Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 января 2009 г. N Ф09-4810/07-С3 Обществу неправомерно доначислен налог на добычу полезных ископаемых, поскольку доводы налогоплательщика о количестве реализованного им песка и размере полученной в связи с этим выручки за спорный период налоговым органом при вынесении решения не учтены, имеющиеся разногласия не устранены, оспариваемое решение инспекции не позволяет определить, на основании каких доказательств инспекцией установлены данные о количестве реализованного обществом песка и размере полученной в связи с этим выручки и, соответственно, сделать вывод о правильности определения инспекцией этих данных (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 14 января 2009 г. N Ф09-4810/07-С3

Дело N А47-6862/06

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 14 апреля 2009 г. N 3803/09 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего, судей,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.09.2008 по делу N А47-6862/06.

Представители лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество с ограниченной ответственностью "Уралстройматериалы" (далее -общество) обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 09.06.2006 N 15-17/1179.

Решением суда от 15.11.2006 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.02.2007 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17.07.2007 указанные судебные акты отменены в части признания недействительным решения инспекции от 09.06.2006 N 15-17/1179 о взыскании налога на прибыль в сумме 12 251 руб., пеней за его несвоевременную уплату в сумме 2258 руб., штрафа в сумме 2450 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в сумме 819 868 руб., пеней за его несвоевременную уплату в сумме 82 605 руб., штрафа в сумме 163 974 руб. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Оренбургской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 09.10.2007 (резолютивная часть от 04.10.2007) решение инспекции от 09.06.2006 N 15-17/1179 признано недействительным в части взыскания налога на прибыль в сумме 12 251 руб., пеней за его несвоевременную уплату в сумме 2258 руб., штрафа в сумме 2450 руб.; налога на добычу полезных ископаемых в сумме 819 868 руб., пеней за его несвоевременную уплату в сумме 82 605 руб., штрафа в сумме 163 974 руб.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2007 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 03.04.2008 указанные судебные акты отменены в части признания недействительным решения инспекции от 09.06.2006 N 15-17/1179 о взыскании налога на добычу полезных ископаемых в сумме 417 953 руб., соответствующих пеней, штрафа. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Оренбургской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Решением Арбитражного суда Оренбургской области от 22.09.2008 (резолютивная часть от 16.09.2008) решение инспекции от 09.06.2006 N 15-17/1179 признано недействительным в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых в сумме 417 953 руб., соответствующих пеней, штрафа.

В порядке апелляционного производства решение суда не обжаловалось.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.09.2008 отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

Инспекция полагает, что, поскольку Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс) не установлена зависимость применения цен реализации полезного ископаемого от времени добычи полезного ископаемого, реализуемого в отчетном периоде, при определении стоимости добытого полезного ископаемого налогоплательщик обязан принимать выручку от реализации в отчетном периоде полезного ископаемого, добытого в предшествующие периоды и равного по качеству полезному ископаемому, добытому в отчетном периоде. Материалами выездной налоговой проверки подтверждены факты реализации обществом полезного ископаемого, однако общество в нарушение требований, установленных подп. 2 п. 1, п. 3, 4 ст. 340 Кодекса, необоснованно применяло в проверяемых периодах расчетный способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого.

Инспекция ссылается на то, что налогоплательщиком в нарушение ст. 341 Кодекса определение количества добытого полезного ископаемого производилось один раз в год; количество добытого полезного ископаемого за 2004 г. и 2005 г. отражено в налоговой отчетности соответственно за декабрь 2004 г. и за декабрь 2005 г. За остальные налоговые периоды 2004, 2005 гг. обществом представлены "нулевые" налоговые декларации.

По мнению инспекции, суд необоснованно возложил на нее обязанность по расчету суммы не уплаченного обществом налога на добычу полезных ископаемых за каждый налоговый период 2004, 2005 гг., так как у инспекции отсутствует такая возможность.

