Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18 августа 2009 г. N Ф09-5893/09-С3 Суды обоснованно признали недействительными пункты мотивировочной и резолютивной частей решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость, поскольку имеющиеся в материалах дела документы подтверждают достижение обществом в период работы управляющей компании определенных финансово-хозяйственных результатов, являющихся, по условиям договора и мнению общества, следствием исполнения управляющей компанией обязанностей по договору и влекущих обязанность общества произвести предусмотренные договором выплаты (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 18 августа 2009 г. N Ф09-5893/09-С3

Дело N А34-7698/2007

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Анненковой Г.В., Дубровского В.И.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции федеральной налоговой службы по г. Кургану (далее - инспекция, налоговый орган) и открытого акционерного общества "Курганмашзавод" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Курганской области от 25.03.2009 по делу N А34-7698/2007 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

- общества - Васильева Т.П. (доверенность от 22.12.2008 N 004-51), Малеева Л.В. (доверенность от 29.12.2008 N 004-79);

- инспекции - Васильева Е.В. (доверенность от 11.01.2009 N 05-13/45), Лыгалова Т.М. (доверенность от 05.08.2009 N 05-13/21977), Тезикова СВ. (доверенность от 05.08.2009 N 05-13/21974), Яковлева Т.Н. (доверенность от 15.05.2009 N 05-13/13423).

Представитель третьего лица - Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 10, надлежаще извещенного о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, в судебное заседание не явился.

Общество обратилось в Арбитражный суд области с заявлением о признании недействительными решения инспекции N 12-27/19430 от 23.08.2007 в части пунктов 1.5, 1.9, 1.14, 1.16, 3.4, 4.1.1, 4.1.2, 4.1.3, 5.1.1, 5.1.2, 5.1.3, 6.6 мотивировочной части и пунктов 4.1.1. в части доначисления налога на прибыль в размере 12 273 438 руб., 3.1. в части начисления соответствующих сумм пени, исчисленных на недоимку по налогу на прибыль, 4.1.3 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 812 094 руб., 4.1.4. в части доначисления единого социального налога в размере 413 079 руб., 3.4. начисления соответствующих сумм пени по единому социальному налогу, 1.3. начисления соответствующих сумм штрафа по единому социальному налогу, 6а. в части доначисления взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 491 378 руб., 6в. начисления соответствующих сумм пени по взносам на обязательное пенсионное страхование, 6б. начисления соответствующих сумм штрафа по взносам на обязательное пенсионное страхование, 3.5. начисления пени по транспортному налогу в размере 1 руб. 49 коп. , 1.4. - начисления штрафа по транспортному налогу в размере 408 руб. резолютивной части решения (с учетом уточнения требований).

Решением суда первой инстанции от 25.03.2009 (судья Петрова И.Г.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 12 273 438 руб. и соответствующих пени (пункты 1.5, 1.19, 1.14, 1.16 мотивировочной части решения и пункты 4.1.1., 3.1 резолютивной части решения), налога на добавленную стоимость в сумме 812 094 руб. (пункт 3.4 мотивировочной части решения и пункт 4.1.3 резолютивной части решения), доначисления взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 491 378 руб., соответствующих пени и штрафных санкций, начисленных на основании п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (пункты 6а, 6б, 6в резолютивной части решения), начисления по транспортному налогу пеней в сумме 1 руб. 49 коп. и штрафных санкций в сумме 408 руб. (пункты 1.4, 3.5 резолютивной части решения), невключения в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль за 2005, 2006 годы, затрат в общей сумме 6 663 826 руб. 82 коп.

В остальной части заявленных требований отказано.

