Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13 марта 2008 г. N А56-47527/2005 Заявление о признании недействительным решения налогового органа частично не удовлетворено, так как реального подтверждения факта оплаты счета-фактуры, выставленного финансовым агентом в лице АКБ, Общество не имеет

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
от 13 марта 2008 г. N А56-47527/2005

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 08 сентября 2008 г.

Резолютивная часть решения объявлена 11 марта 2008 года.

Полный текст решения изготовлен 13 марта 2008 года.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области з составе судьи Левченко Ю.П., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Терешенковым АХ.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению:

заявитель: ОАО "Завод радиотехнического оборудования"

ответчик: Межрайонная инспекция ФНС РФ N 8 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии

от заявителя: Бойковой Е.Е., Ходоровой О.В.

от ответчика: Проявкиной Т.А., Лоптевой О.Н., Леонова А.А.

установил:

ОАО "Завод радиотехнического оборудования" (далее - общество, ОАО "ЗРТО") обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением об оспаривании решения от 30.09.2005г. N 19/21094. вынесенного Межрайонной инспекцией ФНС России N 8 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция).

Инспекция возражает против доводов заявления и его удовлетворения, основываясь на тех же мотивах, которые привели к принятию оспариваемого решения.

Это решение было принято по результатам выездной налоговой проверки, которые были оформлены актом от 17.08.2005г. N 19/21.

Спор относительно отдельных выводов инспекции рассматривается поэпизодно.

Эпизод 1.

Оспаривается вывод инспекции о неправомерном включении обществом в расходы 2002года затрат в сумме 309151руб., которые были произведены обществом в связи с выплатой процентов по кредитному договор} от 01.11.2001г. N 003/02 . заключенному с МКБ Москомприватбанк".

В целом, как отмечено в решении, обществом были включены в августе 2002г. затраты по выплате процентов банку на общую сумму 947835руб. С правомерностью включения в расходы 2002 года части этой суммы (638684руб.) инспекция согласилась, исходя из применения правила, содержащегося в п.8 ст.272 НК РФ, и периода пользования банковским кредитом в течение 2002г., который составил 188 дней, по расчетам инспекции.

Как было установлено налоговой проверкой, общество в 2002-2004 годах учитывало выручку в целях исчисления налога на прибыль по методу начисления. В этой связи инспекция и прибегла к толкованию правила, содержащегося в п.8 ст.272 НК РФ (в редакции, введенной в действие с 01.01.2002г. Федеральным законом от 29.05.2002г. N 57-ФЗ). Согласно этому правилу, расход по договорам займа или иным аналогичным договорам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

По этой причине инспекция считает, что спорная сумма должна была быть включена в расходы 2001 года.

Срок возврата кредита в п. 1.2. названного договора был определен датой - 02.08.2002г.

То есть договор предусматривал действие его более чем в одном налоговом периоде.

До внесения изменения в пункт 8 ст.272 НК РФ действовала первоначальная редакция, отличающаяся лишь тем, что при тех же самых условиях налогоплательщик был обязан включать в состав соответствующих расходов самостоятельно определяемую им долю таких расходов ежемесячно. Именно первоначальную формулировку этой нормы привело общество в своем заявлении.

Но возражение общества строит не на том, что имелись различия в формулировках пункта 8 ст.272 НК РФ, а в том, что оно считает себя вправе использовать налоговое законодательство, действовавшее до введения в действие главы 25 НК РФ, то есть в 2001. г.,' которое обязывало налогоплательщика отражать все операции по выплате процентного дохода на дату его выплаты.

Однако возражения общества не основаны на тех нормах, которые должны были применяться в спорном случае.

В 2001г. еще действовало Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых' результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, которое было утверждено Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992г. N 552. Подпункт "с" пункта 1 этого положения, которым предусматривалось включение в затраты выплачиваемых процентов, не отвечает на вопрос о сроках включения этих расходов в затраты. Ответ содержится в пункте 12 того же положения, где сказано, что затраты включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей.

Аналогичным образом раскрыт этот же вопрос в пунктах 17, 18 "Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации, ПБУ 10/99", утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.99г. N 33н

То есть утверждение общества о том, что действовавшее в 2001г. налоговое законодательство обязывало его отражать операции по выплате процентов на дату их выплаты, не верно.

Вывод инспекции следует считать правильным, а поэтому в этой части требование общества удовлетворению не подлежит.

Подобный вывод был сделан инспекцией в отношении излишнего включения обществом в расходы 2003 года выплаченных тому же банку процентов в сумме 2418848руб., но по договору от 14.01.2002г. N 614. Исходя из содержания п.8 ст. 272 НК РФ, инспекция также посчитала, что расходы в этой сумме надлежало обществу учесть в 2002 году, поскольку начисление процентов в такой сумме относилось к периоду с 03.08.2002г. по 31.12.2002г.

По итогам проверки обоснованности формирования расходов 2003года инспекция наряду с другой суммой. - 58939000руб,- о которой будет рассмотрен спор в третьем эпизоде пришла к общему выводу о неправомерном увеличении убытка в этом налоговом периоде на 61357848руб.

Как и в предыдущем случае, второй вывод инспекции признан также правильным. Он соответствует пункту 8 ст. 272 НК РФ. Требование признать неправомерным вывод инспекции о выявлении завышения расходов 2003года на 2418848руб. удовлетворению не подлежит.

Эпизод 2.

