Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25 октября 2010 г. N Ф09-6406/10-С2 по делу N А07-22493/09 Суд признал неправомерным доначисление спорной суммы налога на прибыль и НДС, поскольку контрагент налогоплательщика является действующим юридическим лицом, обществом соблюдены условия применения налоговых вычетов по НДС и учета расходов при исчислении налога на прибыль, при этом не доказано, что заявитель действовал без должной осмотрительности и знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их оформления от лица, которое на момент совершения сделки реорганизовано (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 25 октября 2010 г. N Ф09-6406/10-С2 по делу N А07-22493/09

Дело N А07-22493/09

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 5 октября 2010 г. N Ф09-6406/10-С2 по делу N А07-22493/2009

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Сухановой Н.Н., судей Кангина А.В., Татариновой И.А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Салют-Торг" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 09.02.2010 по делу N А07-22493/2009 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Рудявко О.А. (доверенность от 04.10.2010), Зубаиров А.Ф. (доверенность от 21.10.2010);

инспекции - Кабаргина Е.В. (доверенность от 30.12.2009 N 11-06/24497);

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление) - Ишбулатов P.P. (доверенность от 30.12.2009 N 1429).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 13.07.2009 N 06-11/37 и решения управления от 28.09.2009 N 638/16.

Решением суда от 09.02.2010 (судья Хафизова С.Я.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.10.2009 решение суда изменено. Решения инспекции и управления признаны недействительными в части доначисления налога на прибыль в сумме 441 552 руб., соответствующих пеней, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 335 564 руб., соответствующих пеней, единого социального налога (далее - ЕСН) в общей сумме 3 892 160 руб. 40 коп., применения налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату ЕСН в общей сумме 1 027 943 руб. 02 коп. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на неправильное применение судами норм материального права.

Налоговый орган просит отменить постановление апелляционного суда в части признания необоснованным доначисления налога на прибыль в сумме 441 552 руб., НДС в сумме 1 335 564 руб. и соответствующих пеней, а также ЕСН в сумме 454 893, 45 руб. ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в материалах дела доказательствам, а также на неправильное применение судами норм материального права.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 30.07.2008, по результатам которой составлен акт от 01.06.2009 N 06-07/37 и вынесено решение от 13.07.2009 N 06-11/37 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 4 850 826 руб., начисления пеней в общей сумме 11 389 347 руб., доначисления налогов в сумме 43 827 850 руб..

Указанное решение налогоплательщик обжаловал в управление, решением которого от 28.09.2009 N 638/16 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение инспекции от 13.07.2009 N 06-11/37 утверждено.

Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением по настоящему делу.

Согласно ст. 247, 252 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которыми являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, выраженные в денежной форме. Под документально подтвержденными понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.2006 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует читать как 21 ноября 1996 г.

В силу п. 1 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

Пунктом 2 ст. 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса.

В силу ст. 172, п. 1 ст. 169 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6-8 ст. 171 Кодекса.

Возможность возмещения налогов из бюджета обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В каждом конкретном случае необходимо доказать, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию и необоснованному завышению налога, подлежащего возмещению из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Действия налогоплательщика предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговым органом. Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком сделки при решении вопроса о правомерности применения налоговых вычетов по НДС с позиции оценки экономической целесообразности, рациональности и эффективности хозяйственных взаимоотношений. Налоговое законодательство не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Налогоплательщик вправе единолично определять ее эффективность и целесообразность.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 441 552 руб., НДС в сумме 1 335 564 руб. и соответствующих пеней послужил вывод налогового органа о завышении расходов при исчислении налога на прибыль и налоговых вычетов по НДС по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Вестинтеркон" (далее - общество "Вестинтеркон").

Судом первой инстанции в признании недействительными оспариваемых решений отказано ввиду того, что представленные налогоплательщиком в обоснование правильности исчисления указанных налогов документы составлены от имени организации, не являющейся юридическим лицом.

Апелляционный суд, установив, что согласно сведениям официального сайта Федеральной налоговой службы указанный контрагент является действующим юридическим лицом, а представленные доказательства свидетельствуют о соблюдении обществом условий применения налоговых вычетов по НДС и учета расходов при исчислении налога на прибыль, удовлетворил заявленные требования налогоплательщика.

Налоговый орган, ссылаясь на недостоверность сведений, содержащихся в представленных в обоснование налогового вычета документов, а также указывая, что налогоплательщик не проявил должной осмотрительности и осторожности при совершении сделки, просит постановление суда апелляционной инстанции отменить и отказать в удовлетворении заявленных требований в данной части.

Как следует из материалов дела и установлено судом апелляционной инстанции, налогоплательщиком с обществом "Вестинтеркон" заключен договор от 10.01.2006 N 2 на абонентское юридическое обслуживание. В подтверждение оказания услуг представлены счета-фактуры, акты сдачи-приемки услуг, отчет о юридических услугах, предоставленных в период с 10.01.2006 по 31.12.2006. Оплата услуг подтверждена актами приема-передачи векселей ОАО "Социнвестбанк", Сбербанка России.