С инспекции в пользу общества взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2000 руб.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2009 (судьи Степанова М.Г., Дмитриева Н.Н., Кузнецов Ю.А.) решение суда оставлено без изменений.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворения требований о признании недействительным решения инспекции в части п. п. 1.5, 1.14 мотивировочной части и п. 4.1.1 резолютивной части, в удовлетворении заявленных требований обществу в данной части отказать. Инспекция ссылается на неправильное применение судами п. 1 ст. 247, п. 1 ст. 252, подп. 18 п. 1 ст. 264, п. 5 ст. 271, п. 1 ст. 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Общество в отзыве на кассационную жалобу просит оставить судебные акты в данной части без изменения, считает их законными и обоснованными.

Налогоплательщик в кассационной жалобе просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции в части п. п. 4.1.1, 4.1.2, 4.1.3 мотивировочной части и п. 4.1.1 резолютивной части, просит в указанной части судебные акты отменить, требования удовлетворить.

Инспекция в отзыве отклоняет доводы заявителя жалобы, просит оставить судебные акты в указанной части без изменений.

В силу ч. 1 ч. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная проверка предприятия по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, транспортного налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2006.

По результатам проверки с учетом рассмотрения представленных возражений налоговым органом принято решение N 12-27/19430 от 23.08.2007 о взыскании, в том числе, налога на прибыль в общей сумме 12 273 438 руб. и соответствующих пеней, единого социального налога в общей сумме 413 079 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций, исчисленных на основании п. 1 ст. 122 Кодекса.

Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа, обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суды, принимая судебные акты по делу, исходили из следующего.

В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что предприятие при определении налоговой базы по налогу на прибыль в 2006 г. в нарушение условий ст. 252 Кодекса включило в состав косвенных расходов, уменьшающих доходы, сумму 4 511 683 руб., что явилось основанием для доначисления заявителю налога на прибыль в сумме 1 082 793 руб. и соответствующих сумм пени за 2006 г. Сумма 4 511 683 руб.уплачена в качестве вознаграждения управляющей компании (п. 1.5 мотивировочной части, п. 4.1.1 резолютивной части решения).

Вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком условий ст. 252 Кодекса основан на том, что указанные экономически необоснованны: вознаграждение за достижение плановых показателей прибыли от продаж за 3 кв. 2006 г. выплачено без фактического времени участия управляющей компании в хозяйственной деятельности предприятия.

Суды признали решение инспекции в данной части не соответствующим ст. 247, 252 Кодекса, руководствуясь указанными нормами и учитывая правовую позицию, выраженную в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом обложения налога на прибыль признается прибыль, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных затрат.

В порядке установленном п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы являются обоснованными и экономически оправданными, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода. Основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала. Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Исходя из требований ст. 252 Кодекса, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.

Судами установлено, что полномочия единственного исполнительного органа общества в соответствии с Федеральным законом от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" переданы обществу с ограниченной ответственностью "Компания корпоративного управления "Концерн "Тракторные заводы" (далее -управляющая компания) на основании решения общего собрания акционеров от 23.06.2006.

Обществом 18.09.2006 с управляющей компанией заключен договор N 5. Согласно пунктам 6.1, 6.2 данного договора за выполнение функций по управлению обществом управляющей компании установлена плата в размере 850 000 руб. ежемесячно, включая налог на добавленную стоимость. При условии достижения обществом по итогам квартала плановых показателей прибыли от продаж, управляющей компании дополнительно выплачивается сумма в размере семи процентов от фактического объема прибыли от продаж.

Во исполнение договора управляющей компанией были разработаны: структура бизнес плана, алгоритм планирования деятельности предприятия, положение о функциональных группах финансово-экономического блока, порядок планирования деятельности и отчетности, форма ПБЕСБ, смета издержек, требования к учетной политике.

На оплату оказанных услуг выставлены счет-фактура N 6 от 30.09.2006, счет -фактура N 11 от 31.10.2006. Оказание услуг подтверждено актом N 11 от 31.10.2006.

Оплата оказанных услуг произведена платежным поручением N 10694 от 15.12.2006 на сумму 7 049 790 руб. 80 коп. (с налогом на добавленную стоимость).