А. Оспаривается вывод инспекции о выявлении неучтенного обществом в 2002 году дохода в сумме 27463107руб.

Как указано в оспариваемом решении, эта сумма представляет собой стоимость имущества по незавершенному производству, которое было принято от общества по акту приема-передачи от 24.12.2002г. заказчиком - ОАО "Оборонительные системы" в связи с расторжением той же датой ранее заключенного между ними договора N 18с/ОАО/98 от 23.10.1998г. (л.д. 152-159;т.2).

В своих возражениях по этому поводу общество указало, что вывод инспекции о выбытии активов или реализации имущества ошибочен, поскольку не соответствует п.1 ст.39 НКРФ.

При этом описаны события, предшествующие спорному вопросу (отказ Правительства Словацкой Республики от закупки изделий военного назначения, подписание 14 августа 2001г. межправительственного протокола о прекращении действия протокола от 04 августа 1998г., предусматривавшего изготовление военной техники Российской стороной, издание. Правительством РФ распоряжения от 11.04.2002г. N 476-рс, уведомление контрагентом о необходимости приостановления работ по договору, издание директором общества приказа от 20.12.2001г., в котором было решено аннулировать заказ, списать с бухгалтерского учета сумму незавершенного производства, обеспечить сохранность списанного имущества до передачи его собственнику, а на период хранения учитывать его за балансом).

Поскольку в этом же эпизоде инспекция указала на отсутствие подтверждающих наличие учтенных затрат на незавершенное производство документов и сослалась на необеспечение их сохранности, в нарушение требований п.4 ст.283 НК РФ, был сделан вывод о том, что наличие затрат вообще не подтверждено.

Общество утверждает, что стоимость незавершенного производства составила именно сумму затрат, что именно по величине затрат и была определена сумма их компенсации заказчиком - ОАО "Оборонительные системы".

Никаких доказательств документального обоснования суммы затрат не представлено суду.

Исходя из того, что общество, имея убытки прошлых лет, использовало правила статьи 283 НК РФ для уменьшения налоговой базы текущего налогового периода, вывод инспекции о несоблюдении требования хранить документы, подтверждающие убытки предыдущего налогового периода, является обоснованным.

Когда и каким образом надлежало обществу отразить в бухгалтерском учете хозяйственную операцию, возникшую в результате подписания соглашения о расторжении договора N 18с/ОАО/98 от 23.10.1998г. и составления акта приемки-передачи незавершенного производства, надлежало ли вообще учитывать в качестве дохода эту операцию, был поставлен вопрос экспертам.

В заключении комиссии экспертов ответ дан положительный. В качестве дохода общества эту операцию надлежало учесть в 2002г.

Что касается вопроса о возможности учета суммы затрат на незавершенное производство соглашением сторон при расторжении договора, ответ экспертов дан отрицательный.

Абзацем вторым пункта 1 ст.319 НК РФ определено, что оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках сырья и материалов, готовой продукции по цехам и данных налогового учета о сумму осуществленных в текущем месяце прямых затрат.

Таким образом вывод инспекции о выявлении неучтенного в 2002 году дохода в сумме 27463103руб. нужно признать правомерным. В части этого эпизода требование общества удовлетворению не подлежит. Затраты на ту же сумму документального подтверждения не имеют.

Б. Оспаривается подобный вывод инспекции относительно занижения обществом дохода в сумме 57212313руб., который надлежало учесть в 2004 году в результате хозяйственной операции, возникшей при схожих обстоятельствах, но из-за прекращения действия договоров от 07.10.1998г. N Л99066 и N Л99067, заключенных с ОАО "Нижегородский машиностроительный завод". Поводом для этого стали те же обстоятельства: отказ Словакии от поставки ей техники военного назначения. Прекращение действия договора сопровождалось составлением протокола совещания от 02.02.2004г. и актов N 1 и N 2 от 15.03.2004г., согласно которым приняло имущество незавершенного производства ОАО "Нижегородский машиностроительный завод" (л.д. 137-148, т.2).

Из экспертного заключения следует, что составление актов от 15.03.2004г. надлежит рассматривать как передачу имущества. Но в заключении экспертов при этом отмечено, что стоимость имущества на сумму 57212313руб. необходимо было отразить в составе операционных доходов и операционных расходов в бухгалтерском учете и отчетности 2001 года. Что касается другого вопроса: в качестве чего необходимо было принимать поступление денежных средств, векселей (зачеты), которые осуществлялись в пользу Общества на протяжении 2002 - 2004 годов его контрагентом - ОАО "Нижегородский машиностроительный завод", - экспертами был дан ответ о том, что эти поступления надлежало рассматривать как погашение дебиторской задолженности, возникшей в 2001 году.

К такому заключению комиссия экспертов пришла в результате оценки соглашения N 1 от 24 декабря 2001г., подписанного обществом и ОАО "Нижегородский машиностроительный завод", в котором контрагенты согласовали вопрос о хранении имущества незавершенного производства исполнителем (обществом), которое должно было находиться у него на ответственном хранении до принятия предприятием (заказчиком) решения о порядке его дальнейшего использования. По этому случаю в обществе был издан приказ директора от 25.12.2001г. N 90 об обеспечении сохранности имущества, находящегося на ответственном хранении (л.д. 149, 151; т.2). Согласование стоимости имущества незавершенного производства - 57212313руб. - нашло отражение сперва в соглашении N 1 от 24.12.2001г. и повторно в соглашении N 1 от 15.09.2003г.

