Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 декабря 2009 г. N Ф09-9886/09-С2 Суд правомерно признал недействительным решение налогового органа о доначислении налога на прибыль, поскольку спорные расходы носят производственный характер и понесены в ходе осуществления предприятием функций заказчика-застройщика по реализации государственного контракта по строительству объекта, а не совершены с целью приобретения объекта основных средств, в связи с чем оснований учитывать их в стоимости основного средства не имелось (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 29 декабря 2009 г. N Ф09-9886/09-С2

Дело N А07-5424/2009

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Беликова М.Б., судей Татариновой И.А., Артемьевой Н.А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Стерлитамаку Республики Башкортостан (далее -инспекция, налоговый орган) и Муниципального унитарного предприятия "Стройзаказчик" (далее - предприятие, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 22.06.2009 по делу N А07-5424/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2009 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители инспекции - Евдокимова В.Н. (доверенность от 12.05.2009 N 03-07/05599), Портнова Л.В. (доверенность от 14.04.2009 N 03-07/04436).

Представители предприятия, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещенного надлежащим образом путем направления в его адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Предприятие обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к инспекции о признании недействительным решения налогового органа от 16.01.2009 N 16-40/00057ДСП в части доначисления налога на прибыль в сумме 18473 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 24 руб. 94 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1051911 руб. 73 коп., пени по НДС в сумме 404937 руб. 42 коп.

Решением суда от 22.06.2009 (судья Гималетдинова А.Р.) заявленные требования удовлетворены. Решение инспекции в обжалуемой части признано недействительным.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 24.09.2009 (судьи Толкунов В.М., Кузнецов Ю.А., Степанова М.Г.) решение суда в части признания недействительным решения инспекции о доначислении НДС в сумме 1144 руб. и соответствующих пеней по эпизоду, связанному с налогообложением стоимости подарков, НДС в сумме 1050191 руб. и соответствующих пеней по эпизоду, связанному с взаимоотношениями предприятия с поставщиками - обществами с ограниченной ответственностью "Вилькон", "Бона", ПКФ "Артес" (далее - общества "Вилькон", "Бона", ПКФ "Артес") отменено. В удовлетворении заявленных требований в данной части отказано.

В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В жалобе, поданной в Федеральной арбитражный суд Уральского округа, предприятие просит постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе. По мнению заявителя, суммы НДС, уплаченные предприятием при приобретении товаров, безвозмездно переданных работникам в качестве новогодних подарков, принимаются к вычету в общеустановленном порядке. Предприятие указывает, что приобретение оборудования у поставщиков и дальнейшая передача указанного оборудования субподрядным организациям для монтажа в строящийся объект осуществлялось в рамках реализации инвестиционного проекта, при этом приобретение оборудования производилось за счет целевых средств, выделенных инвестором.

В жалобе, поданной в Федеральной арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит указанные судебные акты в части признания недействительным решения от 16.01.2009 N 16-40/00057ДСП отменить, в удовлетворении заявленных требований в данной части отказать.

По мнению налогового органа, предприятием неправомерно отнесены на расходы по налогу на прибыль и заявлен к вычету по НДС затраты на оплату коммунальных услуг в помещениях, которые были безвозмездно переданы в пользование жилищно-строительным кооперативам. Указанные помещения не использовались предприятием для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, отнесение затрат на их содержание на расходы по налогу на прибыль и на вычеты по НДС неправомерно. Инспекция ссылается на неверный вывод судов о связи командировочных расходов, понесенных предприятием с получением дохода. По мнению инспекции, данные расходы относятся к деятельности, которая осуществляется за счет средств целевого финансирования, учитываются на балансовом счете 86 и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в частности правильности исчисления и уплаты НДС за период с 01.01.2005 по 30.06.2008, налога на прибыль за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 12.12.2008 N 16-13/05795ДСП и вынесено решение от 16.01.2009 N 16-40/00057ДСП, которым предприятию начислены суммы налогов и пеней.

04.02.2009 предприятие подало апелляционную жалобу в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление), обжаловав решение инспекции в части налога на прибыль в сумме 7309 руб. 20 коп, соответствующих пеней по эпизоду с командировочными расходами, а также в части НДС в сумме 1050191 руб. и соответствующих пеней по эпизоду с поставщиками - обществами "Вилькон", "Бона", ПКФ "Артес".

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы управлением принято решение от 10.03.2009 N 171/16, которым решение инспекции утверждено.

20.04.2009 предприятием подана в управление апелляционная жалоба, в которой решение инспекции дополнительно обжаловалось в части налога на прибыль в сумме 11164 руб. 80 коп, НДС в сумме 11911 руб. по эпизоду с расходами на содержание помещений, переданных в аренду, а также в части НДС в сумме 1144 руб. по эпизоду с подарками работникам.