Судами исследованы документы, подтверждающие достижение обществом в период работы управляющей компании определенных финансово-хозяйственных результатов, являющихся, по условиям договора и мнению общества, следствием исполнения управляющей компанией обязанностей по договору, и влекущих обязанность общества произвести предусмотренные договором выплаты.

Суды в соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследовали представленные сторонами доказательства и пришли к выводу, что инспекция необоснованно признала действия общества не соответствующими требованиям ст. 252 Кодекса.

С учетом данного вывода суды признали недействительным п. 1.9 мотивировочной части и п. 4.1.1. резолютивной части решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость за декабрь 2006 г. в сумме 812 094 руб., связанного с изложенными обстоятельствами, так как требования ст. 169, 171, 172 Кодекса для применения налогового вычета обществом соблюдены.

Судами признано недействительным решение инспекции также в части п. 1.14 мотивировочной части и пункт 4.1.1 резолютивной части.

Из данной части решения следует, что налогоплательщик определил налоговую базу в нарушение требований п. 1 ст. 247, ст. 249, п. 5 ст. 271, п. 1 ст. 279 Кодекса, в результате чего отразил в налоговой отчетности убыток за 2005 г. в сумме 11 301 544 руб.

Судами установлено, на балансе общества на 01.01.2002 числились векселя открытого акционерного общества "Сибирско-уральская нефтегазохимическая компания" (далее - ОАО "Сибур") на сумму 250 470 738 руб.

Поскольку ОАО "Сибур" в добровольном порядке не оплатило предъявленные к оплате векселя, общество обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с исковым заявлением о взыскании задолженности.

Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа определениями от 06.04.2004 утвердил мировые соглашения, заключенные обществом с ОАО "Сибур" (т.6 л/д 72-95). По условию, предусмотренного п. 4 мировых соглашений, у ОАО "Сибур" возникла обязанность по уплате не только задолженности по векселям, но и процентов в общей сумме 52 434 343 руб. 19 коп. Размер процентов и сроки уплаты были установлены сторонами в приложениях к мировым соглашениям.

Обществом 13.05.2005 были заключены с закрытым акционерным обществом "Сибур-Моторс" соглашения N N СМ-13-1/05-05, СМ-13-2/05-05, СМ-13-3/05-05 об уступке права требования, о чем ЗАО "Сибур-Моторс" в соответствии с гражданским законодательством было уведомлено.

Согласно ст. 1 указанных соглашений ЗАО "Сибур-Моторс" получило право требования с ОАО "Сибур" задолженности в общей сумме 289 301 544 руб., в том числе процентов в сумме 46 344 929 руб. В соответствии с пунктом 2.2.2 соглашений предприятие право требования основного долга и процентов переуступило новому кредитору за 278 000 000 руб.

В результате проведенной хозяйственной операции предприятием получен убыток в сумме 11301 544 руб., который был учтен в составе внереализационных расходов 2005 года, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Предприятие отразило в бухгалтерском учете доходы и расходы по хозяйственным операциям с ОАО "Сибур" и ЗАО "Сибур-Моторс".

Налоговый орган, ссылаясь на отсутствие специального порядка исчисления налоговой базы при уступке права требования долга с учетом начисленных и уплаченных процентов, пришел к выводу, что налогоплательщику следовало отразить в учете не стоимость уступленного долга 289 301 544 руб., а балансовую стоимость векселей, сложившуюся по состоянию на 01.01.2002 в сумме 250 470 738 руб., с учетом частичного погашения долга в сумме 7 514 122 руб. Руководствуясь ст. 247, 249, 271, 279 Кодекса, инспекция увеличила налоговую базу на 46 344 928 руб. и доначислила налог на прибыль с данной суммы за 2005 год.

Признавая решение инспекции недействительным в данной части, суды исходили из того, что при перемене лиц в обязательстве к новому кредитору переходит право первоначального кредитора в том объеме и на тех условиях, которые существовали на момент перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, в том числе право на неуплаченные проценты (ст. 382, 384 Гражданского кодекса Российской Федерации). Право на проценты по денежному обязательству является дополнительным к праву кредитора требовать уплаты основной суммы долга.

