Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 июля 2008 г. N Ф09-5097/08-С2 Суд отказал в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль, поскольку представленные обществом в судебное заседание акты приемки-сдачи выполненных работ не свидетельствуют о том, какие услуги были оказаны обществу (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 22 июля 2008 г. N Ф09-5097/08-С2

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 31 марта 2010 г. N Ф09-5097/08-С2 по делу N А50-17978/2007-А4

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 31 октября 2008 г. N 13784/08 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 октября 2008 г. N 17АП-6887/08

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 июля 2008 г. N 17АП-4295/08

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании жалобы открытого акционерного общества "Пермский завод силикатных изделий" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) и Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 11.03.2008 по делу N А50-17978/07 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2008 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Крутовой М.С. (доверенность от 21.07.2008), Мауль О.А. (доверенность от 09.01.2008), Демкин Е.Н. (доверенность от 05.05.2008), Федотов А.А. (доверенность от 01.10.2007);

инспекции - Шестакова О.В. (доверенность от 09.01.2008), Артемова О.А. (доверенность от 15.01.2008).

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным принятого по итогам выездной проверки решения налогового органа от 14.09.2007 N 2914 (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю) о привлечении к налоговой ответственности.

Решением суда первой инстанции от 11.03.2008 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в суммах 683640 руб. и 261798 руб. 02 коп. ; налога на прибыль организаций в суммах 12568 руб. 80 коп., 10446407 руб. и 227038 руб., земельного налога и единого социального налога (далее - ЕСН) с сумм вознаграждений за выслугу лет, выплаченных работникам за счет чистой прибыли за 2003, 2005 гг., соответствующих сумм пеней и штрафов. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2008 решение суда изменено. Резолютивная часть изложена в новой редакции: оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления НДС в сумме 683640 руб.; налога на прибыль организаций в сумме 12568 руб. 80 коп., а также в сумме 10446407 руб., исчисленного в связи с непринятием расходов; ЕСН, исчисленного от сумм выплат за период простоя и выходные дни, а также в части доначисления ЕСН в доле, приходящейся на взносы в Фонд пенсионного страхования, соответствующих сумм пеней и штрафов. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с указанными судебными актами, стороны обратились с жалобами в Федеральный арбитражный суд Уральского округа.

Как следует из обстоятельств дела, основанием для доначисления ЕСН по результатам выездной проверки послужил вывод налогового органа о занижении налоговой базы по ЕСН посредством заключения с ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7" и индивидуальными предпринимателями, освобожденными в силу п. 2 ст. 346.11 Кодекса от уплаты ЕСН, ряда договоров о выполнении работ по переработке сырья и материалов налогоплательщика с выплатой лицам, их выполняющим, заработной платы через указанные организации.

Суды, сделав вывод о том, что фактические обстоятельства дела свидетельствуют о совершении обществом действий, направленных на уклонение от уплаты ЕСН, признали обоснованным доначисление ЕСН, отказав обществу в удовлетворении заявленных требований по данному вопросу.

Однако апелляционный суд отменил решение суда в части, признав необоснованным решение инспекции в отношении доначисления ЕСН в доле, приходящейся на взносы в Фонд пенсионного страхования, соответствующих сумм пеней и штрафа исходя из того, что страховые взносы фактически уплачены контрагентами за счет средств общества (ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7" и индивидуальными предпринимателями).

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит указанные судебные акты отменить, не соглашаясь с выводами судов, сделанными при оценке доказательств в отношении обстоятельств, связанных с заключением договоров с ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7" и индивидуальными предпринимателями.

