Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21 мая 2009 г. N Ф09-3211/09-С3 Обществу неправомерно доначислен налог на прибыль в связи с необоснованным включением во внереализационные расходы безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности, поскольку момент списания дебиторской задолженности налоговым законодательством не определен, в связи с чем дебиторская задолженность предприятия правомерно включена обществом в состав внереализационных расходов в периоде, в котором указанные суммы признаны нереальными ко взысканию и инвентаризованы в установленном порядке (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 21 мая 2009 г. N Ф09-3211/09-С3

Дело N А60-29956/2008-С10

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Дубровского В.И., судей Токмаковой А.Н., Глазыриной Т.Ю.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Лесному Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 11.12.2008 по делу N А60-29956/2008-С10 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители общества с ограниченной ответственностью "Агропром" (далее - общество, налогоплательщик) - Хмелева Е.А. (доверенность от 12.01.2009 N 01-10/03), Павлочева О.А. (доверенность от 21.05.2009 N 01-10/198).

Представители инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного разбирательства на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 22.09.2008 N 17 в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов, по основаниям, указанным в подп. 1.1.1 и 1.1.2 данного решения.

Решением суда от 11.12.2008 (резолютивная часть от 09.12.2008; судья Кравцова Е.А.) заявленные требования удовлетворены частично; оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1006501 руб., соответствующих пеней и штрафа по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс); в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009 (судьи Богданова Р.А., Грибиниченко О.Г., Сафонова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты в части удовлетворения требований отменить, ссылаясь на неправильное применение судами положений ст. 250, 252, 265 Кодекса.

В представленном отзыве общество против доводов жалобы возражает, просит судебные акты оставить без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании представители налогоплательщика поддержали доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2005 по 31.12.2007 составлен акт от 27.08.2008 N 18 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 22.09.2008 N 17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением обществу, в том числе доначислен налог на прибыль, пени и штраф по ст. 122 Кодекса.

Основанием для доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа послужили выводы инспекции о занижении обществом налоговой базы ввиду необоснованного включения во внереализационные расходы за 2005 год безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности в общей сумме 4135941 руб. 70 коп. и невключения в налоговую базу в 2005-2007 гг. доходов в виде безвозмездно полученного имущества по договору аренды личных автотранспортных средств работников общества.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2005 году по итогам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности обществом во внереализационные расходы включена безнадежная ко взысканию дебиторская задолженность в общей сумме 4135941 руб. 70 коп., в том числе задолженность ЧП Абдуашвили в сумме 283737 руб. 50 коп., образовавшаяся в марте 2001 года; задолженность предприятия "Арка" в сумме 119420 руб., образовавшаяся в июле 2000 года; задолженность ООО "Уралзерно" в сумме 2452900 руб., образовавшаяся в августе 2000 года; задолженность ЗАО ПКК "Забота" в сумме 1279884 руб. 20 коп., образовавшаяся в ноябре 2000 года.

По мнению инспекции, оснований для списания указанной задолженности в 2005 году у общества не имелось, поскольку в силу положений ст. 54, 252, 265 Кодекса налогоплательщик вправе отнести безнадежные долги в состав внереализационных расходов в четко определенный период возникновения факта безнадежности долга (период истечения срока исковой давности взыскания дебиторской задолженности).

Удовлетворяя заявленные требования частично, суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией и внереализационные расходы.

В соответствии с п. 2 ст. 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Порядок списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности регламентируется Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Министерством финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение).

В силу п. 77 Положения дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Указанные положения законодательства о налогах и сборах предусматривают момент, с которого налогоплательщик (кредитор) вправе признать задолженность безнадежной, включить ее в акт инвентаризации по итогам налогового периода, в котором наступил такой момент, и отнести ее к внереализационным расходам (подп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса). При этом названные нормы не исключают возможности признания задолженности безнадежной и в последующих налоговых периодах, когда налогоплательщик убедится, что долг безнадежен.

