Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 4 марта 2008 г. N Ф09-1135/08-С2 Доначисление обществу налога на прибыль неправомерно, поскольку налогоплательщик обоснованно не включил в налоговую базу производственные расходы, связанные с оплатой услуг сотовой связи (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 4 марта 2008 г. N Ф09-1135/08-С2

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 октября 2008 г. N Ф09-7165/08-С3

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 25 августа 2008 г. N 8327/08 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей, рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - налоговый орган, инспекция) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 19.10.2007 по делу N А07-6878/07.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Слаев С.П. (доверенность от 18.12.2007 N 1103);

общества с ограниченной ответственностью "Вторметалл-М" (далее - общество, налогоплательщик) - Роганов Э.К. (доверенность от 01.02.2008 N 112/01), Шарипова А.Р. (доверенность от 18.04.2007 N 34).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 25.04.2007 N 09/13-06/27 в части начисления налога на прибыль за 2004 г. в сумме 302863 руб., пени в сумме 91637 руб., штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в сумме 60573 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 21530930 руб., пени в сумме 3743174 руб., штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса в сумме 4306186 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) за 2004 г. в сумме 27464 руб., за 2005 г. - 61807 руб., пени в сумме 14621 руб., штраф в сумме 17854 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 16821 руб., пени в сумме 3528 руб., штрафов по ст. 123 Кодекса в сумме 3364 руб. 20 коп. и по ст. 126 Кодекса в сумме 8500 руб. В части признания недействительным решения инспекции от 25.04.2007 N 09/13-06/27 о начислении налога на прибыль за июнь, август 2004 г., НДС за март, июнь, июль 2004 г., сентябрь, октябрь 2005 г. налогоплательщик от заявленных требований отказался (согласно уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требованиям).

Решением суда от 19.10.2007 заявленные требования удовлетворены. В части отказа от заявленных требований производство по делу на основании п. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации прекращено.

В порядке апелляционного производства решение суда не обжаловалось.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит решение суда отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Пунктом 1 ст. 236 Кодекса предусмотрено, что объектом обложения ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 236 Кодекса не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Признавая оспариваемое решение недействительным в части ЕСН, начисленного в связи с занижением налогооблагаемой базы по налогу на сумму выплат обществом за аренду транспортного средства физическим лицам (за 2004 г. на сумму 68750 руб., за 2005 г. на сумму 203650 руб.) суд указал, что на основании договоров аренды арендодатель предоставляет арендатору автомобиль во временное владение и пользование с указанием стоимости арендной платы, в связи с чем данные договоры связаны с пользованием имущества, и, поскольку при выплатах, производимых обществом по договорам аренды транспортного средства, между последним и физическими лицами, получающими выплаты, отсутствуют отношения по выполнению работ, оказанию услуг, суд пришел к правильному выводу о том, что такие выплаты не могут считаться объектом обложения ЕСН.

При разрешении спора по вопросу начисления ЕСН в суммах 958 руб. за 2004 г. и 5080 руб. за 2005 г., в связи с занижением налогооблагаемой базы по ЕСН на сумму списанных затрат на расходные материалы для поддержания арендованных транспортных средств в технически исправном состоянии, суд, также руководствуясь ст. 236 Кодекса, обоснованно счел, что спорные выплаты не образуют объекта обложения ЕСН.

Удовлетворяя заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части начисления ЕСН за 2004 г. в сумме 1349 руб. и за 2005 г. в сумме 2205 руб., в связи с занижением налогооблагаемой базы на расходы за оплату питьевой воды "Красный ключ", суд на основании имеющихся в материалах дела документах, в частности данных бухгалтерского учета (оборотно-сальдовых ведомостей), установил, что указанные затраты не отнесены на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, и, руководствуясь п. 3 ст. 236 Кодекса, указал, что обеспечение работников общества питьевой водой по инициативе работодателя не образует личного дохода работника и не подлежит обложению ЕСН.

Вывод суда в этой части не основан на нормах законодательства о налогах и сборах.

При рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по ЕСН, необходимо иметь в виду, что п. 3 ст. 236 Кодекса не представляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат (п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106).

Между тем налоговым органом при определении величины дохода в натуральной форме, полученного работниками общества, не персонифицированы суммы полученного дохода конкретными физическими лицами. Доказательств того, что все работники общества употребляли предоставляемую питьевую воду, инспекцией не представлено.

В п. 8 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 предусмотрено, что доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход физического лица в случае, если размер дохода может быть определен применительно к конкретному физическому лицу.

Таким образом, при рассмотренных судом обстоятельствах начисление ЕСН в спорных суммах за указанные периоды не может быть признано правомерным.