В соответствии с положениями ст. 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с приобретением и (или) реализацией имущественных прав.

Согласно ст. 315 Кодекса расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными гл. 25 Кодекса, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года и должен содержать в сумме доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде выручку от реализации имущественных прав; в сумме расходов, произведенных в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации расходы на производство и реализацию имущественных прав; прибыль (убыток) от реализации имущественных прав.

Как установлено п. 2 ст. 279 Кодекса, при уступке налогоплательщиком -продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика.

В п. 2 ст. 279 Кодекса определен также порядок, в котором убыток принимается в целях налогообложения.

Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.

Учитывая, что налогоплательщик уступил не векселя, а право требования с должника задолженности в сумме 289 301 544 руб., доводы налогового органа о том, что в расходы должна приниматься первоначальная стоимость векселей, судами отклонены. На момент перехода права долг ОАО "Сибур" в сумме 289 301 544 руб. был предметом договора цессии.

Суды пришли к выводу о соответствии требованиям п. 2 ст. 279 Кодекса действий налогоплательщика и необоснованности произведенных инспекцией доначислений.

Поскольку суды установил, что налоговым органом неправомерно за 2005, 2006 годы доначислен налог на прибыль в общей сумме 12 273 438 руб., основания для начисления пеней по ст. 75 Кодекса отсутствовали, решение инспекции признано недействительными в данной части.

Вывод судов соответствует закону.

Таким образом, оснований для удовлетворения кассационной жалобы инспекции нее имеется.

Общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения в части п. 4.1.1 мотивировочной части и п. 4.1.4 резолютивной части решения.

Судами установлено, что обществом не были включены в налоговую базу по единому социальному налогу (далее - ЕСН) вознаграждения членам совета директоров, ежемесячно выплачиваемые в период с 05.08.2005 по 31.10.2006, в общей сумме 4 418 173 руб.

Между предприятием и членами совета директоров были заключены договоры от 01.09.2005, в которых установлены обязанности членов совета директоров по осуществлению управленческих функций, обеспечению эффективной и устойчивой работы предприятия.

На период работы членам совета директоров установлено ежемесячное вознаграждение: Болотину М.Г. - 150 000 руб., Бакову А.В. - 148 000 руб.

Факт выплат указанным лицам подтверждается платежными поручениями.

Налоговый орган в связи с нарушением обществом положений подп. 18 п. 1 ст. 264 Кодекса, занижением налоговой базы ЕСН, произвел доначисления.

Оспаривая решение инспекции в данной части, общество ссылалось на то, что вознаграждения не признаются объектом налогообложения у налогоплательщиков-организаций и не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, так как заключенные договоры не являются трудовыми, а следовательно, в силу п. 21 ст. 270 Кодекса не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль и налоговую базу по единому социальному налогу.

Отказывая в признании решения инспекции недействительным в данной части, суды исходили из следующего.

Закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" связывает выплату вознаграждения членам совета директоров с выполнением управленческих функций.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подп. 1 п. 1 ст. 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзаце четвертом подп. 1 п. 1 ст. 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

Пунктом 3 ст. 236 Кодекса предусмотрено, что указанные в п. 1 ст. 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Однако, как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106, при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что п. 3 ст. 236 Кодекса не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Согласно подп. 18 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями (подп. 18 в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

В соответствии с п. 1 ст. 237 Кодекса (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подп. 1 п. 1 ст. 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подп. 7 п. 1 ст. 238 Кодекса (в редакции Федерального закона от 20.07.2004 N 70-ФЗ).

Суды заключили, что вознаграждения, выплачиваемые членам совета директоров ежемесячно на основании договоров, относятся к расходам на управление организацией, соответственно эти расходы учитываются для целей налогообложения прибыли организации, и на основании п. 1 ст. 237 Кодекса на указанные выплаты начисляется единый социальный налог.