Судами установлено, что налогоплательщик документально подтвердил факт наличия задолженности предприятия "Арка", ООО "Уралзерно" и ЗАО ПКК "Забота" в соответствующем размере. Указанная задолженность признана нереальной ко взысканию и списана на основании акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 01.06.2005 N 1. Факт наличия дебиторской задолженности ЧП Абдуашвили в сумме 283737 руб. 50 коп. налогоплательщиком документально не подтвержден, в связи с чем судами в удовлетворении заявленных требований в указанной части отказано. Правомерность судебных актов в данной части обществом не оспаривается.

Поскольку момент списания дебиторской задолженности Кодексом не определен, суды пришли к обоснованному выводу о том, что дебиторская задолженность предприятия "Арка" в сумме 119420 руб., ООО "Уралзерно" в сумме 2452900 руб., ЗАО ПКК "Забота" в сумме 1279884 руб. 20 коп. правомерно включена обществом в состав внереализационных расходов в 2005 году - в периоде, в котором указанные суммы признаны нереальными ко взысканию и инвентаризованы в установленном порядке.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией также установлено, что обществом в 2005-2007 гг. заключались договоры аренды автотранспортных средств с работниками, согласно которым работники общества, передавали арендатору во временное пользование принадлежащие им на праве собственности автомобили и оказывали услуги по управлению им и технической эксплуатации на безвозмездной основе (отсутствовало встречное предоставление за переданное заявителю право пользования автомобилями), арендатор возмещал арендодателям расходы по оплате топлива на основании путевых листов по установленному договором расчетному количеству литров топлива.

Налоговый орган пришел к выводу о занижении налоговой базы по налогу на прибыль в связи с невключением в состав внереализационных доходов в 2005-2007 гг. доходов в виде безвозмездно полученного имущества по договору аренды личных автотранспортных средств работников общества, что повлекло неуплату налога на прибыль в общей сумме 81972 руб., в том числе за 2005 год в сумме 36164 руб., за 2006 год - 26370 руб., за 2007 год - 13777 руб., что является нарушением п. 8 ст. 250 Кодекса.

Удовлетворяя заявленные требования в данной части, суды признали обоснованным вывод инспекции о том, что обществом получена экономическая выгода в сумме, не уплаченной за пользование автотранспортными средствами, и эта выгода является внереализационным доходом, учитываемым при исчислении налога на прибыль, однако суды указали, что налоговый орган ошибочно исходил из возможности применения в рассматриваемом случае затратного метода и оценки полученного дохода как суммы выплаченного возмещения работникам на приобретение ГСМ.

Данный вывод судов является правильным.

Согласно п. 8 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Кодекса.

В соответствии с п. 10 ст. 40 Кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

В силу п. 3 ст. 40 Кодекса рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. 4-11 данной статьи.

Применение конкретного метода определения рыночной цены не является произвольным, производится исходя из определенных условий и должно быть обоснованно налоговым органом.

Применение рыночной цены, в том числе и рассчитанной затратным методом в соответствии со ст. 40 Кодекса, возможно только при доказанности налоговым органом факта отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичной продукцией, или из-за отсутствия предложения на рынке такой продукции, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

Налоговый орган, применив п. 10 ст. 40 Кодекса, рассчитал доход общества исходя из его затрат на возмещение ГСМ владельцам автомобилей.

Однако указанный показатель выбран инспекцией неверно, в настоящем случае с учетом характера заключенных обществом и его работниками договоров следовало исходить из стоимости прямых и косвенных затрат при аренде аналогичных автотранспортных средств (например, амортизация автотранспортного средства).

Таким образом, решение инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 81972 руб. является неправомерным и обоснованно признано судами недействительным.

При таких обстоятельствах суды обоснованно удовлетворили заявленные требования частично.

Выводы судов и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 11.12.2008 по делу N А60-29956/2008-С10 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2009 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Лесному Свердловской области - без удовлетворения.