Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 2 декабря 2010 г. N Ф09-9997/10-С3 по делу N А07-4300/2010 Дело об оспаривании решения налогового органа о доначислении спорной суммы налога на прибыль направлено на новое рассмотрение, поскольку суд, признавая обоснованным доначисление заявителю указанного налога, не исследовал, скорректированы ли инспекцией налоговые обязательства налогоплательщика за спорный период, правильно ли определены период начисления пеней и их размер (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 2 декабря 2010 г. N Ф09-9997/10-С3 по делу N А07-4300/2010

Дело N А07-4300/2010

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Токмаковой А.Н., судей Гусева О.Г., Дубровского В.И.,

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Уфы (далее - инспекция, налоговый орган) и общества с ограниченной ответственностью "Электроагрегат" (далее -общество, налогоплательщик) па решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 10.06.2010 по делу N А07-4300/2010 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2010 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители общества -Муслимов Р.А. (доверенность от 01.12.2009), Федотов Ф.М. (доверенность от 01.12.2009).

Представители инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в его адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 18.12.2009 N 125 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль в сумме 315 173 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 318 446 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда от 10.06.2010 (судья Хафизова С.Я.) заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 96 895 руб. и НДС в сумме 318 446 руб., соответствующих пеней и штрафных санкций. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2010 (судьи Кузнецов Ю.А., Дмитриева Н.Н., Иванова Н.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на неполное исследование судами обстоятельств дела. По мнению налогового органа, суды неправомерно признали обоснованным налоговый вычет в сумме 318 446 руб. по счетам-фактурам общества с ограниченной ответственностью "Энергетика" (далее -ООО "Энергетика").

Общество в кассационной жалобе просит отменить обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела. По мнению налогоплательщика, инспекцией необоснованно отказано в принятии расходов по оплате маркетинговых услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Форбес" (далее - ООО "Форбес") по причине отсутствия оплаты. Судами при исследовании законности решения инспекции в данной части не учтено, что расходы согласно учетной политике общества определяются по методу начисления и подлежат учету на дату составления акта на выполнение работ.

Кроме того, налогоплательщик указывает, что признавая необоснованным отнесение на расходы 2006 года затрат, которые следовало учесть в 2007 году, и признавая правомерным доначисление обществу налога на прибыль за 2006 год в сумме 177 600 руб., суды не учли, что при вынесении решения инспекцией не произведено уменьшение налоговой базы 2007 года на ту же сумму и не пересчитана пеня.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2006 по 31.12.2008 составлен акт от 12.11.2009 N 86 и вынесено решение от 18.12.2009 N 125 о привлечении к налоговой ответственности.

Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан. Решением вышестоящего налогового органа от 01.03.2010 N 103/16 решение инспекции в оспариваемой части оставлено без изменения, что послужило основанием для обращения общества в арбитражный суд.

Основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС по счетам-фактурам от 28.06.2006 N 112, от 03.07.2006 N 59, от 04.07.2006 N 61, 62, от 02.08.2006 N 79, от 12.09.2006 N 104, от 03.10.2006 N 228 послужили выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения обществом требований ст. 169, 171, 172 Кодекса в отношении сумм налога, предъявленных к вычету по взаимоотношениям с ООО "Энергетика". В ходе контрольных мероприятий установлено, что учредителем, директором и главным бухгалтером ООО "Энергетика" является Каримов Р.Ф., который отрицал какое-либо отношение к ООО "Энергетика"; согласно заключению экспертизы от 02.10.2009 N 116/04, подписи от имени Каримова Р.Ф. в договоре поставки от 08.12.2005, счетах-фактурах, товарных накладных выполнены не им. Кроме того, инспекция ссылается на расходование контрагентом оплаты на приобретение векселей, т.е. па цели, не связанные с совершением сделки, на отсутствие у ООО "Энергетика" производственных и трудовых ресурсов.

По мнению инспекции, в действиях заявителя имеются признаки недобросовестности и необоснованного получения налоговой выгоды.