На момент совершения хозяйственных операций, равно как и на момент рассмотрения судебного дела, общество "Вестинтеркон" по сведениям официального сайта Федеральной налоговой службы России числится как действующее юридическое лицо. В Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) сведений о прекращении деятельности общества "Вестинтеркон" не имеется.

Апелляционным судом определено, что при заключении договора оказания юридических услуг общество, проявляя должную осмотрительность, удостоверилось в правоспособности контрагента и его надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица, получив сведения с официального сайта Федеральной налоговой службы России.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения договора, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их оформления от лица, которое, по данным налогового органа, на момент совершения сделки реорганизовано.

Заинтересованным лицом также не представлено доказательств применения налогоплательщиком схемы расчетов, свидетельствующей о фиктивности выбытия денежных средств или их возврате заявителю. Оплата в данном случае услуг банковскими векселями также не опровергает реальность расходов и уплату в их составе НДС поставщику. Поскольку векселя куплены налогоплательщиком в банках за собственный счет и использовались в качестве способа оплаты при расчетах за услуги, поэтому выбытие векселя в этом случае следует рассматривать как фактическое несение расходов.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом необоснованно доначислены налог на прибыль в сумме 441 552 руб., НДС в сумме 1 335 564 руб. и соответствующие пени.

Основанием для начисления налога на прибыль организаций в сумме 5 648 719 руб. за 2006 г. и 2007 г. послужил вывод налогового органа о необоснованном включении в расходы убытков за 2003 г. в общей сумме 23 536 327 руб.

Установив, что налогоплательщик документально не подтвердил наличие убытков, суды отказали в удовлетворении заявленных требований.

Общество не согласно с указанным выводом судов, считает, что он не соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам, поскольку налогоплательщиком представлялись документы, подтверждающие обоснованность учета убытков в полном объеме, а налоговым органом не доказано неправильное исчисление обществом налога на прибыль в представленной им налоговой отчетности.

Согласно п. 1 ст. 283 Кодекса налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с настоящей главой, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

При этом согласно п. 4 ст. 283 Кодекса налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

К таким документам относится вся первичная бухгалтерская документация, а также и другие документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, такие как регистры бухгалтерского учета и бухгалтерская отчетность, которые подтверждает полученный финансовый результат.

Таким образом, из положений ст. 252, 283 Кодекса следует, что основанием для переноса убытка является наличие документов, подтверждающих его возникновение в тех налоговых периодах и в тех объемах, в которых они имели место быть. В связи с чем, при отсутствии таких документов налогоплательщик утрачивает право воспользоваться положениями ч. 1 ст. 282 Кодекса, поскольку соответствующие затраты не будут удовлетворять критериям, установленным ч. 1 ст. 252, ч. 4 ст. 283 Кодекса.

Как следует из материалов дела и установлено судами, документы, подтверждающие наличие дополнительного убытка в размере 23 536 327 руб. за 2003 г. обществом ни в ходе выездной налоговой проверки по требованиям налоговой инспекции от 21.08.2008 N 06-05/4, от 27.03.2009 N 4631, ни в ходе рассмотрения судебного дела не предъявлены.

Судами учтено, что представленные обществом с пояснительной запиской документы, подтверждают несение расходов в 2004 г. на сумму 12 335 168 руб., в 2003 г. на сумму 1 475 600 руб. и не позволяют ни налоговому органу, ни суду проверить заявленный в уточненной декларации за 2003 г. финансовый результат в виде дополнительного убытка в сумме 23 536 327 руб.

При таких обстоятельствах суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований в данной части.

ЕСН в сумме 36 402 015 руб., соответствующие пени и штраф начислены налогоплательщику в связи с тем, что им в нарушение п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 Кодекса в налоговую базу по ЕСН не включены выплаты работникам, фактически выполняющих трудовые обязанности в обществе, но формально оформивших трудовые отношения с рядом организаций, освобожденных от уплаты ЕСН в связи с применением этими организациями льгот по налогу, а также в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не предусматривающей уплату ЕСН.

Суд первой инстанции указал на обоснованность доначисления налогоплательщику указанных платежей ввиду совершения им операций в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции о недобросовестности налогоплательщика, указав при этом на отсутствие оснований для начисления ему ЕСН в сумме 3 892 160 руб. 40 коп., соответствующих пеней и штрафа в сумме 1 027 943 руб. 02 коп.

Не соглашаясь с данным выводом судов, общество ссылается на то, что привлечение персонала по договорам аутсорсинга было обусловлено производственной необходимостью, имело разумную деловую цель и экономический смысл. Кроме того, налогоплательщик считает, что судами учтены недопустимые доказательства - книги доходов и расходов, данные карточек 70 счета кадровых агентств; представленные налоговым органом доказательства не подтверждают взаимозависимости общества и кадровых агентств; решение налогового органа не содержит выводов о противоправности сделок налогоплательщика с УГООИ "Содействие"; инспекцией не доказана вина общества в совершении им налогового правонарушения.