Вывод судов соответствует закону, оснований для удовлетворения кассационной жалобы в данной части не имеется.

Кроме того, судами отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части п. 4.1.2 мотивировочной части и п. 4.1.4 резолютивной части.

В данной части инспекция доначислила ЕСН в связи с тем, что общество, в налоговую базу для исчисления единого социального налога за 2005 г. не включило сумму 1 649 389 руб. 82 коп. - вознаграждения, выплаченные по гражданско-правовым договорам на выполнение работ, заключенным с работниками предприятия во время очередного отпуска по основному месту работы с работниками общества.

Факт выплат заработной платы согласно договору за выполненные работы установлен.

Руководствуясь разъяснениями налогового органа, данными в письме от 26.10.2005 N 15-35-33706, общество указанную сумму не включило в налоговую базу по ЕСН. По результатам проверки налоговый орган увеличил налоговую базу на спорные выплаты и соответственно доначислил ЕСН в сумме 142 359 руб.

Оспаривая решения в данной части, общество ссылалось на то, что поскольку выплаченные суммы вознаграждений не были включены в состав расходов, уменьшающих налог на прибыль, то они не подлежат налогообложению единым социальным налогом в силу п. 1 ст. 236 Кодекса.

Как следует из п. 1 ст. 236 Кодекса, объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подп. 1 п. 1 ст. 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзаце четвертом подп. 1 п. 1 ст. 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

Указанные в п. 1 ст. 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом п. 3 ст. 236 Кодекса не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. При наличии соответствующих норм в гл. 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Судами установлено, что по заключенным договорам гражданско-правового характера штатные работники предприятия выполняли работу, связанную с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Поэтому, в силу подп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса произведенные выплаты относятся к прочим расходам, так как связаны с производством.

С учетом отмеченного суды в соответствии с законом отказали в удовлетворении требований общества в данной части.

Кроме того, заявитель жалобы обжалует отказ в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части п. 4.1.3 мотивировочной части и п. 4.1.4 резолютивной части.

Судами установлено, что в 2005, 2006 гг. общество на основании заявлений работников произвело им выплату компенсации, не связанную с увольнением, за неиспользованный очередной отпуск в части, превышающей 28 календарных дней, на общую сумму 596 264 руб.

Данные выплаты были отнесены предприятием в расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не включены в налоговую базу для исчисления ЕСН за 2005, 2006 годы.

В силу подп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса не подлежат обложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск.

Налоговый орган по результатам проверки увеличил налоговую базу на сумму компенсации и доначислил ЕСН, руководствуясь п. 8 ст. 255 Кодекса.

Согласно указанной норме денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации относятся к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса.

Суды, отказывая в удовлетворении требований в данной части, исходили из того, что перечень компенсационных выплат, не подлежащих обложению единым социальным налогом, указанный в подп. 2 п. 1 ст. 238 Кодекса, является исчерпывающим. Согласно данному перечню не подлежит обложению единым социальным налогом компенсация за неиспользованный отпуск только при увольнении работника.

Однако данная правовая позиция в отношении компенсационных выплат за неиспользованную часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающую 28 календарных дней, работникам, не прекратившим трудовые отношения с работодателем, признана ошибочной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, что отражено в постановлении от 14.07.2009 N 2590/09.

С учетом изложенного судебные акты подлежат отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления ЕСН, штрафа и пеней, связанного с выплатой компенсации за неиспользованную часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающую 28 календарных дней.

В остальной части судебные акты соответствуют закону, отмене не подлежат.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Курганской области от 25.03.2009 по делу N А34-7698/2007 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2009 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану от 23.08.20007 N 12-27/19430 в части доначисления единого социального налога, штрафа и пеней, связанного с выплатой компенсации за неиспользованную часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающую 28 календарных дней.

В данной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.