То есть в данном случае требование общества, исходя из результата экспертизы, признано подлежащим удовлетворению, поскольку в 2004 году доход в сумме 57212213руб. отражать не требовалось. .

Эпизод 3.

Оспаривается вывод инспекции о выявлении неправомерного принятия обществом к учету в 2003 году в качестве внереализационных расходов затрат по выплате дисконта на общую сумму 58939000руб., и последующий за ним вывод о выявлении неправомерного увеличения обществом убытка за тот же год на ту же сумму.

Общество оспаривает также аналогичный вывод инспекции, который касается включения в 2004 году во внереализационные расходы затрат по выплате дисконта на сумму 40729519руб.

Такой вывод инспекции, содержащийся на страницах 7-13 и 15-36 оспариваемого решения (л.д. 21-27, 29-30; т. 1), обоснован инспекцией анализом деятельности общества по выпуску и реализации собственных векселей (посредством продажи их банкам) и покупки затем этих же векселей контрагентом в лице ОАО "Нижегородский машиностроительный завод", предъявлявшим впоследствии их для оплаты обществу, как это выяснилось из результатов встречных проверок этого контрагента.

А) В частности инспекция привела данные об обращении эмитированных обществом 25.09.2003г. трех собственных векселей:

N 4318490 на сумму 50000000руб.,

N 4318491 на сумму 50000000руб.,

N 4318492 на сумму 74600000руб.

Три векселя с названной номинальной стоимостью по договору от 29.09.2003г. N 2909-1-93 были реализованы обществом (как эмитентом) банку - ОАО "Меткомбанк" (Москва) за 147020000руб., то есть на 27580000руб. меньше их номинальной стоимости.

По другому договору - от 29.09.2003г. N 2909-4-03, заключенному обществом с тем же банком, оно приобрело у этого банка три векселя, которые были эмитированы контрагентом общества в лице ОАО "Нижегородский машиностроительный завод" (далее - ОАО "НМЗ"). Номинальная стоимость трех векселей, эмитентом которых выступило ОАО "НМЗ", а выпуск их произошел 29.09.2003г., составила 147000000руб.

В результате того, что общество согласилось оплатить приобретаемые у банка - ОАО "Меткомбанк" три векселя ОАО "НМЗ" по их номинальной стоимости, а свои три векселя согласилось продать банку за 147020000руб. (ниже номинальной стоимости на 27580000руб.), исполнение двух взаимообразных договоров купли-продажи векселей завершилось зачетом встречных требований на величину, равную 147000000руб., и зачислением банком на счет обществу только суммы в размере 20000руб.

На следующий день, то есть 30.09.2003г. три векселя ОАО "ЗРТО" были выкуплены уже у банка - НСКБ "Гарантия" контрагентом в лице ОАО "НМЗ", причем за 173335000руб. или на 1265000руб. ниже их номинальной стоимости.

Впоследствии (а именно: 01.10.2004г., то есть в день, который был указан в векселях -"не ранее") ОАО "НМЗ" предъявило три названные выше векселя для оплаты обществу, а поскольку этот предъявитель векселей являлся должником общества по договору от 09.04.2003г. N Л03070, соглашениями от 01.10.2004г., от 16.11.2004г. и от 24.12.2004г. задолженность ОАО "НМЗ" в сумме 174600000руб., равной номинальной сумме трех векселей, была тремя частями погашена перед обществом. То есть погашение задолженности состоялось в следующем налоговом периоде.

Инспекция на основе толкования статей 265 и 269 Налогового кодекса РФ, а также норм, содержащихся в главе 42 Гражданского кодекса РФ, пришла к выводу об отсутствии экономической обоснованности затрат в виде дисконта, который в результате совершения сделки с банком (исполнения договора от 29.09.2003г. N 2909-1-03, заключенного с ОАО "Меткомбанк") составил сумму в размере 27580000руб. Кроме того, инспекция вообще отказалась признать сделку с этим банком направленной для основной деятельности -извлечения прибыли. Наоборот, как отмечено в решении инспекции (л.д. 23; т.1), сделки по покупке и продаже векселей нельзя признать кредитной операцией, а общество совершило их в целях уменьшения доходов.

Фактически итог толкования инспекцией норм закона в рассматриваемом случае не соответствует действительному содержанию статей 265 и 269 НК РФ.

Во внереализационные расходы включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ, как отмечено в п/п.1 п.1 ст265 НК РФ.

В п.1 ст. 269 НК РФ, в свою очередь отмечено, что под долговыми обязательствами понимаются не только кредиты, займы, но и все иные заимствования независимо от формы их оформления. В качестве указания на предельность размеров процентов, которые признаются расходами по долговым обязательствам, в той же норме закона указано, что ими могут признаваться проценты в таком размере, который существенно не отличается от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Причем положение о сопоставимости условий, как это следует из буквального определения порядка использования этих условий, который назван в п.1 ст. 269 НК РФ, применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.

В рассматриваемом случае имела место операция заимствования обществом у банка денежных средств, оформленная в виде продажи банку трех векселей, эмитированных обществом. Дисконт составил по условиям заключенного между ними договора сумму в размере 27580000руб. При этом инспекция не проверяла условия определения дисконта, который составил эту сумму, на предмет сопоставимости его, как процентов, со средним уровнем процентов, взимавшихся по долговым обязательствам в том же отчетном периоде, то есть в третьем квартале 2003г. Вместо этого, инспекция по существу безосновательно отклонила вообще саму возможность отнесения обществом во внереализационные расходы расхода в виде дисконта в названной выше сумме.