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суды исходили и недоказанности недобросовестности общества. Суды указали, что экспертное заключение носит вероятностный характер, совершение сделок подтверждено документально.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

С учетом определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-0 возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Таким образом, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а должен оцепить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе, а налогоплательщик в свою очередь обязан доказать, что указанные обстоятельства экономически оправданы, либо представить суду доказательства отсутствия данных обстоятельств.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Кроме того, в соответствии с п. 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Как следует из материалов дела, 08.12.2005 между налогоплательщиком (покупатель) и ООО "Энергетика" (поставщик) заключен договор поставки N 18/205, согласно которому поставщик обязуется поставить и передать покупателю товар, а покупатель оплатить и принять его в собственность.

Во исполнение договора ООО "Энергетика" поставило обществу товар, выставило счета-фактуры.

Судами установлено, что ООО "Энергетика" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц и состоит на налоговом учете.

Регистрация ООО "Энергетика" налоговым органом не была признана незаконной, юридическое лицо не было ликвидировано в установленном законом порядке.

При этом налогоплательщик, проявив должную осмотрительность, проверил факт регистрации данной организации в качестве юридического лица, что подтверждается представленной им копиями свидетельства о государственной регистрации, свидетельства о внесении записи в ЕГРЮЛ, свидетельства о постановке на учет юридического лица.

Адрес, указанный в свидетельстве о постановке на учет юридического лица в налоговом органе и по которому зарегистрировано ООО "Энергетика", соответствует адресу, указанному в выставленных им счетах-фактурах, которые содержат все необходимые реквизиты. О реальности сделки говорит то, что товар по документам плательщика получен и оприходован, использован в производстве.

Выводы эксперта о принадлежности подписей в документах не Каримову Р.Ф., а другому лицу носят вероятностный характер.

Судами указано, что исполнение договора купли-продажи не связано в обязательном порядке с наличием производственного оборудования и штатной численности, расходование полученных денежных средств является правом их собственника.

Налоговым органом не представлено доказательств согласованности действий общества и ООО "Энергетика" с целью неуплаты налогов в бюджет либо получения необоснованной налоговой выгоды.

Отрицание представителя 000 "Энергетика" каких-либо финансово-хозяйственных отношений с заявителем при наличии всех необходимых первичных документов у последнего не может служить единственным доказательством недобросовестности плательщика при подтверждении совершения хозяйственных операций.

Суды пришли к выводу о том, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств совершения налогоплательщиком и ООО "Энергетика" согласованных умышленных действий, целью которых являлась неуплата налогов в бюджет либо получение необоснованной налоговой выгоды, исходя из чего доначисление обществу НДС в сумме 318 446 руб. обоснованно признано неправомерным.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения кассационной жалобы инспекции не имеется.

Основанием для отказа в принятии расходов по оплате услуг ООО "Форбес" по исследованию рынка производства, продажи и обслуживания в Республике Казахстан послужили выводы инспекции о нарушении обществом требований, предусмотренных ст. 252 Кодекса, ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Отказывая в удовлетворении требований в указанной части, суды исходили из следующего.

В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях гл. 25 Кодекса признается для российских организаций -полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.

Согласно п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом налоговый орган вправе отказать в признании понесенных налогоплательщиком затрат расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, если сумма данных затрат не подтверждена надлежащими документами либо выявлены иные обстоятельства, свидетельствующие о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды.

Как следует из материалов дела, налогоплательщиком (заказчик) с ООО "Форбес" (исполнитель) заключен договор 01.09.2006 N 02/006-У на оказание маркетинговых услуг в виде проведения исследования рынка производства, продажи и обслуживания в Республике Казахстан. Согласно п. 2 договора выполненная работа может оформляться исполнителем в виде отчетов и рекомендаций в произвольной форме или передаваться заказчику устно.

За исполнение поручения заказчик уплачивает исполнителю 200 000 руб. (в том числе НДС 30 508 руб. 47 коп.). Оплата по договору производится в форме безналичного платежа на счет, указанный исполнителем (п. 4 договора).

Согласно акту на выполнение работ-услуг от 30.09.2006 N 0264 исполнителем осуществлены маркетинговые исследования общей стоимостью 200 000 руб. На оплату работ исполнителем выставлен счет-фактура от 30.09.2006 N 0264 на сумму 200 000 руб. (в том числе НДС 30 508 руб. 47 коп.).