Инспекция считает необоснованным вывод суда о том, что оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производилась без учета расходов общества по доставке. При этом инспекция ссылается на то, что в соответствии с условиями договоров купли-продажи от 01.06.2004 N 1, от 10.01.2005 N 1 транспортные расходы возложены на покупателя; в товарных накладных не заполнен раздел - "Транспортная накладная".

Обществом представлен отзыв на кассационную жалобу инспекции, в котором оно просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения.

Общество полагает, что правомерно применяло способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, предусмотренный подп. 3 п. 1 ст. 340 Кодекса, поскольку в проверяемый период не осуществляло реализацию добытого полезного ископаемого.

Общество ссылается на то, что инспекцией при доначислении налога на добычу полезных ископаемых за декабрь 2005 г. неправильно определена стоимость единицы добытого полезного ископаемого; в оспариваемом решении инспекции отсутствуют сведения о том, что ею в соответствии с требованиями, установленными п. 3 ст. 340 Кодекса, учтены расходы на доставку (погрузку) полезного ископаемого.

Общество не оспаривает факты реализации полезного ископаемого в проверяемых периодах, однако, по его мнению, гл. 26 Кодекса не содержит положений о том, что при определении стоимости полезного ископаемого, добытого в текущем налоговом периоде, необходимо руководствоваться ценами реализации полезного ископаемого, добытого в предыдущих налоговых периодах.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по соблюдению законодательства о налогах и сборах составлен акт от 11.05.2006 N 15-17/22 и вынесено решение от 09.06.2006 N 15-17/1179, которым, в частности, с общества взысканы налог на добычу полезных ископаемых в сумме 417 953 руб., соответствующие пени и штраф.

Основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 417 953 руб., начисления пеней за его несвоевременную уплату и привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа послужил вывод инспекции о занижении обществом налоговой базы в результате неправильного применения способа оценки стоимости добытого полезного ископаемого. По мнению инспекции, обществом в проверяемый период осуществлялась реализация добытого полезного ископаемого, однако при определении налоговой базы стоимость добытого полезного ископаемого определялась обществом исходя из его расчетной стоимости, а не из сложившихся у общества за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Суд удовлетворил требования общества о признании недействительным решения инспекции от 09.06.2006 N 15-17/1179 о взыскании налога на добычу полезных ископаемых в сумме 417 953 руб., соответствующих пеней и штрафа, исходя из того, что налоговым органом не установлены налоговые периоды, в которых обществом осуществлялась реализация песка; налоговым органом не определена сумма неуплаченного налога на добычу полезных ископаемых по каждому налоговому периоду (календарному месяцу) в каждом проверяемом году; в оспариваемом решении инспекции отсутствуют сведения о том, что налоговым органом в соответствии с требованиями, установленными п. 3 ст. 340 Кодекса, учтены расходы на доставку (погрузку) полезного ископаемого.

Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода суда о том, что налогоплательщик правомерно применял способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, исходя из его расчетной стоимости.

Вывод суда является неправильным, не соответствует материалам дела и обстоятельствам, установленным судом.

В силу п. 1 ст. 336 Кодекса объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 338 Кодекса налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 Кодекса.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится налогоплательщиком исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого либо в случае, если такая реализация отсутствует, - из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (п. 1 ст. 340 Кодекса).

При этом ст. 340 Кодекса не содержит условия о том, что способ оценки добытого полезного ископаемого, предусмотренный подп. 2 п. 1 указанной статьи, подлежит применению лишь в случае реализации в спорный период полезного ископаемого, добытого именно в этот период.

Налоговым органом в ходе проверки на основании данных маркшейдерских съемок и учета общества установлены следующие обстоятельства: добыча обществом полезного ископаемого (песка) в декабре 2004 г. составила 41 906 куб.м, в декабре 2005 г. - 41 694 куб.м; реализация обществом песка в 2004 г. составила 18 827,3 куб.м, в 2005 г. - 50 367,7 куб.м; реализация обществом песка в декабре 2004 г. составила 967,5 куб.м, в декабре 2005 г. - 5742,55 куб.м; выручка общества от реализации песка в декабре 2004 г. составила 48 375 руб., в декабре 2005 г. - 878 350 руб. Указанные обстоятельства отражены в акте проверки и в оспариваемом решении инспекции.