Также общество считает, что объект налогообложения определен инспекцией в нарушение ст. 236 Кодекса, поскольку расчет налога произведен на основе данных деклараций по обязательному пенсионному страхованию иных налогоплательщиков - контрагентов общества (не проверенных инспекцией), а не первичных документов общества, налоговая база иных налогоплательщиков использована для расчета без каких-либо изъятий (в том числе и по лицам, не работавшим в штате заявителя), нарушена методика расчета ЕСН (не применены регрессивные ставки); индивидуальные предприниматели и общества с ограниченной ответственностью осуществляли свою деятельность полностью самостоятельно и получали доход от третьих лиц, заработная плата выплачивалась за счет полученных доходов, а не средств налогоплательщика.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в жалобе, суд кассационной инстанции полагает, что обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения по следующим основаниям.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

При этом налоговая база определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (п. 1 ст. 237 Кодекса).

Из материалов дела следует, что общество заключило договоры с созданными им организациями - ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7", зарегистрированными в один день по одному адресу с налогоплательщиком, и индивидуальными предпринимателями, фактически являющимися его работниками. В рамках указанных договоров данные контрагенты как исполнители приняли на себя обязательства по переработке сырья и материалов налогоплательщика.

Однако в данном случае судами установлено, что фактически данные работы (услуги) осуществлялись лицами, переведенными по инициативе общества из штата его работников в ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7" и к индивидуальным предпринимателям с сохранением ранее выполняемой трудовой функции в тех же структурных подразделениях общества. Перевод работников осуществлялся посредством предоставления им бессрочного отпуска без сохранения заработной платы по семейным обстоятельствам, в период которого они переходили на работу к контрагентам заявителя.

Это подтверждается исследованными в судебном заседании и полученными в ходе проверки документами - копиями заявлений, опросами работников общества, показавших, что они не знают либо не помнят о предоставлении им отпуска без сохранения заработной платы. Фактически они продолжали выполнять свои трудовые функции, условия работы, рабочие места в данное время не изменялись.

Самостоятельный закуп сырья ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7" и индивидуальные предприниматели не производили, а осуществлялся через снабженцев налогоплательщика.

На момент проверки указанные организации ликвидированы, предприниматели прекратили свою деятельность.

Также судами установлено, что расчет налога произведен инспекцией относительно сведений о доходах работников общества, переведенных к указанным контрагентам.

Исследовав обстоятельства, связанные с заключением вышеназванных договоров, взаимоотношения общества и ООО "ПЗСП-1", "ПЗСП-2", "ПЗСП-3", "ПЗСП-5", "ПЗСП-6", "ПЗСП-7", индивидуальных предпринимателей, не являющихся плательщиками ЕСН, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали, что действия общества направлены на неправомерное уменьшение налогового бремени. Оснований для переоценки данного вывода у суда кассационной инстанции не имеется.

Поскольку источником выплаты дохода для работников фактически являлось общество и его доходы, суды пришли к правильному выводу о том, что в соответствии со ст. 237 Кодекса начисления, производимые в пользу этих лиц, должны признаваться налоговой базой по ЕСН.

Довод общества о неприменении регрессивных ставок по ЕСН необоснован. Условия применения регрессии установлены в ст. 241 НК РФ в редакции, действовавшей в 2003-2004 гг. Согласно ст. 241 НК РФ в случае, если на момент уплаты авансовых платежей по налогу налогоплательщиками накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 рублей, налог уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки налога.

Из представленных обществом "деклараций по ЕСН за 2003-2004 гг. следует, что условия для применения регрессивных ставок отсутствовали у общества.

Инспекция по данному вопросу также выражает несогласие с постановлением апелляционного суда, обжалуя его в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в отношении доначисления ЕСН в доле, приходящейся на взносы в Фонд пенсионного страхования, соответствующих сумм пеней и штрафа, указывая при этом, что исчисление и уплату страховых взносов другими налогоплательщиками - самостоятельными субъектами налоговых правоотношений не может уменьшать размер налоговых обязательств общества.