В силу п. 1 ст. 236 Кодекса объектом налогообложения для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в п. 1 ст. 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Согласно ст. 238 Кодекса не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в том числе, с увольнением работников, включая компенсации за неиспользованный отпуск.

В соответствии со ст. 346.11 Кодекса упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды пришли к выводу, что установленные в ходе проведения мероприятий налогового контроля и в ходе судебного разбирательства обстоятельства дела позволяют сделать вывод о том, что налогоплательщиком созданы условия для целенаправленного уклонения от уплаты ЕСН.

Судами установлено и материалами дела подтверждается нахождение всех организаций по одному адресу; формальность трудовых отношений работников и созданных организаций, а также фактическое исполнение работниками организаций трудовых обязанностей в обществе; ограниченность среднесписочной численности рабочих мест в каждом создаваемом кадровом агентстве для возможности применения особого налогового режима; учреждение организации лицами, имеющими право на налоговые льготы (УГООИ "Содействие"); отсутствие в кадровых агентствах деятельности по подбору персонала для сторонних организаций.

Судами учтено, что об умышленном характере создания схемы уклонения от уплаты единого социального налога свидетельствует и динамика создания кадровых агентств: по мере расширения сети магазинов "Пятерочка" создаются дополнительные кадровые агентства с учетом фактора достижения предельно допустимой для применения упрощенной системы налогообложения численности работников - 100 человек. Сразу после начала налоговых проверок (декабрь 2007 г.) кадровые агентства фактически прекращают деятельность и увольняют всех работников переводом в другие организации сети "Пятерочка".

Оценивая доводы налогоплательщика об экономической обоснованности заключения договоров с кадровыми агентствами, суды пришли к тому, что указанные доводы налогоплательщика нельзя признать обоснованными и документально подтвержденными. Налогоплательщиком не опровергнуто возникновение у него налоговой, а не экономической выгоды, и не указано, каким именно образом наем персонала через фиктивные кадровые агентства, которые, как установлено в ходе опросов их директоров и осмотров помещений, не осуществляли обучение или подбор персонала, привел к экономически положительному результату.

Соответствующее экономическое обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода не является исключительным мотивом применения договоров аутсорсинга при такого рода деятельности общества, в рамках настоящего дела не усматривается.

Определяя размер платежей, подлежащих уплате налогоплательщиком, судами установлено, что расчет базы по ЕСН в разрезе организаций и фамилий сотрудников, предоставленных налогоплательщику в 2005-2007 гг., произведен на основании табелей учета рабочего времени, ведомостей начисления заработной платы сотрудников, справок о доходах 2-НДФЛ, карточек счета 70. Сведения, содержащиеся в указанных документах, отражены в приложении к решению инспекции от 13.07.2009 N 06-11/37 (расчет суммы неуплаченного ЕСН).

Дополнительно по указанию апелляционного суда налоговым органом представлен акт сверки по расчету ЕСН с приложением, в котором указанны суммы, включенные в расчет налога, а также не включенные в налоговую базу по ЕСН с указанием вида выплаты (пособия по беременности и родам, по уходу за ребенком, по больничным листам).

С учетом изложенного, апелляционный суд правильно признал обоснованным доначисление соответствующей суммы ЕСН, пеней и штрафа.

Не соглашаясь с данным выводом судов, общество ссылается на то, что привлечение персонала по договорам аутсорсинга было обусловлено производственной необходимостью, имело разумную деловую цель и экономический смысл. Кроме того, налогоплательщик считает, что судами учтены недопустимые доказательства - книги доходов и расходов, данные карточек 70 счета кадровых агентств; представленные налоговым органом доказательства не подтверждают взаимозависимости общества и кадровых агентств; решение налогового органа не содержит выводов о противоправности сделок налогоплательщика с УГООИ "Содействие"; инспекцией не доказана вина общества в совершении им налогового правонарушения.

Налоговый орган не соглашаясь с выводами апелляционного суда в части признания необоснованным доначисления ЕСН в сумме 454 893, 45 руб., ссылается на правомерность включения в налоговую базу сумм выплат, произведенных в пользу стажеров и сумм, указанных в карточке счета 70 как компенсация. По мнению налогового органа, из материалов дела следует, что стажеры работали в магазинах на возмездной основе, а из карточек счета 70 видно, что выплаты, учтенные как компенсация, отнесены к расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, а также налогоплательщиком не представлены первичные документы, свидетельствующие о том, что эти выплаты являются компенсацией за неиспользованный отпуск в связи с увольнением.

Суд апелляционной инстанции, оценив имеющиеся в деле доказательства со ссылкой на ст. 238 Кодекса установил, что эти выплаты являются компенсационными и не подлежат налогообложению ЕСН, а стажеры не получали выплат из средств общества. Основания для переоценки выводов апелляционного суда у суда кассационной инстанции отсутствуют в силу ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного постановление апелляционного суда подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.06.2010 по делу N А07-22493/2009 Арбитражного суда Республики Башкортостан оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Салют-Торг" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.