Решением управления от 25.06.2009 N 413/16 в удовлетворении жалобы отказано.

Основанием для начисления налога на прибыль в сумме 11164 руб., НДС в сумме 11921 руб., соответствующих пеней за период 2006-2007 г послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении предприятием в состав расходов по налогу на прибыль и к налоговым вычетам по НДС затрат по оплате арендных платежей, в том числе коммунальных услуг и налога, по части арендуемого помещения, которое было передано налогоплательщиком безвозмездно в пользование третьим лицам.

По мнению инспекции, доходов от указанной субаренды помещений в проверяемом периоде предприятием не получено, таким образом, понесенные им расходы по аренде не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль и предъявляться к вычету по НДС, поскольку не относятся к расходам производственного характера, связанным непосредственно с извлечением прибыли.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс) налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходы признаются обоснованными или экономически оправданными при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса на установленные налоговые вычеты.

В силу п. 2 ст. 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Пунктом 1 ст. 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии первичных документов.

Признавая решение инспекции в указанной части недействительным, суды, оценив представленные доказательства, в соответствии с требованиями, установленными ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установили, что довод налогового органа, о непроизводственном характере предоставления в пользование третьим лицам помещения по адресу: г. Стерлитамак, ул. Коммунистическая 49, не состоятелен. В частности, материалами дела подтверждено наличие договорных отношений предприятия с субарендатором - жилищным кооперативом "Жилой дом N 12 мкр. 7Б Западный" относительно строительства многоквартирного дома. Согласно условий договора инвестирования N 67/06ССЗ от 18.12.2006 налогоплательщик выступает в качестве застройщика жилого дома, осуществляющего функции технического надзора, а кооператив инвестора. Доказательств, того, что указанный договор не был реализован, материалы дела не содержат.

Дана была судами правовая оценка свидетельским показаниям, представленным инспекцией в подтверждении своих доводов. При этом, суды верно признали их в силу ст. 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации недопустимыми, как полученными с нарушением требований Налогового кодекса Российской Федерации, т.е. за рамками налоговой проверки.

Таким образом, судами обосновано сделан вывод об отсутствии нарушений в действиях налогоплательщика по формированию в проверяемом периоде состава затрат по налогу на прибыль и налоговым вычетам по НДС.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 7309 руб., соответствующих пеней за 2005 г послужил вывод инспекции о неправомерном включении в состав затрат командировочных расходов водителей и расходов на горюче-смазочные материалы в сумме 30455 руб., связанных с доставкой медицинского оборудования, приобретение которого непосредственно связано с реализацией инвестиционного проекта.

Удовлетворяя заявленное требование, суды пришли к выводу о том, что указанные расходы носят производственный характер и понесены в ходе осуществления предприятием функций заказчика-застройщика по реализации государственного контракта по строительству роддома, а не совершены с целью приобретения объекта основных средств, в связи с чем оснований учитывать их в стоимости основного средства, как полагает инспекция, ссылаясь на п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 Кодекса, не имелось.

Как установлено судами и подтверждено материалами дела, на основании Государственного контракта от 28.03.2005 N 007-03/02 "О передаче части функций государственного заказчика по строительству объекта "Роддома на 100 коек" предприятие приняло на себя обязанности заказчика-застройщика. Согласно условиям контракта предприятие заключает по результатам конкурсов государственные контракты с поставщиками на поставку и установку технологического оборудования на строящийся объект.

В 2005 году предприятие понесло командировочные расходы в связи с доставкой оборудования, предназначенного для строительства роддома.

Согласно п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 Кодекса командировочные расходы, связанные со строительством объекта производственного назначения, которые будут учтены в составе амортизируемого имущества, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Такие затраты в налоговом учете формируют первоначальную стоимость строящегося объекта и должны включаться в состав расходов через начисление амортизации.

Вместе с тем, как указано выше, судами установлено, что предприятие не приобретало в собственность объект основных средств, не формировало первоначальную стоимость основного средства в связи с чем, отсутствуют основания и для его дальнейшей амортизации. Командировочные затраты признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 Кодекса. Из представленных документов следует, что расходы по доставке оборудования для роддома формируют расходы предприятия, связанные с получением доходов за осуществление технического надзора.

Поскольку указанные расходы подтверждены документально, прослеживается их связь с производственной деятельностью предприятия, они направлены на получение дохода от указанной деятельности, то выводы судов о необоснованном доначислении налога на прибыль в сумме 7309 руб. 20 коп. являются правильными.

Исходя из установленных по делу правоотношений, суды верно признали ссылку инспекции на п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 256, абз. 2 п. 1 ст. 257 Кодекса необоснованной.