Однако оснований для принятия данного довода не имеется, поскольку судами установлено и материалами проверки подтверждается, что уплата страховых взносов фактически производилась за счет средств общества.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 5655756 руб. послужил вывод инспекции о том, что обществом в нарушение ст. 252 Кодекса включены в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, 26215650 руб. затрат по оплате услуг в сфере управления деятельностью налогоплательщика обществам с ограниченной ответственностью "Управляющая компания" и "ПЗСК-УК" (далее - управляющие компании).

Поводом для такого вывода послужили обстоятельства, установленные в ходе проверки. Так, ООО "Управляющая компания" и ООО "ПЗСП-УК" для выполнения услуг в сфере управления обществом заключали договоры с индивидуальными предпринимателями, которыми являлись работники налогоплательщика, занимающие руководящие должности, и сын генерального директора общества.

При этом индивидуальными предпринимателями оказаны услуги, которые не могли быть ими оказаны в силу отсутствия необходимого образования, квалификации и подготовки (начальник отдела кадров помимо своей основной деятельности оказывала услуги по вопросам разработки, составления, изменения, согласования и исполнения проектно-сметной документации по строительству объектов недвижимости организации и др.).

Указанные обстоятельства, а также отсутствие актов о выполненных работах послужили инспекции поводом для заключения о получении налогоплательщиком необоснованно налоговой выгоды путем завышения затрат.

Суды отказали в удовлетворении заявленных обществом требований, согласившись с выводами инспекции и указав на то, что представленные обществом в судебное заседание акты приемки-сдачи выполненных работ не свидетельствуют о том, какие услуги были оказаны обществу по управлению его деятельностью и в каком объеме, какую конкретную работу выполнили управляющие компании.

Общество обжалует судебные акты в данной части, ссылаясь на то, что судами не оценены и не учтены при принятии решений отчеты о проделанной работе управляющих компаний, деятельность которых направлена на получение дохода обществом. При этом заявитель отмечает, что указанные отчеты не были представлены в налоговый орган, так как общество не было извещено о рассмотрении результатов проверки после проведения дополнительных материалов налогового контроля.

Проверив обоснованность доводов жалобы, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Порядок отнесения затрат в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, определен гл. 25 Кодекса. Согласно ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В данном случае судами на основании оценки имеющихся в материалах дела доказательств, в соответствии с положениями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации сделан вывод о том, что затраты на оплату деятельности сотрудников управляющих компаний значительно превышали расходы на оплату труда тех же работников, состоящих в штате заводоуправления общества.

Акты сдачи-приемки выполненных работ, представленные обществом, оценены судами. При этом суды, установив, что в данных документах указано лишь на надлежащее исполнение услуг, определенных договорами, месяц исполнения и сумма, подлежащая уплате исполнителю услуг, пришли к выводу о том, что из их содержания нельзя определить, какие услуги по управлению обществом были оказаны и в каком объеме, какую конкретную работу выполнили управляющие организации для заказчика. Предметом оценки судов явились также и отчеты о выполненных работах. На основании указанных документов судами сделан обоснованный вывод о том, что заключенные с управляющими компаниями договоры носят формальный характер и направлены на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения облагаемого дохода. Оснований для переоценки данных выводов у суда кассационной инстанции не имеется (ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Доводы общества, изложенные в жалобе, отклоняются, поскольку направлены на переоценку установленных судами обстоятельств дела.

Обжалуя судебные акты, общество указывает на нарушение налоговым органом при принятии оспариваемого решения положений ст. 101 Кодекса, определяющей процедуру и порядок рассмотрения материалов проверки.

В частности, общество указывает, что ему не были вручены приложения к акту выездной налоговой проверки, после проведения дополнительных контрольных мероприятий оно не было вызвано на рассмотрение возражений. Повторное рассмотрение материалов проверки было проведено без извещения и участия налогоплательщика.

Однако данные доводы не соответствуют установленным судами обстоятельствам и материалам дела.