Считая, что налогоплательщиком в нарушение положений ст. 237 Кодекса не включена в налоговую базу по ЕСН сумма, уплаченная открытому акционерному обществу "Уралсиб" по договору от 30.09.2005 N 15/15-350/21 за открытие карточных счетов для выплаты заработной платы и выдачу банковской карты, налоговый орган начислил ЕСН в сумме 3393 руб.

Суд первой инстанции, признавая в данной части оспариваемое решение недействительным, обоснованно указал, что услуги по открытию счетов и выдаче указанных карт оказывались физическим лицам непосредственно открытым акционерным обществом "Уралсиб", при этом осуществление затрат по оплате услуг банка в пользу работников общество не осуществляло. Вывод суда основан на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Основанием для принятия оспариваемого решения в части начисления налога на прибыль послужили выводы налогового органа о неправомерном отнесении обществом в состав расходов, связанных с оплатой услуг сотовой связи, потребленных не в служебных целях.

В силу ст. 246 Кодекса общество является плательщиком налога на прибыль.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль согласно ст. 247 Кодекса признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами в соответствии со ст. 252 Кодекса признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Если затраты налогоплательщика не обоснованы и документально не подтверждены, такие затраты не признаются расходами и не учитываются при исчислении подлежащего уплате налога на прибыль.

Согласно подп. 25 п. 1 ст. 264 Кодекса, к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).

Судом первой инстанции в соответствии с требованием ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации всесторонне и полно исследованы все представленные сторонами доказательства, и на основании оценки этих доказательств суд пришел к обоснованному выводу о том, что обществом подтвержден как производственный характер, так и экономическая обоснованность услуг сотовой связи, в связи с чем оснований для начисления налога на прибыль у инспекции не имелось.

Налоговый орган, начисляя налог на прибыль, также указывает на неправомерный учет в составе расходов сумм, уплаченных обществом за приобретенные товары организациям - обществом с ограниченной ответственностью "Гарантстрой", обществом с ограниченной ответственностью "Мехтехнология" и обществом с ограниченной ответственностью "Стройкапитал", не предоставляющими налоговую отчетность и не уплачивающими налоги в бюджет.

Судом установлено и документально подтверждено, что налогоплательщиком оприходована и оплачена продукция, приобретенная у указанных контрагентов. Доказательств, свидетельствующих о том, что действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, материалы дела не содержат. При таких обстоятельствах вывод суда о том, что затраты правомерно включены обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль, является правильным.

Оснований для переоценки данного вывода в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

При разрешении спора по НДС, начисленному в связи с расхождением данных налоговых декларации по НДС, книг покупок и книг продаж за спорный период, суд, руководствуясь ст. 81, 146, 153, 154, 166, 171 Кодекса, установил, что налоговым органом не приняты во внимание данные уточненных налоговых деклараций по НДС за август 2004 г. и январь 2005 г., что повлекло ошибочный вывод инспекции о расхождении показателей и необоснованное начисление налога.

Инспекция также начислила НДС в сумме 499534 руб. за 2004 г., в сумме 833436 руб. за 2005 г. и в сумме 1139440 руб. за 2006 г., полагая, что обществом неправомерно предъявлены к вычету спорные суммы НДС, поскольку счета-фактуры составлены с нарушением требований п. 5, 6 Кодекса.

Согласно ст. 169, 171, 172 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить НДС на установленные налоговые вычеты, которые производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Отсутствие счетов-фактур либо оформление их с нарушением установленного порядка исключает возможность применения налогоплательщиком налоговых вычетов.

Вместе с тем законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на внесение изменений в счет-фактуру либо замену неправильно оформленного счета-фактуры на оформленный в надлежащем порядке.

На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом установлено, что все необходимые требования для применения налогового вычета, содержащиеся в ст. 171, 172 Кодекса, налогоплательщиком соблюдены, общество предъявило к вычету суммы НДС после фактического получения, оприходования и оплаты товара. Оформление дополнительно представленных исправленных счетов-фактур соответствовало требованиям, установленным ст. 169 Кодекса, вследствие чего отмеченные счета-фактуры отнесены судом к документам, подтверждающим право налогоплательщика на налоговый вычет. При этом налоговые периоды, к которым относились спорные счета-фактуры, после внесения изменений не изменились.

При таких обстоятельствах суд пришел к правильному выводу об отсутствии у инспекции оснований для начисления обществу НДС за 2004 г. в сумме 397194 руб., за 2005 г. - 830358 руб., за 2006 г. - 1107602 руб.