Поскольку в декабре 2004 г. и в декабре 2005 г. обществом осуществлялась реализация песка, налоговый орган правомерно сделал вывод о том, что при определении налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых за данные налоговые периоды подлежит применению способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого, предусмотренный подп. 2 п. 1 ст. 340 Кодекса.

С учетом этого налоговым органом рассчитана стоимость единицы добытого обществом полезного ископаемого в декабре 2004 г. и в декабре 2005 г. и определена стоимость песка, добытого обществом в указанные налоговые периоды.

Вывод суда о том, что налоговым органом не установлены налоговые периоды, в которых обществом осуществлялась реализация песка, противоречит материалам дела.

В силу п. 3 ст. 340 Кодекса оценка стоимости добытых полезных ископаемых производится отдельно по каждому виду добытого полезного ископаемого исходя из цен реализации соответствующего добытого полезного ископаемого. Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 Кодекса. Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с п. 3 ст. 340 Кодекса, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что реализация обществом песка в декабре 2004 г. составила 967,5 куб.м, в декабре 2005 г. - 5742,55 куб.м., выручка общества от реализации песка в декабре 2004 г. составила 48 375 руб., в декабре 2005 г. - 878 350 руб. Указанные данные отражены в акте проверки и в оспариваемом решении инспекции и позволяют определить стоимость единицы добытого полезного ископаемого за декабрь 2004 г. и декабрь 2005 г.

Налоговая отчетность общества за декабрь 2004 г. и декабрь 2005 г. свидетельствует о том, что добыча песка за декабрь 2004 г. составила 41 906 куб.м, за декабрь 2005 г. - 41 694 куб.м.

Таким образом, данные, полученные инспекцией в ходе проверки, о стоимости единицы добытого полезного ископаемого за декабрь 2004 г. и декабрь 2005 г., а также о количестве добытого полезного ископаемого за указанные налоговые периоды, позволяют определить налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых за декабрь 2004 г. и декабрь 2005 г.

С учетом того, что налогоплательщиком не внесены изменения в налоговую отчетность за проверяемый период (2004, 2005 гг.) в части, касающейся количества добытого полезного ископаемого и периода его добычи, и не представлены доказательства, свидетельствующие о том, что полезное ископаемое (песок) в количестве, указанном в налоговой отчетности, добыто им фактически в иных налоговых периодах, отсутствует необходимость установления иных периодов, в которых обществом осуществлялась реализация песка в 2004 и в 2005 гг., так как данные обстоятельства не имеют правового значения для разрешения настоящего спора.

Суд в качестве основания для удовлетворения заявленных требований указал на то, что налоговым органом не определена сумма неуплаченного налога на добычу полезных ископаемых по каждому налоговому периоду (календарному месяцу) в каждом проверяемом году.

Количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с порядком, установленным ст. 339 Кодекса.

Согласно данным налогового учета общества добыча обществом полезного ископаемого (песка) в декабре 2004 г. составила 41 906 куб.м, в декабре 2005 г. -41694 куб.м. Указанные данные использованы налоговым органом при определении налоговой базы и сумм неуплаченного налога на добычу полезных ископаемых за спорные налоговые периоды.

Нарушение в этом случае налогоплательщиком требований, установленных ст. 339 Кодекса, и отсутствие у него данных учета, позволяющих установить иные обстоятельства, не свидетельствуют о наличии у налогового органа обязанности по представлению таких сведений и доказыванию этих обстоятельств.

Суд в качестве основания для удовлетворения заявленных требований указал на то, что в оспариваемом решении инспекции отсутствуют сведения о том, что налоговым органом в соответствии с требованиями, установленными п. 3 ст. 340 Кодекса, учтены расходы на доставку (погрузку) полезного ископаемого.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 340 Кодекса предусмотрено, что оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов общества по доставке в зависимости от условий поставки.