Так, судами установлено и материалами дела подтверждается, что налогоплательщик был уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов проверки, состоявшемся 22.08.2007, и извещен о продлении срока для вынесения решения. Факт присутствия представителей налогоплательщика при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и сам факт рассмотрения материалов подтверждается протоколом рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика от 22.08.2007.

Повторное рассмотрение материалов проверки судами не установлено.

Доказательств того, что налогоплательщику не были вручены налоговым органом приложения к акту проверки, не подтверждается материалами дела, в которых имеются сведения о том, что налогоплательщик заявлял о представлении ему исключительно протоколов допроса свидетелей, которые вручены обществу 23.08.2007.

В качестве основания для доначисления налога на прибыль и НДС послужило неправомерное, по мнению инспекции, включение обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат (с отнесением соответствующей суммы НДС к вычету) на оплату товаров (работ, услуг) по счетам-фактурам, выставленным обществом с ограниченной ответственностью "Райс".

Данный вывод сделан инспекцией на основании обстоятельств, установленных проверкой: ООО "Райс" на налоговом учете не состоит, сведения о такой организации отсутствуют в Едином государственном реестре юридических лиц, ИНН и КПП, указанный в счетах-фактурах, не присваивались ни одному лицу, данные коды вообще не существуют в справочнике кодов обозначения налоговых органов для целей учета налогоплательщиков. Кроме того, в подтверждение произведенных расходов на оплату приобретенных товаров (работ, услуг) представлены акты взаимозачета и приема-передачи простого векселя. При этом вексель получал по доверенности директор ООО "Барс", установить факт взаимоотношения данной организации с ООО "Райс" либо передачу в его адрес полученного от налогоплательщика векселя не удалось.

Суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение в указанной части, посчитав, что инспекцией не доказана недобросовестность налогоплательщика, представившего в подтверждение реальности взаимоотношений с ООО "Райс" копии свидетельства о регистрации данной организации.

Апелляционный суд отменил решение суда с учетом установленных проверкой обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, сделав вывод о том, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают правомерность заявленных вычетов и затрат, поскольку не могут быть признаны подлинными.

Заявитель не согласен с постановлением апелляционной инстанции, считает, что единственным основанием для отказа в удовлетворении требований явилось указание в документах неверного ИНН. При этом, по мнению общества, требования законодательства по оформлению счетов-фактур сводятся лишь к заполнению всех реквизитов счета-фактуры, а при заключении договора оно проявило должную осмотрительность, в подтверждение чего судам представлена копия свидетельства о государственной регистрации ООО "Райс".

Между тем, заявитель жалобы не учитывает, что для отнесения сумм налога к вычету и затрат в расходы необходимо представлять документы, содержащие достоверную информацию и свидетельствующие о фактических взаимоотношениях лиц (ст. 169, 171, 172, 252 Кодекса). Указание в счетах-фактурах, выставленных поставщиком, недостоверных сведений влечет несоответствие таких счетов-фактур требованиям ст. 169 Кодекса.

Апелляционным судом установлено и материалами дела подтверждается, что счета-фактуры, выставленные ООО "Райс", содержат недостоверные сведения относительно реквизитов поставщика, а представленный акт приема-передачи векселя не подтверждает оплату приобретенных товаров (работ, услуг) ООО "Райс". Оснований для переоценки данных выводов не имеется. При таких обстоятельствах судом апелляционной инстанции сделан правильный вывод о неподтверждении налогового вычета при исчислении НДС и затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Основанием для доначисления земельного налога по оспариваемому решению явились два нарушения:

1. в нарушение п. 15 ст. 396 Кодекса общество в отношении земельных участков по адресам ул. Николая Островского, 45 и ул. Фильтровальная, 7, где осуществляется строительство, не исчислило суммы авансовых платежей за 1 квартал 2006 г. и за 1 полугодие 2006 г. с учетом коэффициента 2.