Как следует из материалов дела, основанием отказа в возмещении НДС за 2004, 2005, 2006 гг. послужили выводы налогового органа о том, что действия налогоплательщика направлены на получение необоснованной налоговой выгоды, поскольку счета-фактуры содержат недостоверные сведения, так как поставщики - общества с ограниченной ответственностью "Гарантсрой", "Стройсервис", "Сириус", "Айгир", "Эксплауэр", "СТМ-Холдинг" - отсутствуют по юридическим адресам и не представили документы при проведении встречной налоговой проверки, общество с ограниченной ответственностью "Экострой", ликвидировано по решению суда и снято с учета 23.05.2005, а представленная обществом с ограниченной ответственностью "СМУ-11" налоговая декларация не содержит соответствующих данных.

Суд, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности (ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), установил, что налогоплательщиком требования, предусмотренные ст. 169, 171, 172, Кодекса, соблюдены, и пришел правильному выводу о реальности и экономической обоснованности совершенных обществом сделок. Доводы налогового органа о том, что поставщики общества не находятся по юридическому адресу и отсутствуют сведения о перечислении им НДС в бюджет, в данном случае не могут служить основанием для отказа в применении налогового вычета, поскольку право налогоплательщика на вычет налога не зависит от надлежащего исполнения налоговых обязательств его контрагентами, а доказательств согласованности действий общества и его поставщиков, направленных на неуплату НДС и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией в материалы дела не представлено.

Разрешая спор по вопросу отказа в представлении налоговых вычетов по контрагентам - обществам "Стройкапитал", "Мехтехнология", "Партнер", "Баштруботорг", "Стройконстанта" и "Универсалстрой", применяющим упрощенную систему налогообложения, суд первой инстанции указал, что согласно п. 5 ст. 173 Кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Таким образом, налоговый орган, согласно названной норме, вправе потребовать от поставщика уплату налога в бюджет.

Указанные обстоятельства не могут являться правовыми основаниями для отказа в вычете налогоплательщику, которым соблюдены порядок и условия его применения.

Основанием для начисления обществу НДФЛ и привлечения его к ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса послужили выводы инспекции о необоснованном невключении налогоплательщиком в налогооблагаемую базу по НДФЛ оплаты командировочных расходов сверх установленных законодательством норм.

При разрешении спора в указанной части суд сделал вывод о неправильном толковании и применении инспекцией ст. 217 Кодекса.

Вывод суда является правильным.

Пунктом 3 ст. 217 Кодекса предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки, как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Согласно п. 1 ст. 11 Кодекса и ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации, в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

Следовательно, для организаций, не финансируемых из федерального бюджета, к которым относится и общество, нормы суточных устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом и ограничены только минимальным размером. Судом установлено, что выплата суточных в рассматриваемом размере обусловлена условиями коллективного договора.

Кроме того, согласно ст. 209 Кодекса, объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком. По правилам ст. 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Следовательно, взимание с работника НДФЛ в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, неправомерно.

Судом также обоснованно признаны неправомерными выводы налогового органа о включении в состав доходов по НДФЛ в 2005, 2006 гг. сумм, перечисленных банку за открытие карточных счетов для выплаты заработной платы и выдачу банковской карты, поскольку в соответствии со ст. 209 Кодекса доходов у работников общества в указанном случае не возникло.

В оспариваемом решении инспекция ссылается на нарушение обществом п. 2 ст. 230 Кодекса за непредставление сведений о получивших выплаты от общества физических лицах, регистрация которых в качестве индивидуальных предпринимателей не подтверждена. В связи с указанным фактом применен штраф в размере 8500 руб. на основании п. 1 ст. 126 Кодекса за непредставление в налоговый орган сведений, предусмотренных названным Кодексом, из расчета 50 руб. за каждый непредставленный документ (170 штук).

Согласно ст. 230 Кодекса налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, утвержденной Федеральной налоговой службой Российской Федерации, и представляют в налоговый орган в соответствующем порядке и сроки сведения о доходах физических лиц.

Пунктом 2 ст. 230 Кодекса установлено, что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде, ежегодно не позднее первого апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. При этом предусмотрено непредставление сведений о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили налоговому агенту документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах (абз. 4 п. 2 ст. 230 Кодекса).

Признавая решение инспекции в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. 126 Кодекса, за непредставление справок о доходах физических лиц, недействительным, суд указал, что наличие регистрации физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей подтверждается перечисленными идентификационными номерами налогоплательщика в представленных обществом документах о произведенных выплатах дохода.

Доводы инспекции, приведенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции и направлены на переоценку его выводов, что не допустимо в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 19.10.2007 по делу N А07-6878/07 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 руб.