Судами установлено, что в акте от 30.09.2006 N 264 не отражено выполнение работ (услуг), соответствующих предмету договора. Кроме того, согласно данным бухгалтерского учета по состоянию па 31.12.2008 за обществом числится кредиторская задолженность общества перед ООО "Форбес" в размере 200 000 руб.

Исследовав и оценив указанные обстоятельства в совокупности, суды пришли к выводу об обоснованности доначисления налога, поскольку представленные документы не подтверждают реальность хозяйственных операций.

Ссылка налогоплательщика на то, что согласно его учетной политике доходы и расходы учитываются по методу начисления, отклонена, поскольку это обстоятельство не влияет на право учета расходов только при осуществлении реальных хозяйственных операций.

Изложенные в кассационной жалобе доводы о неправильном применении судами ст. 272 Кодекса отклоняется, поскольку суды применили нормы материального права к конкретным фактическим обстоятельствам.

В указанной части кассационная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Кроме того, в ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщиком в нарушение ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов в 2006 году отнесена сумма в размере 740 000 руб., перечисленная 16.05.2006, 24.05.2006, 09.06.2006 обществу с ограниченной ответственностью (далее - ООО "Первая нефтепромышленная компания") за насосный агрегат АН-125.

Отказывая в удовлетворении требований в указанной части, суды исходили из следующего.

Согласно п. 2 ст. 265 Кодекса к убыткам налогоплательщика, приравненным к внереализационным расходам, отнесены суммы безнадежных долгов, а также суммы других долгов, нереальных к взысканию.

В соответствии с п. 1 ст. 266 Кодекса сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пунктом 2 ст. 266 Кодекса установлено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Судами установлено, что налогоплательщиком заключен договор с ООО "Первая нефтепромышленная компания" (поставщик) от 16.05.2006 N 63 на поставку насосного агрегата АН-125 общей стоимостью 743 000 руб. (в том числе НДС 113 339 руб.). Поставщиком в адрес общества выставлен счет от 16.05.2006 N 125, оплаченный платежными поручениями от 16.05.2006 N 116 в сумме 313 000 руб., от 23.05.2006 N 121 в сумме 58 500 руб., от 09.06.2006 N 135 в сумме 368 500 руб.

На основании приказа от 30.06.2006 N 1 "О списании суммы на убытки предприятия" и бухгалтерской справки N 1 указанные суммы списаны в расходы в связи с неполучением товара от контрагента и невозвратом перечисленных денежных средств.

Между тем судами установлено, что ООО "Первая нефтепромышленная компания" ликвидировано в 2007 году, запись о прекращении указанным предприятием своей деятельности внесена в ЕГРЮЛ 01.09.2007, исходя из чего пришли к выводу о том, что дебиторская задолженность по оплате непоставленного товара, по которой в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации срок исковой давности не истек, не может быть признана налогоплательщиком безнадежной в 2006 году для целей налогообложения прибыли.

Довод общества о том, что увеличение налоговой базы 2006 года без уменьшения на соответствующую сумму базы 2007 года является незаконным, отклонен судом апелляционной инстанции. Суд указал, что база 2007 года может быть изменена путем подачи плательщиком уточненной налоговой декларации. Однако судами не учтено следующее.

В силу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Кодекса при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение как недоимки, так и переплаты.

Размер налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Непринятие налоговым органом этих положений влияет на оценку законности и корректности определенного им размера налогового обязательства.

Законность решения инспекции в части доначислений за 2007 год оспаривалась налогоплательщиком при подаче заявления.

Признавая обоснованным доначисление инспекцией обществу налога на прибыль за 2006 год в сумме 177 600 руб., учитывая, что налоговой проверкой охвачен период с 2006 года по 2008 год, суды не исследовали, скорректированы ли инспекцией налоговые обязательства налогоплательщика за 2007 год, правильно ли определены налоговым органом период начисления пеней и их размер.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты в указанной части подлежат отмене, дело - направлению на новое рассмотрение.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 10.06.2010 по делу N А07-4300/2010 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.08.2010 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Уфы от 18.12.2009 N 125 в части доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа, связанного с включением в состав расходов суммы, уплаченной обществу с ограниченной ответственностью "Первая нефтепромышленная компания".

В указанной части направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.