2. в нарушение ст. 394 Кодекса, п. 2 решения Пермской городской Думы от 08.11.2005 N 187 общество при расчете авансового платежа за 1 квартал 2006 г. неверно применило налоговую ставку по земельному налогу в отношении земельных участков по адресам: ул. Николая Островского, 45 и ул. Фильтровальная, 7. Организация применила ставку 0,1% , тогда как следовало 0,15%.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 23.11.2007 N 18-23/522 оспариваемое решение инспекции было отменено в части доначисления земельного налога по ставке в размере 0,15% в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом. В остальной части доначисление земельного налога признано законным.

Определением от 09.04.2008 Арбитражный суд Пермского края разъяснил, что решение инспекции подлежит признанию недействительным только в части доначисления земельного налога в результате применения ставки 0,15%, в удовлетворении остальной части требований отказано. То есть по суммам земельного налога, исчисленного с коэффициентом 2, решение инспекции признано законным.

Поскольку по первому вопросу требования общества удовлетворены, а второй не был предметом заявления, оснований для принятия доводов налогоплательщика о незаконности судебного акта в отношении доначисления земельного налога не имеется.

Также оспариваемым решением общество привлечено к ответственности по ст. 122 Кодекса в связи с невыполнением требований п. 4 ст. 81 Кодекса при подаче уточненных деклараций. При этом размер штрафов снижен налоговым органом в два раза с учетом смягчающих ответственность обстоятельств: самостоятельное исправление ошибок налогоплательщиком и уплата налогов и пени по уточненным декларациям.

Суды признали доказанным наличие в действиях общества состава вменяемого правонарушения, поскольку на момент представления уточненных деклараций налогоплательщику было известно о назначении выездной проверки.

Общество не согласно с выводами судов. Считает, что виновные действия, повлекшие недоплату налогов, не доказаны инспекцией и не установлены судами, а извещение о начале проверки в виде телефонограммы о назначении выездной проверки не может быть признано в качестве допустимого доказательства, подтверждающего данное обстоятельство.

Между тем выводы судов являются правильными.

В соответствии с положениями ст. 81 Кодекса в случае обнаружения налогоплательщиком в поданной им декларации неотражения или неполноты отражения сведений, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При этом (п. 4 ст. 81 Кодекса) если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал о назначении выездной налоговой проверки при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что телефонограмма о назначении выездной проверки датирована 29.08.2006, уже 31.08.2006 решение о назначении выездной проверки налогоплательщика вручено под роспись представителю общества. Первая из спорных уточненных деклараций (по налогу на прибыль за 2005 г.) представлена обществом в инспекцию 31.08.2006, остальные декларации поданы 04.09.2006, 05.09.2006 и 11.01.2007, то есть, как правильно установлено судами, после того, как налогоплательщику стало известно о назначении выездной проверки.

На основании уточненных деклараций, представленных заявителем, налоги подлежали дополнительной уплате в бюджет. Данное обстоятельство установлено судами, подтверждается материалами дела и не опровергается обществом.

При таких обстоятельствах судами сделан обоснованный вывод о том, что налогоплательщиком не соблюдены условия, установленные п. 4 ст. 81 Кодекса, для полного освобождения от ответственности по ст. 122 Кодекса.

В кассационной жалобе общество также выражает несогласие с судебными актами в связи с тем, что при исчислении налоговой базы по прибыли не были учтены доначисленные оспариваемым решением налоги (земельный и ЕСН).

Между тем данный довод не может быть основанием для отмены или изменения судебных актов, поскольку данные обстоятельства не были предметом заявления налогоплательщика, сторонами в суде не доказывались (не опровергались), судами не устанавливались.

С учетом изложенного, руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2008 по делу N А50-17978/07 Арбитражного суда Пермского края оставить без изменения, кассационные жалобы открытого акционерного общества "Пермский завод силикатных изделий" и Инспекции Федеральной налоговой службы по Дзержинскому району г. Перми - без удовлетворения.