Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 1 июля 2009 г. N Ф09-4472/09-С3 Суд признал недействительным решение инспекции о начислении налога на прибыль и НДС, поскольку налоговым органом не доказано отсутствие реальных хозяйственных операций и связанных с производством расходов, включая НДС, налогоплательщиком представлены доказательства должной осмотрительности при заключении сделок (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 1 июля 2009 г. N Ф09-4472/09-С3

Дело N А07-20690/2008-А-БЛВ

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 10 сентября 2009 г. N 12197/09 отказано в передаче настоящего постановления в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Анненковой Г.В., Гусева О.Г.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Картонно-бумажный комбинат" на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2009 по делу N А07-20690/2008-А-БЛВ Арбитражного суда Республики Башкортостан.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 27 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) - Диярова Л.М. (доверенность от 29.06.2009 N 01-13/06911), Мещихин А.В. (доверенность от 10.03.2009 N 13-15/02166);

общества с ограниченной ответственностью "Картонно-бумажный комбинат" (далее - общество, налогоплательщик, комбинат) - Хасаншин И.Ф. (доверенность от 01.12.2008 N 76/12-08).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 06.11.2008 N 23-04.

Решением суда от 05.03.2009 (резолютивная часть от 25.02.2009; судья Безденежных Л.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2009 (резолютивная часть от 27.04.2009; судьи Кузнецов Ю.А., Малышев М.Б., Иванова Н.А.) решение суда отменено, в удовлетворении требований отказано.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Общество ссылается на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам, подтвержденным материалами дела; неправильное применение судом ст. 90, 95, 99, п. 1 ст. 122, 171, п. 9 ст. 226, 252, 254, Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Общество оспаривает выводы суда апелляционной инстанции о получении необоснованной налоговой выгоды, неосмотрительности в выборе контрагентов.

Считает решение суда первой инстанции основанным на полном исследовании обстоятельств дела, свидетельствующих о реальности хозяйственных операций, в результате которых полученный товар оплачен и использован в производстве.

Отказ в удовлетворении требований о признании решения инспекции недействительным в части, касающейся налога на доходы физических лиц, считает не соответствующим содержанию п. 9 ст. 226 НК РФ.

Также общество оспаривает оценку судом доказательств соблюдения инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу просит оставить в силе постановление суда апелляционной инстанции, поддерживает вывод суда апелляционной инстанции о получении необоснованной налоговой выгоды.

Необоснованность налоговой выгоды, по мнению инспекции, следует из того, что уплаченные за товар денежные средства могли быть возвращены обществу. Налогоплательщик, заведомо зная о фиктивности деятельности контрагентов, заключал с ними договоры поставки и производил расчеты.

Отказ в удовлетворении требований о признании недействительным решения в части предложения удержать и перечислить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) инспекция считает соответствующим п. 9 ст. 226 НК РФ и содержанию оспариваемого решения.

Вывод апелляционного суда о соблюдении инспекцией требований ст. 101 НК РФ, по мнению налогового органа, обоснован.

В силу ч. 1 ч. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2005 г по 31.12.2007 принято решение от 17.12.2008 N 23-04 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - в сумме 731602 руб.; налога на прибыль - в сумме 1226797 руб.; транспортного налога - в сумме 697 руб.; о привлечении к ответственности на основании п. 1 ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ - в сумме 312 руб.

По решению налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в сумме 6210140 руб., пени в сумме 1616399 руб. 81 коп., НДС в сумме 3887520 руб. 73 коп., пени в сумме 1072186 руб. 79 коп., транспортный налог в сумме 3485 руб., пени в сумме 753 руб., удержать и уплатить в срок, указанный в требовании, НДФЛ в сумме 1560 руб., пеню за неперечисление НДФЛ в сумме 1158 руб. 11 коп.

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным названного решения инспекции.

Как установлено судами, основанием доначисления налога на прибыль в сумме 2153517 руб. 04 коп. за 2005 г., 4056623 руб. 18 коп. за 2006 г., соответствующих пеней и штрафов на основании п. 1 ст. 122 НК РФ послужило неправомерное включение в состав расходов, уменьшающие доходы, затрат по оплате приобретенной макулатуры у общества с ограниченной ответственностью "Маштог" (далее - ООО "Машторг") и общества с ограниченной ответственностью "Альянс Строй" (далее - ООО "Альянс Строй"); основанием для доначисления НДС в сумме 845053 руб. 31 коп. за 2005 г. и в сумме 3042467 руб. 42 коп. за 2006 г., пеней в соответствующих суммах и штрафов на основании п. 1 ст. 122 НК РФ - необоснованное получение налоговых вычетов, связанное с названными расходами.