То есть те мотивы, которые приведены в оспариваемом решении в целях отклонения возможности включения в расходы 2003года суммы дисконта в размере 27580000руб., фактически на законе не основаны. Это относится и к вопросу оценки инспекцией соотносимости размеров дисконтов, которые были определены договором при покупке банком векселей, с суммами, которые были уплачены за них впоследствии контрагентом в лице ОАО "НМЗ". Попытки инспекции манипулировать разницей между этими суммами не имеют ничего общего с порядком применения пункта 1 ст. 169 НК РФ, а поэтому этот довод отклоняется. Закон не связывает право налогоплательщика учитывать дисконт во внереализационных расходах с количеством перепродаж векселей, со сроками нахождения векселя у того или иного владельца и со стоимостью перепродаж. Не связанно право применения этой нормы закона и с тем, кто предъявит вексель к оплате. То есть предъявление, в рассмотренном случае, векселей к оплате должником в лице ОАО "НМЗ" не может означать, что общество утрачивает право использовать правило, установленное пунктом 1 ст.169 НК РФ.

В 2003 году общество было вправе отнести на расходы не всю сумму дисконта, образовавшегося в результате исполнения договора от 29.09.2003г. N 2909-1-03, заключенного с ОАО "Меткомбанк", а только ту сумму, которая соответствовала времени нахождения векселей у иных лиц в период с 29 сентября по 31 декабря 2003г. Остальная часть суммы дисконта в качестве расхода могла быть учтена во внереализационных расходах, но уже 2004 года, поскольку вексели были предъявлены к оплате 01 октября 2004г.

В данном случае общество правильно применяло правило, установленное п.8 ст. 272 НК РФ. Как следует из таблиц, имеющихся в оспариваемом решении (л.д. 21, 29; т.1), часть дисконта, образовавшегося в результате исполнения договора от 29.09.2003г. N 2909-1-03, была принята обществом к налоговому учету в 2003г., а остальная часть- в 2004г.

Аналогичные изложенному выше случаю обращения векселей отмечены в оспариваемом решении и другие.

Б) По договору от 10.02.2003г. N 12/03-ув, заключенному с КБ "Ассоциация", общество реализовало этому банку собственные два векселя номинальной стоимостью 131775900руб. и 69552400руб. Оплата этих векселей по договору купли - продажи составила 166867400руб. и была перечислена на расчетный счет общества. Договор также предусматривал, что средства в этой сумме будут направлены на оплату имущества по контракту N РВ\015602141034. Дисконт при совершении операции по покупке этих векселей составил 34460900руб.

27.02.2003г. эти же два векселя были куплены уже у другого банка - ОАО "Альфа-Банк" контрагентом общества в лице ОАО "НМЗ", но за 198997600руб., то есть с дисконтом в 2330700руб. Причем ОАО "НМЗ" выкупило их у банка путем перечисления денежных средств в их оплату.

Первый вексель (N 3447837 номиналом 131775900руб. со сроком предъявления к оплате не ранее 01.11.2003г.) был предъявлен названным владельцем обществу 30.10.2003г и общество их той же датой по акту приняло его к оплате. Но оплата была осуществлена путем зачета встречного обязательства, имевшегося у ОАО "НМЗ" перед обществом по договору N Л03070 от 09.04.2003г.

Второй вексель (N 3447838 номиналом 69552400руб. со сроком предъявления к оплате не ранее 01.05.2004г.) был предъявлен к погашению тем же контрагентом 24.05.2004г., и общество приняло его по акту той же датой, но на этот раз в качестве оплаты этого векселя были использованы два векселя Сбербанка, полученные обществом опять-таки 24.05.2004г. от предъявителя своего векселя, то есть от ОАО "НМЗ". Векселя Сбербанка этот контрагент передал обществу также в оплату по заключенному между ними договору N Л03070 от 09.04.2003г., приобретя их у ОАО "Сбербанк России" также этой датой.

В) По договору от 22.05.2003г. б/н, заключенному с КБ "Ассоциация", общество передало этому банку 22.05.2003г. свой вексель N 3447839, эмитированный 21.05.2003г., номиналом в 79353300руб.(со сроком предъявления к оплате не ранее 01.07.2004г.) с дисконтом, который составил 14353300руб. В тот же день банк перечислил обществу на расчетный счет 65000000руб.

30.05.2003г. этот же вексель у КБ "Ассоциация" выкупило ОАО "НМЗ" путем совершения ряда операций. По заключенному между ними договору займа от 29.05.2003г. N 12-03-св ОАО "НМЗ", как заимодавец, перечислил банку денежные средства в сумме 77633000руб.. а взамен получен был вексель этого же банка на такую же номинальную стоимость.

Затем ОАО "НМЗ" через комиссионера в лице КБ "Красбанк" получил вексель общества N 3447839 , оплатив его векселем, полученным от КБ "Ассоциация". То есть, за минусом комиссии банка, ОАО "НМЗ" приобрело вексель общества с дисконтом всего в 1720300руб.

Впоследствии ОАО "НМЗ" предъявило этот вексель обществу к оплате 21.07.2004г.

