прибыли в течение срока, на который выдан сертификат.

Таким образом, расходы, связанные с получением сертификата о внедрении и применении системы менеджмента качества в соответствии с международным стандартом, выданного органом по сертификации иностранного государства, при наличии международного договора Российской Федерации с этим государством в части сотрудничества в области сертификации, могут в целях налогообложения прибыли равномерно включаться в состав расходов текущих (налоговых) периодов в течение всего срока действия сертификата.

С учетом изложенного суд считает, что предприятием обоснованно включены в состав расходов в 2005 году затраты по договорам с предприятием ООО "СертКволити" в сумме 98223,12 рублей, доначисление налога на прибыль за 2005 год в сумме 23573, 55 рублей и штрафа в размере 4714,7 рублей является неправомерным.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд решил:

Требования ООО "Завод радиоаппаратуры" удовлетворить частично.

Признать недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Екатеринбурга от 19.09.07 N 06-261 в части доначисления налога на прибыль 57454,37 руб. (23573,55 руб. + 33880,82 руб.) привлечения ООО "Завод радиоаппаратуры" к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 1332835,13 рублей (1305438,80 руб. + 6776,16 руб. + 4714,7 руб. + 15905,47 руб.), штрафа за неуплату НДС в размере 1896 52,40 руб.

В остальной части заявленных требований отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции (часть 1 статьи 180 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения (изготовления его в полном объеме), а также в кассационном порядке в Федеральный суд Уральского округа в течение двух месяцев с даты вступления решения по делу в законную силу.

В соответствии с частью 2 статьи 257 и частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса РФ апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанций через арбитражный суд, принявший решение.

Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной или кассационной инстанции можно получить соответственно на Интернет-сайтах Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru или Федерального арбитражного суда Уральского округа http://fasuo.arbitr.ru.