Инспекция пришла к выводу, что представленные налогоплательщиком документы не могут служить основанием для получения вычета по налогу на добавленную стоимость и включения в расходы сумм, перечисленных названным предприятиям. Общество при заключении договоров с вышеназванными организациями не проявило должной осмотрительности в выборе контрагента, в результате чего получение товара оформило и его оплату произвело на основании документов, содержащие недостоверные сведения.

Оспаривая решение инспекции в части доначисления НДС, налога на прибыль, пеней и взыскания штрафов, общество ссылалось на документы, подтверждающие принятие и оплату макулатуры: договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, акты приемки, приходные накладные, требования, отчеты выработки продукции, платежные поручения. В обоснование должной осмотрительности при выборе контрагентов обществом представлены копии уставов вышеназванных организаций, свидетельств об их государственной регистрации и о постановке на налоговый учет.

Суды при рассмотрении спора руководствовались ст. 75, 101, п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 123, ст. 169, 171, 172, п. 9 ст. 226, ст. 247, 252, 253 НК РФ, п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", положениями постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", ст. 65, ст. 71, ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Суд первой инстанции удовлетворил требования, установив отсутствие необоснованной налоговой выгоды; в части, касающейся НДФЛ, суд признал решение недействительным, сославшись на недопустимость уплаты НДФЛ за счет средств налогового агента.

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что инспекцией не обеспечена возможность участия общества в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены решения налогового органа.

Суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении требований, так как признал доказанным факт получения обществом необоснованной налоговой выгоды; установил, что изложенное в решение инспекции требование об удержании и перечислении НДФЛ, уплате пени и штрафа не нарушает прав налогоплательщика; обстоятельства дела свидетельствуют о том, что общество надлежащим образом было извещено о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично или через своего представителя. Неявка лица, надлежащим образом извещенного о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов проверки.

Судами установлено, что акт проверки вручен налогоплательщику 18.11.2008, 11.12.2008 инспекцией направлена обществу телеграмма о рассмотрении материалов проверки в инспекции 17.12.2008. Почтальон 11.12.2008 вручил телеграмму на проходной комбината секретарю Иконниковой. В связи с непредставлением инспекцией доказательств полномочий указанного лица на получение корреспонденции, отсутствием названного лица в списке сотрудников общества суд первой инстанции признал, что общество не было надлежащим образом извещено о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

Суд апелляционной инстанции данным обстоятельствам дал иную оценку, указал, что инспекцией совершены необходимые действий для уведомления общества о месте и времени рассмотрения материалов проверки.

Доказательства оценены судами в соответствии с требованиями ст. 71 АПК РФ, положения ст. 268 АПК РФ судом апелляционной инстанции соблюдены. Оснований для признания вывода апелляционного суда неверным не имеется.

В части применения судами норм, регулирующих исчисление и уплату налога на прибыль и НДС, установлено следующее.

Согласно ст. 247, 252 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, а именно полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, выраженные в денежной форме. Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии со ст. 171, 172 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Налоговые вычеты, как следует из ст. 169 Кодекса производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. В счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

На основании п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, налогоплательщик вправе предъявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость, фактически уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и представления налоговому органу счетов-фактур и документов, подтверждающих уплату налога.

В п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" определено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

Первичные учетные документы в целях принятия к учету должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц (п. 2 ст. 9 того же Закона).

Судами установлено, что ООО "Альянс-строй" в соответствии с договором от 21.01.2005 N 49, ООО "Машторг" в соответствии с договором N 97 от 09.11.2005 должны были поставить обществу макулатуру.

Поставки в 2005 г. макулатуры от имени ООО "Альянс-строй" и в течение 1-4 кв. 2006 г. от имени ООО "Машторг", а также расчеты за поставленный товар с ООО "Альянс-строй" в сумме 8972987 руб. 65 коп. (в том числе, НДС 845053 руб. 31 коп.) и с ООО "Машторг" в сумме 16902596 руб. 58 коп. (в том числе, НДС 3042467 руб. 42 коп.) подтверждаются товарными накладными, счетами-фактурами, требованиями, платежными поручениями.

Последующее использование заявителем этой макулатуры в производстве продукции подтверждается приходными накладными, актами приемки макулатуры, отчетами выработки продукции.

Суды установили, что документы, представленные в доказательство получения и оплаты макулатуры содержат необходимые реквизиты, составлены в соответствии с требованиями п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"; товар оплачен (в том числе НДС), счета-фактуры формально соответствуют требованиям п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Вместе с тем инспекция в ходе проверки, проведенной с участием оперуполномоченного - старшего лейтенанта милиции Межрайонного оперативно-розыскного отдела по г. Туймазы ОРЧ КМ по линии НП N 3 при МВД РБ, выявила следующее: указанные контрагенты зарегистрированы по адресу "массовой регистрации", где фактически на дату проведения осмотра, обусловленного налоговой проверкой, не находятся; налоговую отчетность не представляют; по данным налогового органа, в котором состоят на учете, не имеют имущества, транспортных средств.