Г) По договору от 01.07.2003г. б/н, заключенному с КБ "Ассоциация", общество передало этому банку 01.07.2003г. свой вексель N 3447840, эмитированный 25.06.2003г. номиналом 91948000руб. с дисконтом, который составил 9448000руб. В тот же день банк перечислил обществу на расчетный счет 82500000руб.

По договору от26.06.2003г. б/н, заключенному с КБ "Ассоциация", общество передало этому банку 01.07.2003г. свой вексель N 3447841, эмитированный 26.06.2003г. номиналом 98389000руб. с дисконтом, который составил 15889000руб. В тот же день банк перечислил обществу на расчетный счет 82500000руб.

Оба векселя в тот же день, то есть 01.07.2003г., были выкуплены у КБ "Ассоциация" контрагентом в лице ОАО "НМЗ" путем совершения ряда операций.

По договору займа, заключенному с КБ "Ассоциация", ОАО "НМЗ", как заимодавец, перечислил банку денежные средства в сумме 187900000руб., а взамен получен был вексель этого же банка на такую же номинальную стоимость.

Затем ОАО "НМЗ" через комиссионера в лице КБ "Красбанк" получило оба векселя общества, оплатив их векселем, полученным от КБ "Ассоциация". Таким образом дисконт для ОАО "НМЗ" при покупке обоих векселей общества в данном случае составил всего 2437000руб.

Впоследствии ОАО "НМЗ" предъявило обществу вексель N 3447840 к оплате 02.02.2004г. а вексель N 3447841 - 21.07.2004г. (одновременно с предъявлением векселя N 3447839).

Практически по тем же мотивам, которые имели место при оценке ситуации, сложившейся с приобретением трех векселей общества банком в лице ОАО "Меткомбанк" и с последующим предъявлением контрагентом - ОАО "НМЗ" их к оплате обществу (пункт "А" рассматриваемого эпизода), инспекция также отклонила возможность отнесения обществом на внереализационные расходы в 2003 и в 2004 годах тех сумм дисконта, с которыми общество реализовало свои векселя банку в лице КБ "Ассоциация" (пункты "Б", "В", "Г" рассматриваемого эпизода).

Никакой принципиальной разницы между первым случаем выпуска и погашения векселей и остальными случаями нет. Общество обоснованно и правомерно использовало установленное законом право формирования внереализационных расходов, относя часть затрат по дисконтам на расходы 2003 года, а часть - на расходы 2004 года . за исключением дисконта по векселю N 3447837. выпуск которого и погашение состоялись в одном налоговом периоде в 2003 году.

Как при оценке первой ситуации, так и остальных случаев однотипного характера заимствования денежных средств у коммерческого банка суд признает не соответствующим правилам п/п 1 п.1 ст. 265 и п. 1 ст. 269 НК РФ общий вывод инспекции об отсутствии у общества права включать во внереализационные расходы затраты в виде дисконта.

Заявление общества в части оспаривания выводов, исследованных в данном эпизоде,

признано подлежащим удовлетворению.

Эпизод 4.

Оспаривается вывод инспекции о выявлении неправомерного включения обществом в 2004 году в резерв по сомнительным долгам суммы дебиторской задолженности в размере 233989руб., возникшей в 2000 и 2001 годах (перечислены шесть организаций, чей совокупный долг составляет спорную сумму). В итоге внереализационные расходы общества в этом налоговом периоде завышены на ту же сумму, по мнению инспекции. В целом инвентаризация обществом дебиторской задолженности на 31.12.2004г. была проведена и подтверждена, как сказано в решении, но спорная сумма не должна была находиться в резерве по сомнительным долгам.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "от 24.07.2001 г. N 110-ФЗ" следует читать "от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ"

Как отмечено при описании этого вывода на стр.15 оспариваемого решения (л.д. 29; т.1), эта сумма дебиторской задолженности должна была быть учтена при расчете налоговой базы переходного периода, согласно п.6 статьи 10 Федерального закона от 24.07.2001 г. N 110-ФЗ.

Общество, в свою очередь, указывает, что оно не включало в базу переходного, периода дебиторскую задолженность в этой сумме, поскольку она состояла и состоит из перечисленных обществом своим контрагентам авансовых платежей на выполнение работ, оказание услуг, а также на поставку ТМЦ.

Как указано во втором абзаце пункта 6 статьи 10 Федерального закона от 06.08.2001г. N 110-ФЗ, сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ни обществом, ни инспекцией не представлено доказательств, подтверждающих обоснованность их доводов (возражений). Общество сослалось на отсутствие события, с которым инспекция сделала вывод по данному спорному эпизоду; инспекция сослалась на достаточно ясное изложение этого события в текстах акта проверки и оспариваемого решения.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами оспариваемых актов, возлагается на соответствующий орган, как указано в части 1 ст.65 АПК РФ. Обоснованность своего вывода о выявлении факта учета обществом в налоговой базе переходного периода суммы резерва сомнительных долгов в размере 233989руб., а затем повторного учета той же суммы в расходах 2004 года инспекцией фактически не доказана.

Пунктом 6 ст. 108 НК РФ также установлена обязанность налоговых органов доказать обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении. Отсутствие таких доказательств и, соответственно, не устраненное сомнение в виновности лица, привлекаемого к налоговой ответственности, толкуется в пользу этого лица.

Из этого следует, что при отсутствии доказательств обоснованности оспариваемого вывода инспекции спор в части этого эпизода разрешается в пользу общества.