Указанный способ предполагает, что в случае, если налогоплательщиком в цене реализации добытого полезного ископаемого учтены расходы по его доставке потребителю, налогоплательщик при оценке стоимости единицы добытого полезного ископаемого вправе уменьшить цену реализации на указанные расходы.

Налогоплательщиком не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что в цене реализации добытого полезного ископаемого им учтены расходы по его доставке получателям, которые подлежат исключению при определении стоимости единицы добытого полезного ископаемого, а размер выручки от реализации песка определен инспекцией с учетом выручки, поступившей обществу от оказания услуг по доставке песка получателям.

При этом налогоплательщик полагает, что ст. 340 Кодекса предусматривает возможность уменьшения выручки от реализации добытого полезного ископаемого на расходы, понесенные налогоплательщиком по его доставке.

В целях подтверждения своих расходов налогоплательщиком в суд первой инстанции были представлены дополнительные документы. Представленная налогоплательщиком в материалы дела счет-фактура от 30.12.2005 N 197 может свидетельствовать лишь о том, что ему оказывались услуги стоимостью 200 000 руб. по аренде погрузчика. Данное обстоятельство, равно как и иные документы, представленные обществом в подтверждение фактов несения им расходов, связанных с его производственной деятельностью, не имеют отношения к вопросу определения состава выручки, полученной обществом от реализации полезного ископаемого, и, соответственно, оценки его стоимости.

В силу п. 3 ст. 340 Кодекса уменьшению на сумму расходов налогоплательщика по доставке подлежит цена реализации, в том случае, если эти расходы учтены в цене реализации, а не выручка, полученная им от реализации добытого полезного ископаемого.

В акте проверки и оспариваемом решении инспекции содержатся сведения о том, что количество реализованного обществом песка в декабре 2004 г. составило 967,5 куб.м, в декабре 2005 г. - 5742,55 куб.м, выручка общества от реализации песка в декабре 2004 г. составила 48 375 руб., в декабре 2005 г. - 878 350 руб.

Налогоплательщик, не оспаривая сведения о количестве реализованного песка и размере выручки от его реализации за декабрь 2004 г., ссылается на данные бухгалтерского учета, в соответствии с которыми количество реализованного обществом песка в декабре 2005 г. составило не 5742,55 куб.м, а 18 490 куб.м, выручка общества от реализации песка в декабре 2005 г. составила не 878 350 руб., а 1 126 538 руб. 22 коп. Указанные доводы приводились им и в возражениях на акт выездной налоговой проверки. Между тем доводы налогоплательщика о количестве реализованного им песка и размере полученной в связи с этим выручки за декабрь 2005 г. налоговым органом при вынесении решения не учтены, имеющиеся разногласия не устранены, оспариваемое решение инспекции не позволяет определить, на основании каких доказательств инспекцией установлены данные о количестве реализованного обществом песка и размере полученной в связи с этим выручки за декабрь 2005 г. и, соответственно, сделать вывод о правильности определения инспекцией этих данных.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает необходимым при расчете стоимости единицы добытого полезного ископаемого за декабрь 2005 г. принять во внимание доводы налогоплательщика о количестве реализованного им песка и размере полученной в связи с этим выручки за декабрь 2005 г.

Поскольку нормы материального права применены судом неправильно, выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам, обжалуемое решение суда подлежит отмене.

Требования общества подлежат удовлетворению частично, с учетом его доводов о количестве реализованного им песка и размере полученной в связи с этим выручки за декабрь 2005 г.

Инспекцией при подаче кассационной жалобы не уплачена госпошлина, которая подлежит с нее взысканию в связи с частичным удовлетворением заявленных требований.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.09.2008 по делу N А47-6862/06 отменить.

Требования общества с ограниченной ответственностью "Уралстройматериалы" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области от 09.06.2006 N 15-17/1179 в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых в сумме 211 018 руб., соответствующих пеней, штрафа.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Оренбургской области в доход федерального бюджета госпошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 руб.