Руководитель ООО "Машторг" Любецкая Т.Ю. скончалась 05.03.2006, в связи с чем подписи на документах ООО "Машторг" исполнены неуполномоченным лицом.

Согласно заключению специалиста от 21.10.2008 N 193 экспертно-криминалистического центра МВД по Республике Башкортостан в договоре на поставку макулатуры от 21.01.2005 N 49, счетах-фактурах, товарных накладных подписи от имени руководителя ООО "Альянс-строй" Савчука А.С. исполнены не им, а иным лицом.

Инспекция установила, что макулатура, поставленная согласно документам ООО "Машторг" и ООО "Альянс-строй", фактически поставлена комбинату другими организациями.

Данный вывод инспекции основан на показаниях лиц, опрошенных в соответствии с п. 4 ст. 11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" участвующим в проведении проверки оперуполномоченным.

Инспекция также установила, что денежные средства от комбината в оплату поставки поступили на счета ООО "Машторг" и ООО "Альянс-строй".

Перечисленные обстоятельства явились основанием для отказа в праве на применение налоговых вычетов и включения уплаченных сумм в расходы, уменьшающие доходы.

Признав в указанной части решение инспекции недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что налоговым органом не доказано отсутствие реальных хозяйственных операций и связанных с производством расходов, включая НДС.

Налогоплательщиком напротив представлены доказательства должной осмотрительности при заключении сделок.

Суд апелляционной инстанции отказал в признании решения инспекции недействительным, так как представленные обществом документы содержат недостоверные сведения, налогоплательщиком не доказано совершение налогооблагаемой операции с лицами, указанными в документах.

Предположения налогового органа о возврате комбинату уплаченных денежных средств не подтвердились при разбирательстве в судах первой и апелляционной инстанций.

Как следует из содержания п. 1, 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода (уменьшение налоговой обязанности) может быть признана необоснованной, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами; налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной экономической деятельности.

Исходя из обстоятельств дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что полученная обществом налоговая выгода не является необоснованной.

Обстоятельства деятельности контрагентов, в связи с которыми представленные обществом документы признаны содержащими недостоверные сведения, не опровергают вывод о реальности хозяйственных операций и не свидетельствуют о каких-либо согласованных действиях общества и указанных лиц.

На основании отмеченного постановление суда апелляционной инстанции в указанной части подлежит отмене, решение суда - оставлению в силе.

Решением суда ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части, касающейся НДФЛ, поскольку в силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Неисполнение обществом обязанности налогового агента по удержанию и перечислению НДФЛ в сумме 1560 руб. не оспаривается.

Суд апелляционной инстанции установил, что решение инспекции содержит требование удержать из доходов физических лиц и перечислить в бюджет удержанный НДФЛ, то есть, не возлагает на общество обязанность уплатить налог за счет его средств.

Взыскание инспекцией штрафа за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога соответствует ст. 123 НК РФ, начисление пени - ст. 75 НК РФ.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции в указанной части в соответствии со ст. 268, 269 АПК РФ отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении требований.

Суд первой инстанции признал решение инспекции недействительным полностью, то есть, и в части доначисления транспортного налога, пени и штрафа за его неполную уплату. Однако в данной части законность решения инспекции судом не проверялась.

Отмена решения суда первой инстанции судом апелляционной инстанции в данной части соответствует ст. 200, 268, 269 АПК РФ.

В связи с тем, что обжалуемый судебный акт подлежит частичной отмене, на основании ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы общества подлежат отнесению на налоговый орган, с инспекции в пользу общества следует взыскать сумму 1000 руб., уплаченную обществом в качестве государственной пошлины при подаче кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2009 по делу N А07-20690/2008-А-БЛВ Арбитражного суда Республики Башкортостан отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Республике Башкортостан от 17.12.2008 N 23-04 в части доначисления налога на прибыль в сумме 6210140 руб., пени в соответствующей сумме, налога на добавленную стоимость в сумме 3887520 руб. 73 коп., пени -1072186 руб. 79 коп., штрафов на основании п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствующих суммах.

В указанной части оставить в силе решение суда первой инстанции - Арбитражного суда Республики Башкортостан от 05.03.2009.

В остальной части постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2009 оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Республике Башкортостан в пользу общества с ограниченной ответственностью "Картонно-бумажный комбинат" судебные расходы в сумме 1000 руб.