Эпизод 5.

Оспаривается вывод инспекции о выявлении отсутствия экономической обоснованности произведенных обществом затрат по оплате услуг по договору факторинга от 30.06.2004г. N 457/Р, заключенного с АКБ "Союзобщемашбанк". Оплата услуг банка по этому договору составила 16833461руб., и общество включило их в состав прочих расходов (в строку 100 приложения 2 к листу 02) за 2004 год.

Обстоятельства отнесения обществом затрат в этой сумме на расходы развивались следующим образом.

В один и тот же день, то есть 05 мая 2004 года общество заключило договоры:

- N РИ-18 с ООО "Инжконсалт" (г.Москва), предусматривающий покупку у этого продавца товара - коррозионностойких манометров - на общую сумму 68520240руб. (в т.ч. НДС- 10452240руб.),

- N ТР/29 с ООО "Фандекс" (г.Москва), предусматривающий продажу покупателю в лице этого контрагента того же самого товара (манометров) на общую сумму 68703874,24руб. (в т.ч. НДС - 10480252руб.)

Уже на седьмой день, то есть 12 мая 2004г. ООО "Инжконсалт" в своем письме объявило обществу о невозможности выполнять свои обязанности по поставке манометров по причине их отсутствия (его контрагенты не поставили еще манометров). Поэтому ООО "Инжконсалт" стало просить у общества продления срока поставки на 40 дней (л.д. 47:т.2).

Общество на это письмо ответило согласием, но со ссылкой на п.4.1. договора, предусматривающий начисление штрафа.

ООО "Инжконсалт" письмом от 21.06.2004г. проинформировал общество о возможности начать поставку и о готовности обсудить величину штрафа (л.д. 49:т.2).

Уже 22 июня 2004г. общество подписало с ООО "Инжконсалт" дополнительное соглашение N 1 к ранее заключенному между ними договору, и, согласно этому соглашению, размер штрафа согласован был обоими контрагентами в сумме 16833461,67руб. А письмом б/н от 30. июня 2004г. общество обратилось к ген. директору ООО "Инжконсалт", в котором просило учесть величину штрафа а расчетах за поставленный товар. Дополнительным соглашением N 2 к тому же договору контрагенты 02 июля 2004г. согласовали вопрос уплаты названной суммы штрафа путем зачета, который считался уплаченным по контракту суммой платежа за товар, включая НДС в сумме 2567816,19руб. Остаток оплаты за товар был установлен в сумме 51686778,33руб. (л.д. 50-53;т.2).

Актом сверки расчетов от 06 июля 2004г. оба контрагента по договору N РИ-18 от 05 мая 2004г. констатировали состояние расчета за товар на эту дату и полное отсутствие задолженности общества по оплате товара (л.д. 54;т.2).

В свою очередь, следующий покупатель тех же манометров (у общества) в лице ООО "Фандекс" письмом от 02 июля 2004г. сообщил о невозможности оплаты товара из-за отсутствия денег, которые он ожидал получить от своих контрагентов (покупателей). Поэтому этот покупатель попросил отсрочку оплаты товара на 10 дней. (л.д. 60;т.2).

Той же датой общество в ответ сообщило о недопустимости отсрочки расчетов, предложило договор от 05 мая 2004г N ТР/29 расторгнуть, а товар вернуть (л.д. 61;т.2).

Письмом от 05 июля 2004г. ООО "Фандекс" сообщило обществу о невозможности расторжения договора, поскольку товар им уже был реализован этим покупателям (л.д. 62;т.2).

Еще до получения письма от ООО "Фандекс" общество заключило договор факторинга N 457/Р от 30 июня 2004г., по условиям которого банк - АКБ "Союзобщемашбанк" -согласился передать обществу денежные средства или исполнить его денежное обязательство перед третьими лицами, а клиент, то есть общество, уступил банку свое денежное требование.

При этом стороны этого договора установили цену сделки, то есть общество взяло на себя обязательство перечислить банку 19863484,77руб., в том числе НДС - 3030023,1руб. Причем, как указано в п.2.1. названного договора, оплата факторинговой услуги может быть осуществлена за счет поступления денежных средств от должника общества.

В дополнении N 1 к договору факторинга, составленном также 06 июля 2004г., условия сделки были детализированы. В частности, в нем было указано, что общество имеет денежное требование к ООО "Фандекс", размер этого требования составляет 68703874,24руб. и вытекает он из договора от 05 мая 2004г. N ТР/29. В этом же дополнении банк обязался перечислить в интересах общества 48840389,47руб. А в своем поручении от 06 июля 2004г. общество указало банку, что названную сумму необходимо перечислить на расчетный счет ООО "Инжконсалт". Это поручение банком было выполнено в тот же день (л.д. 37-39; т.2).

После этого банк выставил обществу счет-фактуру от 09 июля 2004г.N 875/1, в которой предлагалось обществу оплатить услуги финансирования под уступку права требования. Стоимость этой услуги названа в размере 19863484,77руб., включая НДС - 3030032,10руб. (л.д. 40; т.2).

Реальной оплаты этого счета-фактуры общество не произвело, поскольку в том же объеме банку было уступлено требование общества к ООО "Фандекс" (наряду с остальной частью требования к этому контрагенту). В итоге общество и банк подписали акт сверки расчетов от 10 июля 2004г., в котором было зафиксировано, что общество не имеет задолженности перед банком л.д. 42; т.2).