Основанием для начисления НДС в сумме 1144 руб., соответствующих пеней послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении в декабре 2006 года к вычету суммы НДС с приобретения подарков, для сотрудников. Формируя налоговую базу по НДС, предприятие связывало свое право на налоговый вычет в оспариваемой сумме с тем, что указанные подарки приобретены за счет чистой прибыли предприятия и их стоимость не учитывается при исчислении налога на прибыль.

Удовлетворяя заявленное требование, суд первой инстанции поддержал позицию налогоплательщика, подтвердив соблюдение им условий предоставления налогового вычета, предусмотренных ст. 171, 172 Кодекса.

Отменяя решение суда в данной части, суд апелляционной инстанции исходил из того, что передача подарков работникам не является операцией по реализации товаров для целей обложения НДС.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 Кодекса объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях гл. 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).

Передача работодателем своим работникам подарков в качестве поощрения является премированием в силу ст. 129, 144 Трудового кодекса Российской Федерации, а не операцией по реализации товаров (работ, услуг) для целей обложения НДС.

Кроме того, как правильно отмечено судом апелляционной инстанции, налогоплательщик при передаче подарков работникам не включал их стоимость в налоговую базу по НДС, не исчислял и не уплачивал налог. Данное обстоятельство подтверждает, что сам налогоплательщик передачу подарков работникам не рассматривал в качестве операции по реализации товара, подлежащей налогообложению НДС.

Основанием для начисления НДС в сумме 1050191 руб., соответствующих пеней послужил вывод инспекции о неправомерном отнесении к вычету сумм НДС, уплаченных за оборудование по счетам-фактурам, выставленным обществами "Вилькон", "Бона", ПКФ "Артес" по причине отсутствия государственной регистрации указанных организаций.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленное требование, исходил из того, что инспекция, отказывая в признании правомерным налогового вычета не учитывала того, что предприятием допущено излишнее исчисление налога в бюджет со стоимости материалов и оборудования, приобретенных за деньги инвестора и переданных в дальнейшем на строящиеся инвестиционные объекты. При этом предприятие не осуществляло реализацию оборудования субподрядчикам, а передавало его субподрядным организациям для монтажа на объектах строительства.

Отменяя решение суда в данной части, суд апелляционной инстанции при исследовании материалов дела установил следующее.

Предприятие приобрело трубную продукцию и газовое оборудование у поставщиков - обществ "Вилькон", "Бона", ПКФ "Артес". Впоследствии отпуск товарно-материальных ценностей субподрядным организациям отражен предприятием в налоговых декларациях по НДС за 2005 г.

Передача оборудования оформлена накладными, счетами-фактурами, зарегистрированными в книге продаж.

Субподрядные организации предъявляли стоимость приобретенного оборудования в адрес генерального подрядчика. Генеральный подрядчик в итоге с учетом счетов, предъявленных субподрядными организациями и стоимости своих работ за минусом стоимости оборудования предъявлял счет предприятию.

Оплата оборудования предприятием произведена путем передачи векселей, приобретенных в банке.

Доказательств, свидетельствующих об отсутствии реализации как таковой, предприятием в нарушение ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представлено не было.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что операция по реализации указанного оборудования является объектом обложения НДС.

Кроме этого судом апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что контрагенты общества не состоят на налоговом учете в Едином государственном реестре юридических лиц.

В силу положений ст. 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Таким образом, апелляционным судом сделаны обоснованные выводы о том, что представленные обществом документы содержат недостоверные сведения и не соответствуют требованиям, установленным ст. 169 Кодекса, в связи с чем оспариваемое решение инспекции об отказе в вычете по НДС является правомерным.

Довод налогового органа о несоблюдении заявителем порядка обжалования решения инспекции в вышестоящий налоговый орган в части доначислений по налогам по эпизодам по аренде помещения и подарков судом кассационной инстанции отклоняется.

Согласно п. 5 ст. 101.2 Кодекса решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Нормы пункта 5 ст. 101.2 Кодекса не конкретизируют, что решение инспекции может быть обжаловано в судебном порядке только в той части, в которой было обжаловано в вышестоящий налоговый орган.

На момент обращения в суд с заявлением апелляционная жалоба предприятия была рассмотрена вышестоящим налоговым органом. В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции предприятием подана апелляционная жалоба на решение инспекции в части оставшихся эпизодов.

По причине отсутствия в законодательстве четкой урегулированности процедуры обжалования решения налогового органа суды обеих инстанций нарушений п. 5 ст. 101.2 Кодекса при обращении в суд не установили.

С учетом изложенного постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2009 по делу N А07-5424/2009 Арбитражного суда Республики Башкортостан оставить без изменения, кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Стерлитамаку Республики Башкортостан и муниципального унитарного предприятия "Стройзаказчик" - без удовлетворения.