Как отмечено в оспариваемом решении (л.д. 31; т.1), в результате совершения сделок купли, потом продажи манометров и уступки права требования банку общество получило убыток в сумме 16833461руб., который в бухгалтерском учете был учтен как расходы. Однако эти расходы, по мнению инспекции не были направлены в целях получения дохода, а поэтому не могут быть признаны экономически обоснованными и оправданными и, следовательно-, не могут быть приняты в уменьшение доходов в целях налогообложения.

Такой же вывод последовал в решении инспекции вследствие полученных от конкурсного управляющего АКБ "Союзобщемашбанк" документов, из которых следовало, что ООО "Фандекс" перечислило финансовому агенту (банку) причитающиеся с него, как должника, платежи: платежным поручением от 09.07.2004г. N 16 - 48840389руб. в т.ч. НДС на сумму 7450228руб. и платежным поручением от 09.07.2004г. N 17 - 19863484руб. в т.ч. НДС на сумму 3030023руб. (л.д. 31; т. 1).

Договор факторинга, который был заключен обществом с АКБ "Союзобщемашбанк", фактически полностью соответствует сделке, которая определяется нормами главы 43 Гражданского кодекса РФ и называется: "Финансирование под уступку денежного требования".

По свои характерным особенностям такая сделка отвечает понятиям долгового обязательства, возникающего в результате заимствования у банка (финансового агента) денежных средств для расчетов с поставщиком товара. То есть, как и в эпизодах NN 1 и 3, рассмотренных выше, общество воспользовалось услугой банка для частичной оплаты товара в рамках договора, который был заключен с поставщиком в лице ООО "Инжконсалт" (остальная часть платежа этому поставщику не производилась из-за возникшей у того обязанности уплатить штраф в сумме 16833461,67руб.).

То есть, по существу имело место заимствование обществом у банка денежных средств с уступкой ему же права требования денежных средств в большей сумме с должника. Разница между этими суммами может рассматриваться как дисконт, хотя в договоре факторинга от 30.06.2004г. N 457/Р эта разница была определена в качестве оплаты за осуществление операций факторинга (без учета НДС).

По правилу пункта 1 ст.269 НК РФ эта разница могла учитываться в расходах общества причем вне зависимости от того, завершились ли сделки по купле и перепродаже манометров получением прибыли или в совокупности привели к образованию убытка. В любом случае обоснованность включения обществом в затраты суммы в размере 16833461руб. определяться могла обществом самостоятельно (то есть без учета мнения инспекции), и нарушение в данном случае статьи 252 НК РФ отсутствует.

Ссылка инспекции в данном случае на невозможность принимать во внимание текст дополнительного соглашения N 2 к договору купли-продажи от 05 мая 2004г. N РИ-18 (поскольку, как считает инспекция, оформление этого дополнения порождает сомнения в том, что в таком виде оно было составлено изначально) отклоняется. К вопросу о наличии у общества затрат в сумме 16833461руб. этот документ имеет весьма опосредованное отношение, прежде всего потому, что общество не уплачивало реально денег поставщику в этой сумме.

Это же относится и к противоположной ссылке на тот же документ общества, пытающегося обосновать расходы в той же сумме, тогда как расходы имели место в отношениях, возникших у него с АКБ "Союзобщемашбанк", причем не путем прямых затрат, а в результате недополучения части выручки в том размере, которая была уступлена банку.

Что касается совокупного результата совершения сделок, заключенных с ООО "Инжконсалт" и ООО "Фандекс", то для общества они не принесли убытка, а закончились нулевым результатом. Банк по финансовому поручению N 1 от 06.07.2004г. перечислил для оплаты манометров поставщику - "Инжконсалт" ровно такую же сумму, которая была получена им потом от ООО "Фандекс" по платежному поручению от 09.07.2004г. N 16, как это следует из представленных обществом документов (л.д. 38-39;т.2) и из документов, полученных инспекцией от конкурсного управляющего, о которых идет речь в предпоследнем абзаце на странице 17 оспариваемого решения (л.д. 31;т.1), но сами эти документы инспекция суду не представила.

Спор в части этого эпизода разрешается в пользу общества.

Эпизод 6.

Обществом оспариваются также связанный с предыдущим эпизодом вывод инспекции о выявлении неправомерного вычета НДС в сумме 3030023руб., который был произведен в декларации по этому налогу за июль 2004г.

В обоснование своего вывода о необоснованности применения вычета налога в этой сумме инспекция назвала отсутствие фактической оплаты банку - АКБ "Союзобщемашбанк" денежной суммы, указанной с счете-фактуре от 09.07.2004г. N 875/1 и включающей в себя налог в сумме 3030023руб. Кроме того, как и в предыдущем эпизоде, инспекция сослалась на отсутствие экономической обоснованности расходов общества, имея в виду совершение сделок купли и перепродажи манометров и заключение договора факторинга с банком.

Фактически сообщая суду об оспаривании этого вывода, как и всех остальных выводов инспекции, общество не привело в обоснование этой части своего требования ничего иного, кроме того, что говорилось в оправдание своих затрат, понесенных в результате уступки требования банку.

Реального подтверждения факта оплаты счета-фактуры от 09.07.2004г. N 875/1, выставленного финансовым агентом в лице АКБ "Союзобщемашбанк", общество не имеет. При этом оно сослалось, как отмечалось в предыдущем эпизоде на дополнительное соглашение N 2 к договору, который был заключен с ООО "Инжконсалт".

Однако к вопросу оплаты услуг банка по финансированию под уступку денежного требования это дополнительное соглашение не имеет никакого отношения. Дополнительное соглашение в своем тексте ничего иного, кроме соглашения о сокращении размера платежа в оплату манометров (за счет штрафа), не имеет. Кроме того, оплата этой сокращенной части платежа по условиям договора факторинга и не планировалась.

Законных оснований для применения вычета НДС в сумме 3030023руб. у общества не имелось при таких обстоятельствах.

В части этого эпизода спор разрешается в пользу инспекции.

Эпизод 7.

Обществом оспаривается вывод инспекции, содержащийся в 2.4. описательной части решения (л.д. 36-37; т.1). согласно которому была выявлена недоплата по налогу на имущество за 9 месяцев 2002г. на сумму 407714руб. и за 1 квартал 2002г. на сумму 286062руб.

Обе эти суммы, как указано в решении возникли из того, что в расчетах среднегодовой стоимости имущества не учитывалась стоимость остатков незавершенного производства по договорам с ОАО "Оборонительные системы" и ОАО "НМЗ".

В частности, в решении отмечено, что имущество НЗП было передано по акту заказчику - ОАО "Оборонительные системы" в декабре 2002г., и, по мнению инспекции, общество должно было отражать его стоимость в течение первых девяти месяцев 2002г., тогда как оно вывело это имущество неправомерно из учета в декабре 2001г.

Аналогичным образом была дана инспекцией оценка и имуществу НЗП, которое имелось у общества в результате исполнения договора, заключенного с ОАО "НМЗ", право на списание которого, по мнению инспекции, возникло только в апреле 2002г. То есть, как считает инспекция, стоимость этого имущества должна была учитываться в течение первого квартала 2002г.

По поводу учета имущества ни одно из участвующих в деле лиц никаких документов не представлено. Поэтому суд при рассмотрении спора в данном эпизоде ориентируется на доказательство, полученное в результате производства по настоящему делу, то есть на экспертное заключение от 29 августа 2007г., о котором упоминалось при рассмотрении 2-го спорного эпизода.

Из этого экспертного заключения следует, что вывод инспекции о выявлении факта недоплаты налога на имущество в сумме 407714руб. следует признать правильным, а в сумме 286062руб. - не правильным.

Спор в данном эпизоде разрешается, соответственно, частью в пользу общества и частью в пользу инспекции.

Кроме изложенного выше, судом выявлено, что в резолютивную часть оспариваемого решения инспекция незаконно включила предложение уплаты налога на прибыль в сумме 3549228руб. и НДС в сумме 3030023руб., поскольку по состоянию на 14.09.2005г. инспекция зафиксировала переплату по налогу на прибыль в сумме 3549228руб., а по НДС - в еще большей сумме, чем решено было по разделу 2.3. оспариваемого решения доначислить его.

Доводы инспекции о том, что у нее не было оснований отказываться от включения в решение предложений уплаты этих обеих сумм налогов и что переплата могла быть учтена и зачтена впоследствии, отклоняются, как в принципе, поскольку нет правовых оснований требовать уплатить налог, если отсутствует обязанность уплаты его, так и потому, что впоследствии инспекция в выставленном обществу требовании от 10.10.2005г. N 27314 указала на необходимость уплаты налогов безо всякого учета имевшихся переплат (л.д. 80;т.2).

Поэтому в части включения предложений уплаты названных сумм обоих налогов в резолютивную часть оспариваемого решения оно признано также недействительным из-за противоречия его в той же части положениям статей 44-45, 69 и 78 НК РФ.

Руководствуясь статьями 110, 201 Арбитражного процессуального кодекса

Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

1. Решение от 30.09.2005г. N 19/21094, вынесенное межрайонной инспекцией ФНС России N 8 по Санкт-Петербургу, признать недействительным в следующих частях:

- в части вывода о выявлении неучтенного в 2004 году дохода в сумме 57212213руб. (в результате прекращения действия договоров N Л99066 и N Л99067 от 07.10.1998г., заключенных с ОАО "Нижегородский машиностроительный завод",

- в части выводов о выявлении неправомерного принятия к учету в качестве внереализационных расходов затрат в виде дисконта по операциям с векселями;

- в части вывода о выявлении неправомерного включения в 2004году в резерв по сомнительным долгам суммы дебиторской задолженности в размере 233989руб.,

- в части вывода о выявлении неправомерного включения в состав прочих расходов (по договору факторинга от 30.06.2004г. N 457/Р) в размере 16833461руб.,

- в части вывода о выявлении неуплаченного налога на имущество за 2002год в сумме 286062руб.,

- в части включения предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль как в объеме, вытекающем из вышеизложенного, так и в объеме переплаты по налогу, о которой упомянуто в п. резолютивной части решения,

- в части включения предложения уплатить недоимку по НДС - в полном объеме;

- в части включения предложения уплатить недоимку по налогу на имущество - в сумме 286062руб.,

- в части включения предложений уплатить пени и штрафы в суммах, соответствующих вышеизложенным размерам доначисленных сумм налогов.

2. В удовлетворении остальной части заявления отказать.

3. Судебные расходы по делу отнести на заявителя.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения или кассационная жалоба в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в силу.

Судья

Ю.П.Левченко